Urteil vom Finanzgericht Baden-Württemberg - 1 K 1803/19

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand

Streitig ist die Änderung von Steuerbescheiden im Anschluss an eine Außenprüfung, insbesondere das Bestehen einer umsatzsteuerlichen Organschaft und die Steuerpflicht einer Personal- und Sachmittelgestellung.

1. Der Kläger war in den Streitjahren als selbständiger Versicherungsvertreter unternehmerisch tätig. Das Unternehmen wurde in einem dem Kläger gehörenden Gebäude in A, betrieben.

Der Kläger war außerdem (zunächst über ein Treuhandverhältnis, ab dem 13.12.2000 direkt) allein an der Aer GmbH (A GmbH) beteiligt, deren Geschäftsführer er zugleich war. Er vermietete Büroflächen in dem ihm gehörenden Geschäftshaus in A, an die A GmbH. Die A GmbH erzielte steuerfreie Umsätze im Immobilienbereich.

2. Der Kläger war zudem einziger Aktionär und Vorstand der am 15.12.2000 gegründeten B AG, die ebenfalls in A, ansässig war. Die B AG erzielte steuerfreie Umsätze im Versicherungsbereich.

Bei einer Außenprüfung gab der Kläger gegenüber dem Prüfer an, die B AG habe zunächst über keinen eingerichteten Geschäftsbetrieb verfügt und daher Geschäftsräume sowie Personal seiner Versicherungsagentur genutzt. Seine Angestellten hätten u.a. wegen des Kündigungsschutzes nicht kurzfristig zur B AG wechseln wollen. Das Zurverfügungstellen von Personal, konkret Frau C, die Mitbenutzung der eingerichteten Geschäftsräume, der EDV und der Telefonanlage etc. sei der B AG daher berechnet worden (Stellungnahme des Prüfers zur Einspruchsbegründung, wiedergegeben in der Einspruchsentscheidung, S. 10).

Der Kläger stellte der B AG drei Rechnungen. In der ersten Rechnung vom 31.12.2001 wird „für die Überlassung von Frau C im Jahr 2001“ eine „Gesamtsumme pauschal“ von 18.082,50 DM berechnet, in der zweiten Rechnung vom gleichen Tag „für erbrachte Dienstleistungen“ eine „Gesamtsumme pauschal“ von 34.875,01 DM; Umsatzsteuer ist nicht gesondert ausgewiesen. In der Buchführung des Klägers werden insoweit „sonstige Erträge“ von 18.082,50 DM für „B AG/Gehalt C“ und 30.064,67 DM für „B AG erbrachte Dienstleistungen“ erfasst. Die B AG verbuchte den Aufwand von 18.082,51 DM unter „Personalleasing“ als „Gehalt C“ und einen Aufwand von 34.875,01 DM unter „Weiterbelastung ... f. Räume, Tel. EDV etc. Kl“.

Die dritte Rechnung, die vom 31.12.2002 stammen soll, liegt nicht vor. Die B AG verbuchte --entsprechend dem Vorjahr-- einen Aufwand von 26.043,63 EUR unter „Weiterbelastung ... Kl Rg. für Dienstleistungen 2002“.

Datum

Inhalt

Betrag

31.12.2001

„Überlassung von Frau C“

18.082,50 DM

31.12.2001

„erbrachte Dienstleistungen“

34.875,01 DM

31.12.2002

26.043,63 EUR

Der Kläger legte --erst im Einspruchsverfahren (Schriftsatz vom 07.01.2016)-- einen zwischen ihm und der B AG unter dem 28.12.2000 geschlossenen Versicherungsvermittlung-/Dienstleistungsvertrag“ vor, in dem es heißt: „Die B AG beauftragt Herrn Kl mit der Besorgung von Versicherungsschutz für ihr Produkt B Pass. Es wird eine Reisekrankenversicherung und Haftpflichtversicherung und eventuell weiteres benötigt. Die Firma Kl, Versicherungsvermittlung wird mit dem Vertrieb von dem Versicherungsprodukt beauftragt. Es dürfen ebenfalls Beiträge kassiert werden. Eine etwaige Vergütung wird später geregelt, da der Geschäftsverlauf und Arbeitsumfang nicht vorhersehbar ist (...)“

3. Da der Kläger für die Streitjahre zunächst keine Umsatzsteuererklärungen abgegeben hatte, schätzte der Beklagte (das Finanzamt --FA--) die Besteuerungsgrundlagen im Umsatzsteuerbescheid 2001 vom 13.01.2004 und im Bescheid für 2002 vom 10.08.2004 jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Das FA hob den Vorbehalt der Nachprüfung für 2001 mit Bescheid vom 10.08.2004 auf.

Der Kläger reichte die Umsatzsteuererklärungen 2001 und 2002 am 18.08.2004 und am 16.08.2004 ein, denen das FA ohne weitere Nachfragen mit geänderten Umsatzsteuerbescheiden 2001 und 2002 vom 18.11.2004 und 27.12.2004 folgte. Der Umsatzsteuerbescheid 2001 wurde nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) geändert, der Bescheid für 2002 nach § 164 Abs. 2 AO, wobei der Vorbehalt der Nachprüfung bestehen blieb.

Im Einzelnen wurden --erklärungsgemäß-- die folgenden Besteuerungsgrundlagen angesetzt:

2001

2002

Bemessung

Steuer

Bemessung

Steuer

Lieferungen

277.808 DM

44.449,28 DM

131.179 EUR

20.988,64 EUR

./. Vorsteuer

35.577,27 DM

21.737,94 EUR

Zahllast

4.536,18 EUR

./. 749,30 EUR

Weder in den Umsatzsteuererklärungen noch in den Umsatzsteuerbescheiden ist eine etwaige Organschaft zwischen dem Kläger und der A GmbH berücksichtigt. Die Überlassung von Personal und Sachmitteln vom Kläger an die B AG wird nicht als steuerpflichtiger Umsatz erklärt.

4. Das FA führte zwischen 2007 und 2015 eine Außenprüfung beim Kläger durch.

a) Laut Prüfungsanordnung vom 13.09.2007 sollte die Prüfung „voraussichtlich am 09.10.2007“ beginnen. Laut dem Bericht über die Außenprüfung vom 24.08.2015 begann die Prüfung tatsächlich an diesem Tag (Tz. 3); unter dem 09.10.2007 fertigte der Prüfer zudem einen Aktenvermerk über den Prüfungsbeginn um 09.30 Uhr. In einem weiteren Aktenvermerk vom gleichen Tag sind Unterlagen aufgelistet, die der Prüfer vom Kläger, der A GmbH und der B AG am Tag des Prüfungsbeginns angefordert hat (Abschlussbuchungen). Unter „Datenzugriff“ (Tz. 11) ist im Bericht festgehalten: „Die Buchhaltungsdaten wurden dem Prüfer bei Prüfungsbeginn durch Überlassen des Datenträgers zur Verfügung gestellt. Die Rückgabe des Datenträgers erfolgte nach Auswertung durch den EDV-Prüfer an Herrn Kl am gleichen Tag. ...“.

Nach den Angaben des Prüfers prüfte er u.a. vom 09. bis 15.10., vom 23. bis 31.10. und vom 05. bis 07.11.2007 vor Ort in A, (siehe auch „Beschäftigungstagebuch“ des Prüfers). In der Folgezeit sei der Kläger aufgrund von Umzügen (Anmerkung des Senats: nach Aktenlage ab 12.12.2007 nach P, ab 01.04.2008 nach Q, ab 09.02.2010 nach R, ab Ende 2010 ins Ausland) schwer erreichbar gewesen. Die Schlussbesprechung wurde am 10.12.2014 durchgeführt.

b) Der Prüfer kam u.a. zu dem Ergebnis, zwischen dem Kläger und der A GmbH habe in den Streitjahren eine umsatzsteuerliche Organschaft bestanden und rechnete dem Kläger die --steuerfreien-- Umsätze der A GmbH in Höhe von 1.832.538 DM im Jahr 2001 und von 276.056 EUR in 2002 zu (Bericht vom 24.08.2015, Tz. 29). Bei der A GmbH (und damit aufgrund der angenommenen Organschaft beim Kläger) kürzte der Prüfer die abziehbaren Vorsteuern um 7.810,24 EUR im Jahr 2001 und um 995,90 EUR in 2002, weil diese überwiegend steuerfreie Umsätze ausführe (Bericht vom 24.08.2015, Tz. 31.1 i.V.m. Anlagen 9 und 10).

Außerdem hielt er die Personal- und Sachmittelgestellung des Klägers an die B GmbH für steuerpflichtig; dabei rechnete er aus den Rechnungsbeträgen die Umsatzsteuer von 16 % heraus (Bericht vom 24.08.2015, Tz. 30.3); im Gegenzug erhöhte er die abziehbaren Vorsteuern um 1.000 DM im Jahr 2001 und um 500 EUR in 2002 (Bericht vom 24.08.2015, Tz. 31.3).

Die Steuer auf die Personal- und Sachmittelgestellung berechnete er wie folgt:

Jahr

Brutto

Netto

Steuer

2001

18.082,50 DM + 34.875,01 DM
= 52.957,51 DM

45.653,03 DM

7.304,48 DM

2002

26.043,63 EUR

22.451,41 EUR

3.592,22 EUR

Darüber hinaus traf der Prüfer weitere, im finanzgerichtlichen Verfahren nicht mehr streitige Feststellungen.

5. Das FA folgte dem Prüfer in den geänderten Umsatzsteuerbescheiden 2001 und 2002 vom 23.11.2015 mit den folgenden Besteuerungsgrundlagen:

2001

2002

Bemessung

Steuer

Bemessung

Steuer

Lieferungen

295.849 EUR

47.335,84 EUR

188.614 EUR

30.178,24 EUR

./. Vorsteuer

24.746,97 EUR

28.049,95 EUR

Zahllast

22.588,87 EUR

2.128,29 EUR

Der Umsatzsteuerbescheid 2001 wurde nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert, der Bescheid für 2002 nach § 164 Abs. 2 AO.

6. Der Kläger legte gegen die Bescheide am 26.11.2015 Einspruch ein, der mit Einspruchsentscheidung vom 21.06.2019 als unbegründet zurückgewiesen wurde.

7. Mit seiner Klage vom 22.07.2019 macht der Kläger geltend, die Bescheide hätten aufgrund des Ablaufs der Festsetzungsfrist nicht mehr ergehen dürfen.

Das FA habe nicht nachgewiesen, dass die Prüfung tatsächlich am 09.10.2007 begonnen habe bzw. die Prüfung sei zumindest kurz nach Beginn für eine Dauer von mindestens sechs Monaten aus Gründen unterbrochen worden, die das FA zu vertreten habe.

Jedenfalls habe zwischen ihm und der A GmbH keine umsatzsteuerliche Organschaft bestanden, denn bei der durch die A GmbH angemieteten Einheit in der handele es sich um eine beliebige und ohne Weiteres austauschbare Bürofläche, die weder auf die Bedürfnisse der A GmbH zugeschnitten war, noch sei der Betrieb der A GmbH von der Lage des Grundstücks abhängig gewesen. Der Umsatzsteuerbescheid 2001 hätte nicht nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO wegen neuer Tatsachen geändert werden dürfen, da dem zuständigen Bearbeiter aus den Einkommensteuerakten des Klägers bekannt gewesen sei, dass die Einheit 8 der Immobilie in der in A vermietet und der Kläger an der A GmbH beteiligt gewesen sei.

Die von ihm an die B AG berechneten Dienstleistungen seien jedenfalls nach § 4 Nr. 10 Buchst. b und § 4 Nr. 11 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) steuerfrei. Grundlage der Dienstleistung sei der Vertrag vom 28.12.2000. Die vereinbarte Dienstleistung habe darin bestanden, für die AG den Abschluss eines Versicherungsvertrages zu vermitteln. Auch in diesem Punkt seien die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht erfüllt, um den Umsatzsteuerbescheid 2001 noch abändern zu können.

Der Kläger beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide 2001 und 2002 vom 23.11.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.06.2019 aufzuheben.

Das FA bleibt bei seiner Auffassung und beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es legt ergänzend das Beschäftigungstagebuch des Prüfers vor.

8. Im Anschluss an den Gerichtsbescheid hat der Kläger die Durchführung einer mündlichen Verhandlung beantragt. Die Ladung zur mündlichen Verhandlung wurde den Prozessbevollmächtigten des Klägers am 31.03.2021 zugestellt (Empfangsbekenntnis). Zur mündlichen Verhandlung erschien für den Kläger niemand.

9. Das Verfahren wegen Einkommensteuer und Gewerbesteuermessbetrag ist beim 4. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg anhängig (Az. 4 K 1895/19), ebenso wie ein Verfahren wegen Erlass von Nachzahlungszinsen zur Umsatzsteuer und Einkommensteuer (Az. 4 K 1806/19).

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet. Die Umsatzsteuerbescheide 2001 und 2002 vom 23.11.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.06.2019 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zwischen dem Kläger und der A GmbH bestand eine umsatzsteuerliche Organschaft. Die Überlassung von Personal und Sachmitteln an die B AG ist nicht steuerfrei. Dem Erlass der Umsatzsteuerbescheide stand Festsetzungsverjährung nicht entgegen. Der Umsatzsteuerbescheid 2001 konnte auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gestützt werden.

1. Der Senat entscheidet aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 07.05.2021 in der Sache. Dem steht nicht entgegen, dass für den Kläger zur mündlichen Verhandlung niemand erschienen ist.

Nach § 155 FGO i.V.m. § 227 Abs. 1 Satz 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) kann aus erheblichen Gründen ein Termin aufgehoben oder verlegt sowie eine Verhandlung vertagt werden. Gemäß § 227 Abs. 1 Satz 2 ZPO sind erhebliche Gründe insbesondere nicht das Ausbleiben einer Partei oder die Ankündigung, nicht zu erscheinen, wenn nicht das Gericht dafür hält, dass die Partei ohne ihr Verschulden am Erscheinen verhindert ist (Nr. 1 dieser Vorschrift), die mangelnde Vorbereitung einer Partei, wenn nicht die Partei dies genügend entschuldigt (Nr. 2) und das Einvernehmen der Parteien allein (Nr. 3).

Der Kläger bzw. seine Prozessbevollmächtigten sind der mündlichen Verhandlung ohne Angabe von Gründen ferngeblieben.

2. Zwischen dem Kläger und der A GmbH bestand eine umsatzsteuerliche Organschaft.

a) Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft).Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt (Satz 2). Diese Unternehmensteile sind als ein Unternehmen zu behandeln (Satz 3).

Für die Annahme einer Organschaft ist es erforderlich, dass sich alle drei Merkmale einer Eingliederung feststellen lassen (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25.06.1998 V R 76/97, BFH/NV 1998, 1534;vom 08.08.2013 V R 18/13, BFHE 242, 433, Umsatzsteuerrundschau --UR-- 2013, 785).

b) Für die --hier allein streitige-- wirtschaftliche Eingliederung genügt es, dass zwischen der Organgesellschaft und dem Unternehmen des Organträgers ein vernünftiger wirtschaftlicher Zusammenhang im Sinne einer wirtschaftlichen Einheit, Kooperation oder Verflechtung vorhanden ist. Die Tätigkeiten von Organträger und Organgesellschaft müssen lediglich aufeinander abgestimmt sein und sich dabei fördern und ergänzen. Hierfür reicht das Bestehen von mehr als nur unerheblichen Beziehungen zwischen Organträger und Organgesellschaft aus; insbesondere braucht die Organgesellschaft nicht wirtschaftlich vom Organträger abhängig zu sein (BFH-Urteil vom 22.10.2009 V R 14/08, BFHE 227, 513, BStBl II 2011, 988).

Die wirtschaftliche Eingliederung setzt das Erbringen entgeltlicher Leistungen voraus, die für das Unternehmen der Organgesellschaft zu mehr als nur einer unbedeutenden Entlastung führen (BFH-Urteile vom 18.06.2009 V R 4/08, BFHE 226, 382, BStBl II 2010, 310; vom 06.05.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114; vom 07.07.2011 V R 53/10, BFHE 234, 548, BStBl II 2013, 218; vorausgesetzt im BFH-Urteil vom 20.08.2009 V R 30/06, BFHE 226, 465, BStBl II 2010, 863). So ist die wirtschaftliche Eingliederung zu verneinen, wenn z.B. die abhängige Gesellschaft eine Krankenstation und ihr Gesellschafter Kur- und Bädereinrichtungen betreibt und der Gesellschafter für die Gesellschaft lediglich Verwaltungsaufgaben in den Bereichen Buchführung und laufende Personalverwaltung übernimmt (BFH-Urteil vom 25.06.1998 V R 76/97, BFH/NV 1998, 1534). Das Gleiche gilt, wenn der Gesellschafter an die Gesellschaft gegen Entgelt administrative und kaufmännische Leistungen in den Bereichen Buchhaltung, Personalwesen, Lohn- und Gehaltsabrechnung und Steuerberatung erbringt oder Handwerker gestellt (BFH-Urteil vom 20.08.2009 V R 30/06, BFHE 226, 465, BStBl II 2010, 863).

Bei der Vermietung von Bürogebäuden reicht es aus, dass die Flächen für die Organgesellschaft von nicht nur geringer Bedeutung sind, weil dort ihr Unternehmen betrieben wird, es also die räumliche und funktionale Grundlage der Geschäftstätigkeit der Organgesellschaft bildet (vgl. BFH-Entscheidungen vom 23.05.2000 VIII R 11/99, BFHE 192, 474, BStBl II 2000, 621; vom 23.01.2001 VIII R 71/98, BFH/NV 2001, 894; vom 25.04.2002 V B 128/01, BFH/NV 2002, 1058; vom 13.10.2004 V B 55/04, BFH/NV 2005, 390).

c) Nach diesen Grundsätzen sind die Büroflächen im Gebäude für den Betrieb der A GmbH von wesentlicher wirtschaftlicher Bedeutung. Es handelt sich um den einzigen Sitz der A GmbH.Die GmbH hat das Gebäude angemietet, weil es als Firmensitz und zur Aufnahme der Geschäftstätigkeit erforderlich war und geeignete Räume enthielt, um Mitarbeiter und sonstige Infrastruktur für die Verwaltung und den Vertrieb der Immobilien unterzubringen und die Betriebsabläufe einschließlich der Kundenberatung und -betreuung und die büromäßige Verwaltung sinnvoll zu koordinieren (so zutreffend das FA in der Klageerwiderung vom 05.12.2019). Es kommt nicht darauf an, ob die A GmbH jederzeit am Markt andere Büroflächen anmieten oder kaufen könnte (BFH-Urteil vom 26.05.1993 X R 78/91, BFHE 171, 476, BStBl II 1993, 718).

3. Die Überlassung von Personal und Sachmitteln an die B AG ist nicht steuerfrei.

a) Gemäß § 4 Nr. 11 UStG sind steuerfrei die Umsätze aus der Tätigkeit als Bausparkassenvertreter, Versicherungsvertreter und Versicherungsmakler. Wesentlicher Aspekt der Vermittlungstätigkeit ist es, Kunden zu suchen und mit dem Versicherer zusammenzubringen (Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 03.03.2005 C-472/03, Arthur Andersen, UR 2005, 201; vom 17.03.2016 C-40/15, Aspiro, UR 2016, 386). Der BFH folgt inzwischen dieser Begriffsbestimmung mit der ergänzenden Umschreibung, dass die Vermittlung in einer Nachweis-, einer Kontaktaufnahme- oder in einer Verhandlungstätigkeit bestehen kann, wobei sich die Tätigkeit auf ein einzelnes Geschäft, das vermittelt werden soll, beziehen muss (BFH-Entscheidungen vom 14.08.2006 V B 65/04, BFH/NV 2007, 114; vom 06.09.2007 V R 50/05, BFHE 219, 237, BStBl II 2008, 829; vom 30.10.2008 V R 44/07, BFHE 223, 507, BStBl II 2009, 554; vom 28.05.2009 V R 7/08, BFHE 226, 172, BStBl II 2010, 80; vom 27.05.2015 V B 31/15, BFH/NV 2015, 1274).

b) Im Streitfall hat der Kläger ausweislich der beiden vorliegenden Rechnungen vom 31.12.2001 an die B AG Personal (Frau C) und Sachmittel gegen Entgelt überlassen. Dem entspricht die Auskunft des Klägers gegenüber dem Prüfer und der zeitnahen Verbuchung sowohl beim steuerlich beratenen Kläger als auch bei der B AG. Dieser Sachverhalt ist auch schlüssig vor dem Hintergrund, dass die B AG erst am Ende des Jahres 2000 gegründet wurde und zunächst weder über eigenes Personal noch über eigene Sachmittel verfügte. Diese Leistungen sind keine zu den Versicherungsumsätzen gehörenden Dienstleistungen und damit nicht steuerfrei (vgl. EuGH-Urteil vom 12.03.2015 C-594/13, „go fair“ Zeitarbeit, UR 2015, 351; BFH-Urteil vom 22.07.2015 V R 20/12, UR 2015, 877, beide zu Pflegeleistungen).

Der unter dem 28.12.2000 geschlossene, aber erst im Einspruchsverfahren vorgelegte Versicherungsvermittlung-/Dienstleistungsvertrag“ ist mit der tatsächlich durchgeführten Personal- und Sachmittelüberlassung nicht vereinbar. Als untauglich sieht der Senat den Vorschlag des Klägers an, „die Rechnungen der Rechtslage entsprechend anzupassen“ (so im Schriftsatz vom 26.02.2016). Im Übrigen trägt nach den allgemeinen Grundsätzen derjenige, der die Umsatzsteuerfreiheit begehrt, die Feststellungslast für die hierfür entscheidungserheblichen Tatsachen und es geht zu seinen Lasten, wenn die für die Umsatzsteuerbefreiung erforderlichen Feststellungen nicht möglich sein sollten (vgl. BFH-Urteil vom 06.04.2016 V R 55/14, BFHE 253, 466, UR 2016, 589). Mit einem widersprüchlichen Vortrag über den wahren Inhalt der Rechtsbeziehung zwischen dem Kläger und der B AG werden die tatsächlichen Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 11 UStG aber nicht dargelegt.

Mit der Gestellung von Personal und Sachmitteln wird auch kein Versicherungsschutz verschafft i.S. des § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG. Verschaffung von Versicherungsschutz liegt vor, wenn der Unternehmer mit einem Versicherer einen Versicherungsvertrag zugunsten eines Dritten abschließt (BFH-Urteil vom 09.10.2002 V R 67/01, BFHE 200, 126, BStBl II 2003, 378). Um eine solche Gestaltung geht es hier nicht.

Abschließend weist der Senat darauf hin, dass sich die Beteiligten über diesen Streitpunkt in der Schlussbesprechung einig waren und das FA aufgrund der weiteren steuerpflichtigen Umsätze zusätzliche Vorsteuern von 1.000 DM im Jahr 2001 bzw. 500 EUR im Jahr 2002 zum Abzug zuließ.

4. Dem Erlass der Umsatzsteuerbescheide stand Festsetzungsverjährung nicht entgegen.

a) Die Festsetzungsfrist beträgt gemäß § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO vier Jahre für Steuern, die keine Verbrauchsteuern sind.

Sie beginnt gemäß § 170 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist oder eine bedingt entstandene Steuer unbedingt geworden ist. Abweichend von § 170 Abs. 1 AO beginnt die Festsetzungsfrist, wenn eine Steuererklärung oder eine Steueranmeldung einzureichen oder eine Anzeige zu erstatten ist, mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuererklärung, die Steueranmeldung oder die Anzeige eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, es sei denn, dass die Festsetzungsfrist nach § 170 Abs. 1 AO später beginnt (§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO).

Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag des Steuerpflichtigen hinausgeschoben, läuft nach § 171 Abs. 4 Satz 1 AO die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Fall der Hinausschiebung der Außenprüfung erstrecken sollte, nicht ab, bevor die auf Grund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 AO drei Monate verstrichen sind. Dies gilt nicht, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat (§ 171 Abs. 4 Satz 2 AO). Die Festsetzungsfrist endet spätestens, wenn seit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Schlussbesprechung stattgefunden hat, oder, wenn sie unterblieben ist, seit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die letzten Ermittlungen im Rahmen der Außenprüfung stattgefunden haben, die in § 169 Abs. 2 AO genannten Fristen verstrichen sind; eine Ablaufhemmung nach anderen Vorschriften bleibt unberührt (§ 171 Abs. 4 Satz 3 AO).

b) Die Umsatzsteuerbescheide 2001 und 2002 sind danach innerhalb der Festsetzungsfrist erlassen worden.

Für das Jahr 2001 begann die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2004, da der Kläger in diesem Jahr (am 18.08.2004) seine Umsatzsteuererklärung abgab. Die vierjährige Festsetzungsfrist endete daher grundsätzlich mit Ablauf des Jahres 2008. Der Ablauf war jedoch nach § 171 Abs. 4 Satz 1 AO gehemmt, da aufgrund der Prüfungsanordnung vom 13.09.2007 im Jahr 2007 eine Außenprüfung beginnen sollte und tatsächlich auch begann. Daran hat der Senat ausweislich des Aktenvermerks über den Beginn der Prüfung vom 09.10.2007, der Beleganforderung vom gleichen Tag und der Eintragungen im Beschäftigungstagebuch keine Zweifel. Die Prüfungsmaßnahmen betrafen den Kläger, die A GmbH und die B AG.

Die Außenprüfung war auch nicht unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen, die das FA zu vertreten hätte. Die Außenprüfung begann ohne Zweifel am 09.10.2007 in den Räumlichkeiten des Klägers und wurde in 2007 über mehrere Tage fortgesetzt. Vielmehr hat sich der Kläger rar gemacht. Hat die Prüfung erst einmal ernsthaft begonnen, bleibt es auch bei einer längeren Prüfungsdauer grundsätzlich bei der Hemmung der Festsetzungsfrist.

Für das Jahr 2002 begann die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2004, da der Kläger die betreffende Umsatzsteuererklärung am 16.08.2004 abgab. Die vierjährige Festsetzungsfrist endete daher grundsätzlich mit Ablauf des Jahres 2008. Der Ablauf war jedoch --wie bereits zum Streitjahr 2001 ausgeführt-- durch die Außenprüfung gehemmt.

5. Der Umsatzsteuerbescheid 2001 konnte auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gestützt werden.

Nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekanntwerden, die zu einer höheren Steuer führen.

Die Tatsachen, die eine umsatzsteuerliche Organschaft begründen, wurden erst im Rahmen der Außenprüfung ermittelt und bekannt. Der Kläger gab für sein Einzelunternehmen und das Unternehmen der A GmbH gesonderte Umsatzsteuererklärungen ab, ging also selbst nicht von einer umsatzsteuerlichen Organschaft aus. Der Kläger überspannt die Anforderungen an die Ermittlungspflichten der Sachbearbeiter des FA bei der Prüfung der Steuererklärungen. Es ist insbesondere nicht Aufgabe des Innendienstes, die Akten der in der Einkommensteuererklärung genannten Gesellschaften daraufhin zu untersuchen, ob evtl. eine umsatzsteuerpflichtige Organschaft besteht.

Auch die Personal- und Sachmittelgestellung war vor der Prüfung nicht bekannt. Der Vertrag vom 28.12.2000, der angeblich die Grundlage für die Personalgestellung ist, wurde sogar erst im Einspruchsverfahren vorgelegt.

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Gründe