Urteil vom Finanzgericht Düsseldorf - 6 K 7467/98 E

Tenor

Unter teilweiser Aufhebung des Einkommensteuerbescheides 1992 vom 22.07.1998 und der Einspruchsentscheidung vom 11.09.1998 wird die Einkommensteuer 1992 mit der Maßgabe festgesetzt, dass von der Abfindung für die Auflösung des Dienstverhältnisses in Höhe von 153.387,56 EUR (300.000 DM) ein Betrag von 12.271,01 EUR (24.000 DM) steuerfrei bleibt und auf einen Betrag von 141.116,55 EUR (276.000 DM) der ermäßigte Steuersatz nach §§ 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2, 24 Nr. 1 EStG Anwendung findet.

Die Berechnung des geänderten Steuerbetrags wird dem Beklagten übertragen.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger zu 20% und der Beklagte zu 80%.

Die Revision wird zugelassen.

Gründe:

Der Kläger war Alleingesellschafter und Geschäftsführer der im Jahr 1984 mit einem Stammkapital von 100.000 DM gegründeten A GmbH. Auf Grund eines Anstellungsvertrages mit der A GmbH vom 01.01.1985 erhielt er in den Jahren 1989 bis 1992 folgende Gehälter (inklusive Urlaubsgeld, Weihnachtsgeld, Kfz-Nutzung, Unfallversicherung und Tantieme):

1989: 143.467,00 DM

1990: 142.931,00 DM

1991: 140.016,00 DM

1992: 127.466,60 DM.

Der Geschäftsführervertrag begann gem. § 10 der Vertragsurkunde mit dem 01.01.1985 und galt unbefristet. Beide Vertragsparteien waren berechtigt, den Anstellungsvertrag mit einer Kündigungsfrist von einem Jahr jeweils zum Jahresende per Einschreiben zu kündigen.

Außerdem war dem Kläger mit Vereinbarung vom 28.06.1985 eine Pension zugesagt worden. In der Pensionszusage heißt es: "1. Altersrente: Scheiden Sie nach Vollendung ihres 65. Lebensjahres aus den Diensten unserer Firma aus und treten in den Ruhestand, so gewähren wir Ihnen ein lebenslängliches Ruhegeld von monatlich DM 5.000". Des Weiteren waren in der Pensionszusage eine Invalidenrente sowie eine Witwenversorgung und der Abschluss einer Rückdeckungsversicherung vereinbart.

Durch notarielle Vereinbarung vom 12.08.1992 veräußerte der Kläger seine Anteile an der A GmbH sowie die von ihm als Alleingesellschafter gehaltenen Anteile an der B GmbH an Herrn C, D-Stadt. In der Vertragsurkunde heißt es unter anderem:

"Vorbemerkungen

...

Der Käufer hat erklärt, dass er nach dem Erwerb der Geschäftsanteile an der A GmbH die Geschäftsführung der Gesellschaft in eigene Hände nehmen und im Hinblick auf sein eigenes Unternehmen die Geschäftspolitik der Gesellschaft ändern wird. Aus diesem Grunde besteht aus Sicht des Käufers für eine Weiterbeschäftigung des Verkäufers als Geschäftsführer der A GmbH keine wirtschaftliche Grundlage mehr.

Dem Verkäufer ist dieser Sachverhalt bekannt. Er ist seinerseits zu einer Übertragung der Geschäftsanteile nur bereit gegen Zahlung einer angemessenen Entschädigung für die Beendigung des Anstellungsverhältnisses zu vorgenannter Gesellschaft. Weitere Geschäftsgrundlage der vorgesehenen Geschäftsanteilsübertragungen ist für den Verkäufer die Rückführung des von Herrn E der A GmbH zur Verfügung gestellten Darlehens sowie die Rückzahlung des von Frau E der genannten Gesellschaft zur Verfügung gestellten Darlehensbetrages.

Schließlich steht und fällt für den Verkäufer die Vereinbarung über die Geschäftsanteilsübertragungen mit einer einvernehmlichen Regelung derjenigen Ansprüche, die sich für den Käufer aus der von der A GmbH gemachten Pensionszusage ergeben.

...

I. GmbH-Anteils-Kaufvertrag A GmbH

...

§ 3 Kaufpreis

Der Kaufpreis für die ... Geschäftsanteile beträgt

330.000,-- DM

...

§ 7 Wettbewerbsverbot, Geheimhaltung

(1) Der Verkäufer verpflichtet sich, und zwar sowohl in seiner Eigenschaft als (ausscheidender) Gesellschafter als auch als abzuberufender Geschäftsführer und Noch-Dienstnehmer der Gesellschaft, im bisherigen räumlichen und sachlichen Tätigkeitsbereich der Gesellschaft jeden Wettbewerb zu unterlassen. Insbesondere verzichtet der Verkäufer darauf, sich unmittelbar oder mittelbar, im eigenen oder fremden Namen, auf eigene oder fremde Rechnung an Konkurrenzunternehmen zu beteiligen, in die Dienste eines solchen zu treten oder es auf sonstige Weise unmittelbar oder mittelbar durch Rat und Tat zu fördern.

(2) Der Zeitraum des Wettbewerbsverbots beginnt mit dem heutigen Tage und endet am 30.09.1995.

(3) Räumlicher Tätigkeitsbereich im Sinne dieses Wettbewerbsverbots ist das Bundesland Nordrhein-Westfalen; der sachliche Tätigkeitsbereich ist der Handel mit ...... Instrumenten und Geräten sowie deren technische Betreuung.

(4) Die Parteien sind sich darüber einig, dass die für die Einhaltung dieses Wettbewerbsverbotes angemessene Karenzentschädigung durch die Abfindung gemäß III. dieser Urkunde abgegolten ist.

...

III. Vereinbarung über die Aufhebung der sonstigen vertraglichen Beziehungen zwischen der A GmbH und Herrn E

(1) Der GmbH-Geschäftsführeranstellungsvertrag zwischen der Gesellschaft und Herrn E vom 01.01.1985 wird unter Verzicht auf sämtliche gesetzlichen und vertraglichen Form- und Fristerfordernisse mit Wirkung zum Zeitpunkt der dinglichen Übertragung der Anteile an der Gesellschaft auf den Käufer aufgehoben.

(2) Die Gesellschaft hat dem Verkäufer mit Datum vom 28.06.1985 eine Pensionszusage mit Wirkung vom 01.01.1985 gemacht. Diese Pensionszusage wird einvernehmlich mit Wirkung zum 31.12.1991 aufgehoben.

...

(4) Als Gegenleistung für die Beendigung des Arbeitsverhältnisses erhält der Verkäufer in seiner Eigenschaft als Angestellter/Dienstnehmer der Gesellschaft eine Abfindung im Sinne der §§ 9, 10 Kündigungsschutzgesetz, 3 Nr. 9 EStG i.H.v. 300.000 DM (in Worten: dreihunderttausend Deutsche Mark); als Gegenleistung für die Aufhebung der Pensionszusage hat die Gesellschaft einen Betrag i.H.v. 389.869 DM (in Worten: dreihundertneunundachtzigtausendachthundertneunundsechzig Deutsche Mark) zu zahlen.

...

Die so ermittelte Abfindungssumme ist festgelegt und zahlbar am 20.08.1992.

...

V. GmbH-Anteils-Kaufvertrag - B

...

§ 3 Kaufpreis, Gesellschafterdarlehen

(1) Der Kaufpreis für die beiden vorbezeichneten Geschäftsanteile beträgt insgesamt 50.000,-- DM ...

..."

Im Rahmen der Zusammenveranlagung der Kläger zur Einkommensteuer 1992 beurteilte der Beklagte die Abfindungszahlung i.H.v. 300.000 DM als solche im Sinne des § 3 Nr. 9 Einkommensteuergesetz -EStG-. Mit Bescheiden vom 03.03.1995 und 15.05.1997 berücksichtigte er einen Freibetrag von 24.000 DM und unterwarf den darüber hinausgehenden Betrag von 276.000 DM dem halben Steuersatz nach § 34 Abs. 1 EStG. Die Entschädigung für die Aufgabe der Pensionsansprüche wurde als Vergütung für mehrere Jahre (§ 34 Abs. 3 EStG) angesehen. Gleichzeitig wurde ein Veräußerungsgewinn i.S.d. § 17 EStG in Höhe von 230.000 DM aus der Veräußerung der Geschäftsanteile an der A GmbH nach § 34 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG ermäßigt besteuert und ein Veräußerungsverlust aus dem Verkauf der Geschäftsanteile an der B GmbH in Höhe von 70.000 DM berücksichtigt.

Durch Änderungsbescheid vom 22.07.1998 änderte der Beklagte die Einkommensteuerfestsetzung für 1992 und versagte sowohl die Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 9 EStG und die Tarifbegünstigung nach §§ 24 Nr. 1, 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG für die Zahlung der Abfindung für die Auflösung des Dienstverhältnisses als auch die Tarifbegünstigung nach § 34 Abs. 3 EStG für die Abfindungszahlung aus Anlass der Aufgabe der Pensionsansprüche. Der Beklagte war der Auffassung, dass zwar die Höhe der gezahlten Entgelte und die von den Vertragsparteien vorgenommene Verteilung auf die einzelnen Leistungen (Anteilsübertragungen, Beendigung des Dienstverhältnisses und Aufgabe des Pensionsanspruchs) nicht zu beanstanden sei, die Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 9 EStG und für die ermäßigte Besteuerung der Abfindung nach § 24 Nr. 1 a EStG, § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 2 EStG aber nicht vorlägen, da der Kläger bei der Auflösung des Arbeitsverhältnisses nicht unter einem erheblichen wirtschaftlichen, rechtlichen oder tatsächlichen Druck gestanden habe, er vielmehr das schadensstiftende Ereignis (Verkauf der Geschäftsanteile) und damit die Aufgabe seiner vertraglich gesicherten Position wissentlich selbst herbeigeführt habe. Hinsichtlich der Entschädigung für die Aufgabe seiner Pensionsansprüche vertrat der Beklagte die Auffassung, dass es sich insoweit nicht um Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sondern vielmehr um eine verdeckte Gewinnausschüttung nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG gehandelt habe und deshalb eine Tarifermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG nicht in Betracht komme.

Nach erfolgloser Durchführung eines Einspruchsverfahrens (Einspruchsentscheidung vom 11.09.1998) machen die Kläger mit der am 12.10.1998 erhobenen Klage geltend, der Beklagte habe die gewährten Vergünstigungen zu Unrecht durch den Einkommensteueränderungsbescheid 1992 vom 22.07.1998 aufgehoben.

Der Freibetrag nach § 3 Nr. 9 EStG und der ermäßigte Steuersatz nach § 24 Nr. 1 a i.V.m. § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG sei zu Unrecht versagt worden, da die A GmbH als Arbeitgeberin die entscheidende Ursache zur Auflösung des Dienstverhältnisses gesetzt habe. Wesentliche Ursache für die Auflösung des Dienstverhältnisses sei die von dem neuen Gesellschafter geplante geänderte Geschäftspolitik bei der A GmbH gewesen. Aus diesem Grund sei die A GmbH nicht daran interessiert gewesen, den Kläger noch für einen Zeitraum von mehr als einem Jahr weiterzubeschäftigen. Soweit der Kläger der Auflösung des Dienstvertrages letztlich zugestimmt habe, sei er lediglich einer späteren Kündigung zuvorgekommen, bei der im Übrigen ungewiss gewesen sei, ob und in welcher Höhe er dann noch eine Abfindungszahlung erhalten hätte. Der Kläger habe sich darum dem wirtschaftlichen und tatsächlichen Druck der Arbeitgeberin gebeugt und einer vorzeitigen Auflösung seines Dienstverhältnisses zugestimmt. Auch ein Fremdgeschäftsführer hätte einer vorzeitigen Aufhebung seines Dienstverhältnisses nur zugestimmt, wenn er eine angemessene Abfindung erhalten hätte. Die A GmbH hätte daher auch einem fremden Geschäftsführer eine entsprechende Abfindung für die vorzeitige Auflösung des Dienstverhältnisses zahlen müssen.

Da der Kläger mit dem Abschluss des Aufhebungsvertrages seine Tätigkeit beendet habe und die Entschädigungszahlung i.H.v. 300.000 DM auf der Aufhebungsvereinbarung und mithin auf einer Rechtsgrundlage beruhe, seien die Voraussetzungen des § 24 Nr. 1 a EStG erfüllt. § 24 Nr. 1 a EStG verlange ebenso wenig wie § 24 Nr. 1 b und c EStG, dass der Entschädigungsbegünstigte das schadensstiftende Ereignis nicht zu vertreten bzw. nicht verursacht habe. Für die Begünstigungsregel des § 24 EStG komme es allein darauf an, dass es zu einem zusammengeballten Zufluss von Entschädigungszahlungen gekommen sei.

Hilfsweise machen die Kläger geltend, die Entschädigungszahlung i.H.v. 300.000 DM sei als Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 b EStG zu qualifizieren und dem ermäßigten Steuersatz des § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG zu unterwerfen.

Entgegen der Auffassung des Beklagten sei auch die an den Kläger gezahlte Abfindung für die Aufhebung der Pensionszusage nicht als verdeckte Gewinnausschüttung anzusehen, sondern sei als Zahlung für eine mehrjährige Tätigkeit zu qualifizieren, mit der Folge, dass die Tarifvergünstigung des § 34 Abs. 3 EStG zu gewähren sei.

Insbesondere stelle die gezahlte Abfindung für die Aufhebung der Pensionszusage keine verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG dar. Die erfolgte Zahlung auf Grund der vorzeitigen Beendigung des Geschäftsführervertrages halte einem Fremdvergleich stand, weshalb eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung der Abfindungszahlung nicht festgestellt werden könne. Auch einem Fremdgeschäftsführer, den die A GmbH zur Aufgabe seiner Geschäftsführertätigkeit und den Verzicht auf die Pensionszusage habe bewegen wollen, hätte sie eine entsprechende Abfindung für die Aufgabe der Pensionsanwartschaften zahlen müssen. Soweit der Beklagte auf das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung -BetrAVG- verweise, verkenne er, dass das BetrAVG auf beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer keine Anwendung finde. Insoweit biete das BetrAVG auch keinen Maßstab, um Anhaltspunkte für einen etwaigen Fremdvergleich zu finden. Schließlich bestätige gerade ein Fremdvergleich, dass Leistungen zur Ablösung verfallbarer Versorgungsanwartschaften bei der Auflösung eines Dienstverhältnisses durchaus üblich seien.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteueränderungsbescheid für das Jahr 1992 vom 22.07.1998 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.09.1998 ersatzlos aufzuheben,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er ist weiterhin der Auffassung, die vertragliche Vereinbarung vom 12.08.1992 könne nur als Ganzes hinsichtlich der Frage der Freiwilligkeit betrachtet werden. Da aber der Verkauf der Anteile freiwillig erfolgt sei, müsse auch die in derselben Urkunde vereinbarte Beendigung des Dienstverhältnisses als freiwillig erfolgt angesehen werden.

Zudem handele es sich bei der Abfindung für die Aufgabe des Pensionsanspruchs um eine verdeckte Gewinnausschüttung, da - in Anlehnung an die Regelungen im

BetrAVG - die Abfindung von verfallbaren Pensionsansprüchen als unüblich anzusehen sei.

Im Rahmen der mündlichen Verhandlung erklärten die Beteiligten übereinstimmend, dass die für die Übertragung der Geschäftsanteile an der A GmbH und der B GmbH vereinbarten Entgelte angemessen seien.

Die Klage ist teilweise begründet.

Die Klage ist begründet, soweit der Beklagte einen Betrag von 300.000 DM ohne Berücksichtigung des Freibetrages nach § 3 Nr. 9 EStG in Höhe von 24.000,-- DM und den darüber hinausgehenden Betrag von 276.000 DM ohne Anwendung des besonderen Steuersatzes nach § 24 Nr. 1 a i.V.m. § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG der Einkommensteuer unterworfen hat.

Bei der Besteuerung der Abfindung für die Beendigung des Dienstverhältnisses hat der Beklagte zu Unrecht keinen Freibetrag gem. § 3 Nr. 9 EStG i.H.v. 24.000,-- DM berücksichtigt.

Nach § 3 Nr. 9 EStG sind Abfindungen wegen einer vom Arbeitgeber veranlassten oder gerichtlich ausgesprochenen Auflösung des Dienstverhältnisses unter Berücksichtigung dort genannter Höchstbeträge steuerfrei. "Abfindungen" sind grundsätzlich solche Zuwendungen, die ein Arbeitnehmer anlässlich der Auflösung des Dienstverhältnisses, insbesondere zum Ausgleich von Nachteilen wegen Verlustes des Arbeitsplatzes erhält. Die Auflösung des Dienstverhältnisses ist dabei vom Arbeitgeber "veranlasst", wenn dieser die entscheidenden Ursachen für die Auflösung des Dienstverhältnisses gesetzt hat (vgl. Bundesfinanzhof -BFH- vom 11.01.1980 VI R 165/77, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1980, 205).

Im Streitfall wurde zur Überzeugung des Senats die vorzeitige Beendigung des Dienstverhältnisses des Klägers mit der A GmbH durch letztere betrieben, weil diese - nach Übertragung der Geschäftsanteile auf den neuen Gesellschafter - die Durchsetzung einer neuen Geschäftspolitik mit einem anderen Geschäftsführer vornehmen wollte und deshalb an einer möglichst zeitnahen Auflösung des Dienstverhältnisses mit dem Kläger als bisherigem Geschäftsführer - unter Vermeidung einer Kündigung - interessiert war. Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger selbst die Tätigkeit als Geschäftsführer - möglicherweise angesichts seines Alters oder seiner angeschlagenen Gesundheit - sofort beenden wollte, sind nicht erkennbar. Insbesondere hat der Kläger auch nicht durch den Verkauf der Anteile an der A GmbH die entscheidende Ursache für die Beendigung des Dienstverhältnisses gesetzt, da die Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft - auch im Falle des Alleingesellschafter-Geschäftsführers - nicht notwendigerweise die sofortige Beendigung des bestehenden Dienstverhältnisses oder der Organstellung des Geschäftsführers zur Folge hat. Insoweit ist zwischen der Stellung des Klägers als Anteilseigner der A GmbH und seiner Stellung als Geschäftsführer/Angestellter der A GmbH zu unterscheiden.

Bei der Abfindungszahlung handelt es sich auch um eine nach § 34 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 2 EStG ermäßigt zu besteuernde Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG.

Die Annahme einer Entschädigung setzt voraus, dass die betreffende Leistung als Ersatz an die Stelle eines ursprünglich vorhandenen und später entfallenden Anspruchs getreten ist; dieses kann auch durch die Schaffung einer neuer Rechtsgrundlage in Gestalt einer Vertragsänderung geschehen (vgl. BFH vom 25.08.1993 XI R 7/93, BStBl II 1994, 185). Selbst wenn die Schaffung einer neuer Rechtsgrundlage unabdingbare Voraussetzung für die Annahme einer Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG sein sollte (vgl. insoweit BFH vom 16.04.1980 VI R 86/77, BStBl II 1980, 393), ist diese Voraussetzung im vorliegenden Fall - durch die notarielle Vereinbarung vom 12.08.1992 - erfüllt. Auch hat der Kläger die Abfindungszahlung i.H.v. 300.000 DM zum Ausgleich dafür erhalten, dass ihm durch die Aufhebung des Dienstverhältnisses entsprechende Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit zukünftig entgehen.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs setzt der Begriff der Entschädigung darüber hinaus voraus, dass eine Gegenleistung für den Verzicht auf eine mögliche Einkunftserzielung (§ 24 Nr. 1 Buchst. b EStG) bzw. ein Ersatz für unmittelbar entgangene oder entgehende konkrete Einnahmen (§ 24 Nr. 1 Buchst. a EStG) gezahlt wird und der Steuerpflichtige - sofern er bei dem zum Einnahmeausfall führenden Ereignis selbst mitgewirkt hat - bei Aufgabe seiner Rechte unter einem erheblichen rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck gehandelt hat. Er darf das schadensstiftende Ereignis nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt haben, da der Begriff des Entgehens von Einnahmen ein freiwilliges Mitwirken oder gar die Verwirklichung eines eigenen Strebens des Steuerpflichtigen ausschließt (vgl. BFH vom 09.07.1992 XI R 5/91, BStBl II 1993, 27 m.w.N.), wobei es an einer Zwangslage auch dann fehlt, wenn der Steuerpflichtige in seiner Sphäre freiwillig eine Ursachenkette in Gang gesetzt hat, die ihm später keinen Entscheidungsraum mehr belässt. Die Entwicklung der Ursachenkette muss sich allerdings in einem überschaubaren Rahmen halten. Ereignisse, mit denen der Steuerpflichtige nicht rechnen konnte und die für ihn außerhalb seiner Vorstellung lagen, unterbrechen den Ursachenzusammenhang und können eine für die Anwendung des § 24 Nr. 1a EStG relevante Zwangslage herbeiführen (BFH vom 07.03.1995 XI R 54/94, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH BFH/NV- 1995, 961).

Zwar hat der Kläger vorliegend durch den Verkauf der Geschäftsanteile an der A GmbH eine Ursache für die - gleichzeitig - erfolgte Auflösung seines Dienstverhältnisses gesetzt, allerdings muss ein Gesellschafter, der sich zum Verkauf seiner Anteile an einer Kapitalgesellschaft entschließt, nicht damit rechnen, dass sein Dienstverhältnis als Geschäftsführer der Gesellschaft in jedem Fall sofort - ohne Einhaltung einer möglichen Kündigungsfrist - beendet wird (vgl. auch BFH vom 12.12.2001 XI R 38/00, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst -DStRE- 2002, 497 für den Fall des Verzichts auf eine Pensionszusage). Wenn aber der Erwerber der Anteile auf einer fristlosen Beendigung der Dienstverhältnisses - im Rahmen des Anteilsübertratungsvertrages - wie im Streitfall besteht, handelt der Veräußerer unter einem erheblichen wirtschaftlichen Druck, wenn er der sofortigen Beendigung des Dienstverhältnisses unter Zahlung einer Abfindung zustimmt. Umstände, aus denen sich ergeben könnte, dass der Kläger angesichts seiner schlechten gesundheitlichen Verfassung neben einer Veräußerung seines Geschäftsanteils an der A GmbH möglicherweise auch an einer Beendigung seiner Geschäftsführungstätigkeit interessiert war und deshalb die Beendigung des Dienstverhältnisses selbst veranlasst hat, wurden vom Beklagten nicht dargelegt.

Zudem handelte es sich bei der Entscheidung des Erwerbers der Anteile, das Dienstverhältnis mit dem Kläger beenden zu wollen, um eine autonome Entscheidung, die dieser auch ohne Mitwirkung des Klägers hätte umsetzen können (Kündigung des Dienstverhältnisses). Auf Grund dieses Umstandes ist nach Ansicht des Senats der Ursachenzusammenhang zwischen dem - freiwilligen - Verkauf der Geschäftsanteile an der A GmbH und der Auflösung des Dienstverhältnisses im Sinne der o.g. BFH-Rechtsprechung unterbrochen worden. Auch insoweit ist zwischen der Stellung als Geschäftsführer/Angestellter der Kapitalgesellschaft und der Stellung als Anteilseigner strikt zu trennen.

Soweit der BFH in seinem Urteil vom 07.03.1995 (XI R 54/94, BFH/NV 1995, 961) eine Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG nicht angenommen hat, wenn der Anteilseigner auf eine ihm erteilte Pensionszusage vor Verkauf auf Druck des Erwerbers verzichten muss, hat der BFH diese Rechtsauffassung im Urteil vom 12.12.2001 XI R 38/00, DStRE 2002, 497 nicht aufrecht erhalten.

Selbst wenn ein Teil der Zahlung in Höhe von 300.000,-- DM wirtschaftlich als Karenz-entschädigung für das zusätzlich vereinbarte Wettbewerbsverbot anzusehen sein sollte, wäre für den Gesamtbetrag in Höhe von 300.000,-- DM der ermäßigte Steuersatz nach § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG zu gewähren, da es sich bei dem Teilbetrag um eine Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1b EStG handelte (vgl. allgemein: BFH vom 12.06.1996 XI R 43/94, BStBl II 1996, 516, a.A. FG Niedersachsen vom 25.02.1999 11 K 176/94, Entscheidungen der Finanzgerichte 2000, 492).

Im Übrigen ist die Klage unbegründet.

Der Beklagte hat zu Recht angenommen, dass die von der A gezahlte Abfindung für die Aufgabe der Pensionsansprüche eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt und deshalb - mangels Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit - eine Tarifbegünstigung nach § 34 Abs. 3 EStG ausscheidet.

Eine verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverhältnis hat (vgl. BFH vom 14.07.1998 VIII B 38/98, Finanzrundschau 1998, 893 m.w.N.), wobei die verdeckte Gewinnausschüttung beim Gesellschafter zu erfassen ist, wenn ihm der Vermögensvorteil tatsächlich zufließt (vgl. BFH vom 19.03.1991 VIII R 2/85, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1992, 19). Die Zuwendung eines Vermögensvorteils ist nach der Rechtsprechung des I. Senats des Bundesfinanzhofs insbesondere dann gesellschaftsrechtlich veranlasst, wenn die Kapitalgesellschaft den Vermögensvorteil bei der Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umständen nicht gewährt hätte (vgl. BFH vom 19.05.1998 I R 36/97, BStBl II 1998, 689; vom 19.03.1997 I R 75/96, BStBl II 1997, 577).

Im Streitfall hätte ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter keine Abfindungszahlung für die Aufhebung der Pensionszusage an den Kläger geleistet, da die Ansprüche des Klägers zum Zeitpunkt der Auflösung des Dienstverhältnisses - unstreitig - noch nicht unverfallbar geworden waren und deshalb eine unbedingte Verpflichtung der A GmbH noch nicht bestand. Vielmehr hätte ein ordentlicher und gewissenhafte Geschäftsleiter den Kläger darauf hingewiesen, dass bei einer Beendigung des Dienstverhältnisses vor dem 65. Lebensjahr kein Pensionsanspruch besteht und deshalb bei einer vorzeitigen Beendigung auch eine Abfindungszahlung nicht in Betracht komme. Dieses gilt insbesondere deshalb, weil auch bei einer ordentlichen Kündigung nach dem Verkauf der Geschäftsanteile an der A GmbH das Dienstverhältnis zum 31.12.1993 und damit vor Erreichen des 65. Lebensjahres hätte beendet werden können. Eine aus Sicht des ordentlichen und gewissenhaft handelnden Geschäftsleiters abfindungsfähige Pensionsverpflichtung seitens der A GmbH hätte auch in diesem Fall nicht bestanden.

Die Berechnung des festgesetzten Steuerbetrags wird nach § 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung -FGO- dem Beklagten übertragen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.

Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

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