Urteil vom Finanzgericht Düsseldorf - 6 K 5749/00 K,F

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

G r ü n d e :

Die Klägerin ist eine mit notariellem Vertrag vom 08.10.1996 gegründete GmbH, deren Unternehmensgegenstand im Betrieb einer Gaststätte besteht. Sie bilanziert nach einem abweichenden Wirtschaftsjahr (01.10.-30.09.). Gesellschafter der Klägerin waren im Streitjahr mit je 50 v.H. der Anteile Herr D und Herr F. Die Geschäftsführung wurde allein von Herrn D wahrgenommen. Die Gesellschafter der Klägerin sind mit einer Beteiligung von ebenfalls je 50 v.H. zudem Gesellschafter einer M-GmbH, die im Nachbargebäude eine Gaststätte betreibt. Als Geschäftsführer dieses Unternehmens war der Gesellschafter F tätig.

Unter dem 21.02.1997 schloss die Klägerin mit Herrn D einen Anstellungsvertrag. Nach § 3 des Anstellungsvertrages war der Geschäftsführer an eine bestimmte Arbeitszeit nicht gebunden; seine normale Arbeitszeit sollte 40 Stunden in der Woche betragen. Der Geschäftsführer war verpflichtet, während der Öffnungszeiten des Gastronomiebetriebes regelmäßig anwesend zu sein oder für Zeiten der Nichtanwesenheit entsprechendes Führungspersonal bereitzustellen. Soweit es die Belange der Klägerin erforderten, sollten Überstunden geleistet werden; diese sollten mit einer besonderen Vergütung (§ 4 des Anstellungsvertrages) abgegolten sein. Aus den Öffnungszeiten des Gastronomiebetriebes ergebe sich dabei, dass im Wesentlichen Nacht-, Feiertags- und Sonntagsarbeit zu leisten sei.

Nach § 4 des Vertrages sollte der Geschäftsführer als Vergütung für seine Tätigkeit u.a. ein festes Monatsgehalt in Höhe von 15.000,00 DM, für tatsächlich geleistete Nacht-, Sonntags- und Feiertagsarbeit die nach § 3b Einkommensteuergesetz -EStG- zulässigen Zuschläge (Höchstbetrag) und eine Tantieme in Höhe von 40 v.H. des Jahresüberschusses vor Gewerbeertrag- und Körperschaftsteuer, jedoch nach Verrechnung eines Verlustvortrages mit dem Jahresüberschuss, erhalten. Wegen der Einzelheiten wird auf den in den Akten befindlichen Anstellungsvertrag vom 21.02.1997 Bezug genommen.

Am 14.02.2000 wurde bei der Klägerin eine Lohnsteuer-Außenprüfung durchgeführt. Unter dem 06.04.2000 fertigte die Außenprüferin eine Anfrage an den für die Besteuerung der Klägerin zuständigen Veranlagungsbezirk, in der sie darauf hinwies, dass die Klägerin Nacht-, Sonntags- und Feiertagszuschläge auch an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer geleistet habe; sie bat um Mitteilung, wie diese steuerlich zu behandeln seien.

Am 17.04.2000 gab der Beklagte einen der eingereichten Erklärung entsprechenden Körperschaftsteuerbescheid für 1998 zur Post; den Eingabewertbogen hatte die zuständige Sachbearbeiterin am 06.04.2000 abgezeichnet.

Unter dem 09.05.2000 fertigte die Lohnsteuer-Außenprüferin den Außenprüfungsbericht. Sie vertrat die Ansicht, die im Jahre 1998 gewährten Zuschläge in Höhe von 97.837,00 DM seien bei der Klägerin als verdeckte Gewinnausschüttung zu behandeln. Der Beklagte folgte dem und erließ am 08.06.2000 auf der Grundlage von § 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung -AO- geänderte Bescheide über Körperschaftsteuer 1998, Solidaritätszuschlags zur Körperschaftsteuer 1998, Körperschaftsteuer 1998, gesonderter Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 Abs. 1 KStG auf den 30.09.1998 und gesonderter Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 Abs. 2 KStG 1998, in denen er die vom Gesellschafter-Geschäftsführer im Jahre 1998 vereinnahmten Zuschläge in Höhe von 97.837,00 DM als verdeckte Gewinnausschüttung behandelte.

Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein. Mit Bescheiden vom 24.08.2000 änderte der Beklagte daraufhin die angefochtenen Bescheide erneut unter Hinweis auf das abweichende Wirtschaftsjahr der Klägerin, indem er die im Jahre 1998 an den Gesellschafter-Geschäftsführer entrichteten Zuschläge in Höhe eines Anteils von 3/12 dem Zeitraum vom 01.10.1998 bis 31.12.1998 zurechnete und die verdeckte Gewinnausschüttung auf 9/12 des Betrages von 97.837,00 DM (= 73.378,00 DM) herabsetzte. Im Übrigen wies er den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 01.09.2000 als unbegründet zurück.

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit vorliegender Klage.

Sie macht geltend, der Beklagte sei schon nicht gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zur Änderung der unter dem 17.04.2000 erlassenen Bescheide befugt gewesen, denn ihm sei der Umstand, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin Zuschläge für Nacht-, Sonntags- und Feiertagsarbeit erhalten habe, nicht erst nach Erlass des Bescheides bekannt geworden. Die Lohnsteuer-Außenprüferin habe den zuständigen Veranlagungsbezirk nach eigener Aussage bereits unmittelbar im Anschluss an die im Februar 2000 vorgenommene Lohnsteuer-Außenprüfung über diesen Umstand mündlich informiert. Bei Abzeichnung des Eingabewertbogens am 06.04.2000 sei der zustän-digen Sachbearbeiterin mithin bekannt gewesen, dass derartige Zuschläge an den Gesellschafter-Geschäftsführer entrichtet worden seien.

Der Beklagte behandele die Zuschläge zudem zu Unrecht als verdeckte Gewinnausschüttung. Entgegen der Ansicht des Beklagten seien derartige Zahlungen nicht unüblich, denn sie würden auch im Rahmen der Anstellung von Fremdgeschäftsführern häufig gewährt. Der Anerkennung der Zuschläge als Teil des Arbeitslohnes stehe auch nicht entgegen, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer eine Tantieme erhalten habe. Denn zum einen habe die Zahlung der Zuschläge nicht dazu gedient, dem Gesellschafter-Geschäftsführer steuerfreie Bezüge zu sichern, sondern ihn besonders zur Geschäftsführung zu motivieren. Zum anderen handele es sich bei den Zuschlägen und der Tantieme um unabhängig voneinander zu beurteilende Gehaltsbestandteile. Des Weiteren sei zu berücksichtigen, dass auch alle anderen Arbeitnehmer der Klägerin entsprechende Zuschläge erhalten hätten und dass nach § 3b EStG - wie von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- (z.B. Urteil vom 28.11.1990 VI R 77/87, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1991, 375) mehrfach bestätigt worden sei - steuerfreie Zuschläge auch an Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft geleistet werden könnten. Eine Nichtanwendung von § 3b EStG auf den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH verstoße daher gegen Artikel 3 Abs. 1 Grundgesetz -GG-. Soweit der Beklagte geltend mache, die vom Gesellschafter-Geschäftsführer aufgezeichneten Arbeitszeiten unterlägen keiner hinreichenden Kontrolle, so sei dies ebenfalls kein Grund für die Erfassung der Zuschläge als verdeckte Gewinnausschüttung. Denn zum einen sei eine vollständige Kontrolle der Angaben eines Steuerpflichtigen auch bei der Geltendmachung anderer Aufwendungen (z.B. Bewirtungskosten oder Fahrtkosten auf der Grundlage eines Fahrtenbuches) nicht möglich, zum anderen sei im vorliegenden Falle eine Kontrolle des Gesellschafter-Geschäftsführers durch den als Geschäftsführer im Nachbarlokal tätigen Mitgesellschafter möglich gewesen. Schließlich bestünden auch besondere betriebliche Gründe für die Gewährung der Zuschläge, denn der Gaststättenbetrieb der Klägerin sei ausschließlich in den Abend- und Nachtstunden geöffnet.

Schließlich liege eine vGA allenfalls in Höhe der in der Zeit vom 1.1. -30.9.1998 tatsächlich gezahlten Zuschläge iHv DM 72.007 vor.

In Erfüllung einer Auflage des Gerichtes hat die Klägerin die in der Zeit vom 1.10. bis 31.12.1997 an den Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlten Zuschläge mit DM 22.972,30 beziffert.

Die Klägerin beantragt,

die geänderten Bescheide in Form der Einspruchsentscheidung vom 01.09.2000 aufzuheben und den Ansatz einer verdeckten Gewinausschüttung wegen der Zahlung von steuerfreien Zuschlägen nach Maßgabe des § 3 b EStG für Nacht-, Sonntags- und Feiertagsarbeit in Höhe von DM 73.378 an den Geschäftsführer rückgängig zu machen;

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Ansicht, der Körperschaftsteuerbescheid für 1998 vom 17.04.2000 sei zu Recht nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert worden, denn der zuständigen Sachbearbeiterin seien bei Abzeichnung des Eingabewertbogens am 06.04.2000 die von der Klägerin an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlten Zuschläge nicht bekannt gewesen. Es lägen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass die Lohnsteuer-Außenprüferin die zuständige Sachbearbeiterin bereits im Februar 2000 mündlich über den Sachverhalt informiert habe. Soweit die Außenprüferin am 06.04.2000 eine schriftliche Anfrage an die zuständige Sachbearbeiterin verfasst habe, sei diese offenbar nicht im zuständigen Veranlagungsbezirk angekommen. Selbst wenn sie im zuständigen Veranlagungsbezirk eingetroffen wäre, hätte dies jedoch frühestens am 07.04.2000 und damit nach abschließender Zeichnung des Eingabewertbogens am 06.04.2000 der Fall sein können.

In materieller Hinsicht sei der Beklagte zu Recht vom Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung ausgegangen. Zu Unrecht berufe sich die Klägerin auf die Regelung in § 3b EStG, denn angesichts der außergewöhnlichen Beschäftigungszeiten des Gesellschafter-Geschäftsführers seien die Zuschläge als Vergütung für die regelmäßige Arbeitszeit (Grundlohn i.S.v. § 3b Abs. 2 S. 1 EStG) anzusehen. Darüber hinaus sei zu berücksichtigen, dass die an den Gesellschafter-Geschäftsführer entrichteten Zuschläge nach der Rechtsprechung des BFH insbesondere dann verdeckte Gewinnausschüttung seien, wenn dieser - wie im vorliegenden Fall - eine Gewinntantieme erhalte. Insoweit sei davon auszugehen, dass es keiner steuerfreien Zuschläge bedürfe, um den Gesellschafter-Geschäftsführer zu höherer Leistung zu motivieren. Es liege auch kein Verstoß gegen Artikel 3 Abs. 1 GG vor, denn angesichts dessen, dass sich der Gesellschafter-Geschäftsführer weitaus stärker mit "seinem" Unternehmen identifiziere als ein angestellter Geschäftsführer, bestünden zwischen diesen erhebliche Unterschiede. Entgegen der Ansicht der Klägerin sei auch nicht davon auszugehen, dass hinreichende Kontrollmöglichkeiten hinsichtlich der vom Gesellschafter-Geschäftsführer aufgezeichneten Arbeitszeiten bestanden hätten. Denn der im benachbarten Geschäftslokal als Geschäftsführer tätige Mitgesellschafter habe wegen seiner eigenen Geschäftsführertätigkeit nicht die Möglichkeit gehabt, die Angaben des Gesellschafter-Geschäftsführers der Klägerin wie ein im gleichen Unternehmen tätiger Geschäftsführer zu überprüfen.

Die Klage ist unbegründet.

Der Beklagte hat den Körperschaftsteuerbescheid für 1998 zu Recht gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert. Insbesondere ist er zutreffend davon ausgegangen, dass der zuständigen Sachbearbeiterin für die Veranlagung der Klägerin als der insoweit maßgeblichen Person (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 173 AO, Tz. 32 m.N. aus der Rechtsprechung) erst nach abschließender Zeichnung des Eingabewertbogens vom 06.04.2000 bekannt geworden ist, dass die Klägerin im Jahre 1998 an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer Zuschläge für Sonntags-, Nacht- und Feiertagsarbeit in Höhe von 97.837,00 DM entrichtet hat. Aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen ergeben sich keine Anhaltspunkte für die Behauptung der Klägerin, der zuständigen Sachbearbeiterin sei der Sachverhalt auf Grund einer mündlichen Information durch die Außenprüferin bereits im Februar 2000 bekannt geworden. Unabhängig davon reicht nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteil vom 20.04.1988 X R 40/81, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1988, 804 m.w.N.) die mündliche Äußerung eines Außenprüfers auch nicht aus, um dem zuständigen Sachbearbeiter Kenntnis von einer Tatsache zu geben; eine Zurechnung der Kenntnis soll vielmehr voraussetzen, dass die Tatsache im Außenprüfungsbericht oder in einer entsprechenden Mitteilung enthalten ist. In der Anfrage vom 06.04.2000 kann keine Mitteilung des maßgebenden Sachverhaltes gesehen werden, denn diese enthielt keine Angaben zur Höhe der an den Gesellschafter-Geschäftsführer entrichteten Zuschläge. Zudem kann die Anfrage - wenn sie überhaupt im zuständigen Veranlagungsbezirk eingetroffen ist - der zuständigen Sachbearbeiterin ebenso wie der Außenprüfungsbericht vom 09.05.2000 erst nach abschließender Zeichnung des Eingabewertbogens zur Kenntnis gelangt sein.

Der Beklagte hat die Nacht-, Sonntags- und Feiertagszuschläge dem Grunde nach zutreffend als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt.

Unter einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne von § 8 Abs. 3 Satz 2 Körperschaftsteuergesetzes -KStG- ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung oder eine verhinderte Vermögensmehrung zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte. Ist allerdings der begünstigte Gesellschafter ein beherrschender, so kann eine verdeckte Gewinnausschüttung auch dann anzunehmen sein, wenn die Kapitalgesellschaft eine Leistung an ihn erbringt, für die es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt (vgl. BFH-Urteile vom 24.03.1999 I R 20/98, Der Betrieb 1999, 1783 und vom 19.03.1997 I R 75/96, BStBl II 1997, 577). Eine verdeckte Gewinnausschüttung ist zugleich eine andere Ausschüttung (§ 27 Abs. 3 S. 2 KStG), wenn die der Vermögensminderung entsprechenden Mittel bei der Kapitalgesellschaft abfließen.

Auf der Grundlage dieser Rechtsprechung hat der BFH die einem Gesellschafter-Geschäftsführer gewährten Zuschläge für Sonntags-, Nacht- und Feiertagsarbeit wiederholt als verdeckte Gewinnausschüttungen behandelt (vgl. BFH-Urteile vom 19.03.1997, a.a.O. und vom 08.04.1997 I R 66/96, BFH/NV 1997, 804; BFH-Beschlüsse vom 08.03.2000 I B 19/99, I B 33/98 und I B 90/98, BFH/NV 2000, 990 ff), weil sich die Gewährung derartiger Vergütungen - unabhängig davon, ob sie als üblich oder unüblich anzusehen sei - nicht mit dem Aufgabenbild eines Geschäftsführers (Allzuständigkeit, hoher persönlicher Einsatz, mangelnde Überprüfbarkeit der Arbeitszeiten etc.) vertrage. Dies gelte, weil ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter einem Nichtgesellschafter nicht nur deshalb zusätzliche Vorteile zusagen würde, damit dieser die Steuerbefreiung gem. § 3b EStG in Anspruch nehmen könne, insbesondere dann, wenn die Vereinbarung einer Überstundenvergütung auf die Gewährung von Sonntags-, Nacht und Feiertagszuschläge beschränkt ist und/oder eine Gewinntantieme gewährt wird. Eine andere Beurteilung komme allenfalls dann in Betracht, wenn die Geschäftsführung in einem Unternehmen gleichzeitig von mehreren Geschäftsführern ausgeübt werde (vgl. BFH-Beschluss vom 28.02.2000 I B 126/98, BFH/NV 2000, 989) oder wenn im Einzelfall überzeugende betriebliche Gründe für die Gewährung von Zuschlägen vorlägen (BFH-Urteil vom 19.03.1997, a.a.O.).

In Anwendung dieser vom Senat für zutreffend gehaltenen Rechtsprechung hat der Beklagte die dem Gesellschafter-Geschäftsführer gewährten Zuschüsse dem Grunde nach zu Recht als verdeckte Gewinnausschüttungen behandelt. Die Gewährung von Nacht-, Sonntags- und Feiertagszuschlägen ist auch mit dem Aufgabenbild des Gesellschafter-Geschäftsführers der Klägerin nicht vereinbar. Denn auch dieser war allein für die Geschäftsführung der Klägerin verantwortlich und in der Lage, Ort und Zeit seiner Betätigung selbst zu bestimmen. Auch ist davon auszugehen, dass vom Gesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin ein erheblich höheres Maß an Einsatz verlangt wurde als von den übrigen Angestellten der Klägerin. Die erheblich höhere Belastung des Gesellschafter-Geschäftsführers der Klägerin ist nach Einschätzung des Senates jedoch im Wesentlichen dadurch abgegolten, dass ihm ein Festgehalt von monatlich 15.000,00 DM und eine in der Nähe der oberen Grenze der Angemessenheit liegende (vgl. BFH-Urteil vom 05.10.1994 I R 50/94, BStBl II 1995, 549) Gewinntantieme von 40 v.H. des Jahresüberschusses vor Gewerbeertrag- und Körperschaftsteuer zugesagt wurde. Angesichts dieser Ausstattung des Gesellschafter-Geschäftsführers bedarf es zu seiner Motivation nicht zusätzlich der Gewährung von Nacht-, Sonntags- und Feiertagszuschlägen. Der Gesellschafter-Geschäftsführer hat in Bezug auf seine Arbeitszeiten auch keiner hinreichenden Kontrolle durch seinen Mitgesellschafter unterlegen, denn es ist nur schwer vorstellbar, dass sich der im Nachbarlokal als Geschäftsführer tätige Mitgesellschafter angesichts eigener Geschäftsführungsaufgaben ein hinreichendes Bild über die zeitliche Beanspruchung des Gesellschafter-Geschäftsführers machen konnte.

Es sind vorliegend auch keine überzeugenden betrieblichen Gründe für die Gewährung der Zuschläge gegeben. Denn nach dem Inhalt des Arbeitsvertrages war die Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers nahezu ausschließlich in den Abend- und Nachtstunden sowie am Wochenende zu erbringen. Bei diesen Beschäftigungszeiten handelte es sich folglich nicht um einzelne, außerhalb der ansonsten üblichen Arbeitszeit zu erbringende Betätigungen, sondern um die regelmäßige Arbeitszeit des Gesellschafter-Geschäftsführers. Bei einer solchen Konstellation hätte es daher für einen ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiter nahe gelegen, zwecks Vermeidung der mit der Gewährung der steuerfreien Bezüge verbundenen Unsicherheiten, die mit den besonderen Arbeitszeiten des Gesellschafter-Geschäftsführers einhergehenden Belastungen durch die Gewährung von Festgehalt und Gewinntantieme abzugelten. Die Zuwendung des Vorteils, Zuschläge steuerfrei in Anspruch nehmen zu können, ist in einer solchen Situation regelmäßig auf das Gesellschaftsverhältnis zwischen der Klägerin und ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer zurückzuführen. Dies gilt umso mehr, als die steuerfrei gezahlten Zuschläge im vorliegenden Fall mit 97.837,00 DM mehr als die Hälfte des vereinbarten Festgehaltes erreichten. In der Qualifizierung der Zuschläge als verdeckte Gewinnausschüttung kann auch kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG gesehen werden, denn die gesellschaftsrechtliche Verbundenheit eines Gesellschafter-Geschäftsführers mit "seiner" Kapitalgesellschaft und die sich daraus ergebende besondere Stellung in der Gesellschaft sind als ausreichender Grund dafür anzusehen, Leistungen an den Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft bei Feststellung einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung steuerlich anders zu behandeln als Leistungen an einen Fremdgeschäftsführer.

Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob die dem Gesellschafter-Geschäftsführer gewährten Zuschläge bei dessen Einkommensbesteuerung in Anwendung von § 3b EStG steuerfrei belassen werden könnten, denn im vorliegenden Fall geht es nicht um die Frage, in welcher Höhe Einkünfte des Gesellschafter-Geschäftsführers der Einkommensteuer zu unterwerfen sind, sondern ausschließlich darum, das körperschaftsteuerliche Einkommen der Klägerin zutreffend zu ermitteln.

Die Höhe der vom Beklagten berücksichtigten verdeckten Gewinnausschüttungen sind jedenfalls nicht übersetzt. Soweit der Beklagte die zunächst angesetzte verdeckte Gewinnausschüttung mit den geänderten Bescheiden für 1998 vom 24.08.2000 unter Hinweis auf das abweichende Wirtschaftsjahr um 3/12 herabgesetzt hat, ist er zutreffend davon ausgegangen, dass die für die Zeit vom 01.10.1998 bis 31.12.1998 einkommensmindernd berücksichtigten Zuschläge außerhalb des Wirtschaftsjahres 1997/1998 lagen und damit nicht mehr im Veranlagungszeitraum 1998 zu berücksichtigen waren. Zwar liegt der für den Zeitraum vom 1.1.-30.9.1998 vom Beklagten geschätzte Betrag über den von der Klägerin tatsächlich gezahlten Zuschlägen von DM 72.007,12. Die Klägerin hat jedoch auch in der Zeit vom 01.10.1997 bis 31.12.1997 entsprechende Zuschläge (in Höhe von DM 22.972,30) einkommensmindernd erfasst. Zutreffenderweise wäre dem Einkommen der Klägerin damit gem. § 8 Abs. 3 S.2 KStG letztlich die Summe (22.972,30 + 72.007,12) der im Wirtschaftsjahr 1997/1998 einkommensmindernd erfassten Sonntags-, Nacht- und Feiertagszuschläge für ihren Gesellschafter-Geschäftsführer als verdeckte Gewinnausschüttungen wieder hinzuzurechnen.

Der Senat sieht sich an einer entsprechenden Änderung der angefochtenen Bescheide gehindert, da er die Steuer nicht höher festsetzen kann (sog. Verböserungsverbot).

Da die Aufwendungen zumindest in der vom Beklagten angenommenen Höhe zudem im Wirtschaftsjahr 1997/1998 bei der Klägerin abgeflossen sind, war für die Beträge auch die Ausschüttungsbelastung (§ 27 Abs. 3 S. 2 KStG) herzustellen.

Die Revision war nicht zuzulassen, da die Sache weder grundsätzliche Bedeutung hat und auch die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs nicht erfordert (§ 115 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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