Urteil vom Finanzgericht Düsseldorf - 6 K 2722/06 K

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

T a t b e s t a n d

Die Klägerin betreibt den Handel mit technischen Geräten und Ausrüstungsgegenständen. Im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung bei der Klägerin für die Jahre 1999 bis 2001 stellte der Beklagte unter anderem fest, dass die Klägerin sich mit Vertrag Nr. "1" vom 15.07.1999 gegenüber der "F-GmbH" verpflichtet hatte, Ausrüstungen u.a. für die Generalüberholung von Motoren sowie Metallbearbeitungsausrüstung zum Kaufpreis von DM 16.901.000 nach "N-Stadt (Russland)" zu liefern und zu installieren. Mit einem Vertrag Nr. "2" vom 25. November (ohne Jahreszahl) vereinbarte die Klägerin zudem mit dem russischen Staatsbürger "D":

"1. Gegenstand des Vertrages

1.1 Die Firma ""C-GmbH"" verpflichtet sich, mit dem Herren "D" für die erbrachten Dienstleistungen in der Vorbereitung des Kontrakts Nr. "1", der 15.07.1999 zwischen der Fa. ""C-GmbH"" (Deutschland) und der Fa. ""F-GmbH"" (Deutschland) über die Lieferung der Anlage für die Autoreparaturwerkstättan abgeschlossen wurde, die Rechnung zu begleichen.

1.2 Die Parteien haben bestimmt, dass Herr "D" während der 2 vorgehenden Jahre die Arbeiten in Marketing, in der Erarbeitung der technischen Aufgabe, der Durchführung der Wettbewerbe von Projekte und die Analyse des Angebotes Nr. "1", der von der Firma ""C-GmbH"" eingebracht wurde, ausgeführt hat".

Die Klägerin sollte nach Nr. 3.1 des Vertrages zu dort näher bestimmten Zeitpunkten Teilzahlungen in einer gesamten Summe von DM 2,35 Mio. erbringen. Die Prüferin stellte fest, dass in den Jahren 1999 und 2000 im Zusammenhang mit dem Vertrag Nr. "1" vom 05.07.1999 insgesamt 2,9 Mio. DM auf ein Konto bei der "E-Bank" in "X-Stadt" von der Klägerin überwiesen worden waren. Als Empfänger war Herr "D" bezeichnet worden.

Bereits im Veranlagungsverfahren hatte der Beklagte mit Schreiben vom 15.08.2001 u.a. gebeten, mitzuteilen, für welche Tätigkeiten Herr "D" Provisionen erhalten und ob er über Räumlichkeiten im Inland verfügt habe oder ihm solche von der Klägerin zur Verfügung gestellt worden waren. Mit Schreiben vom 07.11.2002 teilte das Bundesministerium der Finanzen mit, dass auf Grund eines Auskunftersuchens an die russischen Steuerbehörden diese mit Schreiben vom 17.10.2002 mitgeteilt habe, dass ein Herr "D" als Steuerpflichtiger in "N-Stadt" nicht registriert sei.

Unter dem 09.06.2005 erstellte der Beklagte im Rahmen der steuerlichen Außenprüfung ein "Protokoll über eine Verhandlung zur Vereinfachung und Beschleunigung des Besteuerungsverfahrens (tatsächliche Verständigung)". Ausweislich dieses Protokolls nahmen für die Klägerin ihre damalige Steuerberaterin sowie der jetzige Prozessvertreter (Steuerberater "K") teil.

Unter B.) "Ergebnis der Verhandlungen" heißt es in dem Protokoll:

"1. Die Verhandlungsteilnehmer stimmen darüber überein, dass wegen erschwerter Sachverhaltsermittlung und hinsichtlich folgender strittiger Punkte die Voraussetzungen für eine tatsächliche Verständigung vorliegen:

Zahlungen in den Wirtschaftsjahren 1999 und 2000, die in Zusammenhang mit dem Vertrag Nr. "1" vom 15.07.1999 ("N-Stadt") stehen, von insgesamt 2,9 Mio. DM und auf das Konto Nr. "3", BLZ "...", "E-Bank" überwiesen wurden.

2. Zum Zwecke der Verfahrensbeschleunigung bzw. -vereinfachung und zur Herstellung des Rechtsfriedens wird deshalb verbindlich vereinbart, hinsichtlich der o.a. strittigen Punkte bei der Besteuerung folgenden Sachverhalt zu Grunde zu legen:

In Höhe von 1,8 Mio. DM erhöhen die Zahlungen gem. § 4 Abs. 5 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 160 AO das zu versteuernde Einkommen in den Veranlagungszeiträumen 1999 und 2000 je zur Hälfte. Auf die Fertigung einer Kontrollmitteilung wird verzichtet".

Das Protokoll wurde unterzeichnet von der damaligen Steuerberaterin der Klägerin, dem Sachgebietsleiter der veranlagenden Betriebsprüfung und der Prüferin. In der Betriebsprüferhandakte wurde vermerkt, dass der jetzige Prozessvertreter in der Verhandlung vom 09.06.2005 bestätigt habe, dass das Geld auf dem Konto der "E-Bank" in "X-Stadt" weiterhin "stehe". Nach Beratung unter vier Augen zwischen der damaligen Steuerberaterin der Klägerin und dem jetzigen Prozessvertreter sei schließlich die tatsächliche Verständigung unterzeichnet worden.

Auf der Grundlage der tatsächlichen Verständigung änderte der Beklagte die Körperschaftsteuerbescheide 1999 und 2000 unter anderem dahingehend, dass jeweils Betriebsausgaben i.H.v. 900.000 DM nicht zum Abzug zugelassen wurden. Den Einspruch der Klägerin wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 30.05.2006 als unbegründet zurück.

Mit ihrer dagegen erhobenen Klage macht die Klägerin geltend, die tatsächliche Verständigung vom 09.06.2005 sei unwirksam. Hierzu meint sie zunächst, es sei unzulässigerweise eine Verständigung über Rechtsfolgen getroffen worden. Die tatsächliche Verständigung nenne mehrere Rechtsnormen, die sich gegenseitig ausschlössen. Die Klägerin habe der tatsächlichen Verständigung nur zugestimmt, um eine Steuerbelastung für den Geschäftspartner in Russland zu vermeiden. Im Übrigen stehe § 160 AO dem Betriebsausgabenabzug nicht entgegen, weil Herr "D" als Empfänger der Leistungen eindeutig benannt worden sei. Die Einschaltung des Herrn "D" sei erforderlich gewesen, weil kein Mitarbeiter der Klägerin russisch spreche und niemand mit den russischen Handelsgepflogenheiten vertraut gewesen sei.

Mit Schriftsatz vom 05.02.2007 macht die Klägerin sodann geltend, die tatsächliche Verständigung sei aufgrund beidseitigen Irrtums nach § 779 BGB unwirksam. Der als feststehend zugrundegelegte Sachverhalt sei unzutreffend. Es seien nicht 2,9 Mio DM, sondern vielmehr 2,85 Mio DM gezahlt worden. Dieser Betrag sei auch nicht auf das Konto bei der "E-Bank", "X-Stadt", eingezahlt worden. Vielmehr seien lediglich 1,4 Mio DM an Herrn "D" überwiesen worden, die restlichen Beträge seien bis auf einen Barscheck über DM 100.000 an dritte Empfänger in Russland gegangen. Auch hätten die Beträge zur Zeit der tatsächlichen Verständigung nicht mehr auf dem Konto des Herrn "D" in "X-Stadt" "gestanden". Auch sei Herr "D" dem Beklagten wegen Umsatzsteuerproblemen durchaus bekannt gewesen. Es seien somit alle Empfänger benannt worden, so dass der Betriebsausgabenabzug nicht zu versagen gewesen sei. Zumindest hätten allenfalls 60 v.H. von 1,4 Mio DM (840.000 DM, verteilt auf 2 Jahre) als nichtabziehbar behandelt werden dürfen.

Mit Schriftsatz vom 12.11.2008 erklärte die Klägerin schließlich die Anfechtung der tatsächlichen Verständigung vom 09.06.2005 wegen arglistiger Täuschung (§ 123 BGB) durch den Beklagten sowie wegen Irrtums nach § 119 Abs. 2 BGB. Im Zeitpunkt der Verständigung habe der Beklagte gewusst, dass dem russischen Fiskus die Kontrollmitteilung darüber vorlag, dass die Klägerin dem russischen Staatsbürger "D" Vergütungen bezahlt habe. Dies ergebe sich aus einer als "SM" bezeichneten Mitteilung der Betriebsprüferin vom 19.05.2006, in der es heißt: "Herr "L" hatte bereits vor der BP eine Kontrollmitteilung über einen Teilbetrag nach Russland geschickt".

Die russische Steuerstrafbehörde habe sich mit einem Schreiben vom 13.03.2003 für die Kontrollmitteilung bedankt. Dies sei dem Beklagten bekannt gewesen. Objektiv habe der Beklagte mit der tatsächlichen Verständigung eine Leistung versprochen, die er gar nicht mehr habe erbringen können, nämlich keine Kontrollmitteilung zu schreiben und die Klägerin hierüber getäuscht. Die Klägerin sei darüber hinaus im Irrtum darüber gewesen, dass eine Kontrollmitteilung bereits ergangen war. Sie habe erwartet, dass keine Kontrollmitteilung nach Russland versandt werde. Daher liege ein beachtlicher Motivirrtum nach § 119 Abs. 2 BGB vor.

Mit der tatsächlichen Verständigung habe generell die Fertigung einer Kontrollmitteilung vermieden werden sollen. Hierzu hat die Klägerin schriftsätzlich beantragt, Beweis durch Vernehmung der Betriebsprüferin und der damaligen Steuerberaterin zu erheben.

Schließlich sei die Klägerin bei der tatsächlichen Verständigung nicht ordnungsgemäß durch Bevollmächtigte vertreten worden.

Mit Schriftsätzen vom 4. und 11. Dezember 2008, die dem Gericht nach Schluß der mündlichen Verhandlung zugingen, hat der Prozessvertreter seinen Vortrag nochmals zusammengefasst.

Die Klägerin beantragt,

die Körperschaftsteuerbescheide 1999 und 2000 dahingehend zu ändern, dass jeweils weitere abziehbare Betriebsausgaben in Höhe von DM 900.000 berücksichtigt werden,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Auffassung, die tatsächliche Verständigung vom 09.06.2005 sei wirksam.

Die Unsicherheiten bestünden fort. So sei nach wie vor unklar, wer Verfügungsberechtiger über die Konten bei der "E-Bank" "X-Stadt" sei.

§ 779 BGB sei nicht einschlägig. Das Bundesministerium der Finanzen habe mit Schreiben vom 7.11.2002 mitgeteilt, dass die russischen Steuerbehörden mit Schreiben vom 17.10.2002 dargelegt hätten, ein "D" sei in "N-Stadt" als Steuerpflichtiger nicht registriert. Die vor Beginn der Betriebsprüfung erstellte Kontrollmitteilung habe sich auf einen Teilbetrag bezogen. Gerade weil nach Aussage der damaligen Steuerberaterin der Klägerin allen Beteiligten bekannt gewesen sei, dass diese Kontrollmitteilung zu Unannehmlichkeiten geführt hätte, sei in die tatsächlichen Verständigung aufgenommen worden, dass eine – weitere - Kontrollmitteilung nicht ergehe. Eine Zusage, dass zu keiner Zeit eine Kontrollmitteilung ergangen sei, sei in der tatsächlichen Verständigung nicht enthalten. Eine arglistige Täuschung liege nicht vor.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

Die Schriftsätze des Prozessvertreters der Klägerin vom 4. und 11. Dezember 2008 enthalten keinen erweiternden Vortrag, so dass kein Grund zur Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung besteht und der Senat auf Grundlage der mündlichen Verhandlung vom 02. Dezember 2008 entscheidet.

Der Klage ist zulässig, aber unbegründet.

Zutreffend ist der Beklagte davon ausgegangen, dass die Klägerin sich an der zulässigen und wirksamen "tatsächlichen Verständigung" vom 09.06.2005 über die Sachbehandlung von Zahlungen im Zusammenhang mit dem Vertrag Nr. "1" in Höhe von etwa 2,9 Mio DM festhalten lassen muss, wonach in 1999 und 2000 jeweils Betriebsausgaben i.H.v. 900.000 DM als nicht abziehbare Betriebsausgabe behandelt werden. Es kommt daher nicht darauf an, aus welchen Gründen die Klägerin Herrn "D" beauftragt hat, in welchem Zusammenhang die Zahlungen auf das "X-Stadt" Bankkonto erfolgt sind und ob die Klägerin den tatsächlichen Empfänger nicht zutreffend benannt hat. Denn an einer zulässigen und wirksamen "tatsächlichen Verständigung" müssen sich die Beteiligten festhalten lassen. Dies entspricht dem Grundsatz von Treu und Glauben, der im Steuerrecht als allgemeine Rechtsgrundlage uneingeschränkt anerkannt ist (Bundesfinanzhof - BFH - Urteil vom 9. August 1989 I R 181/85, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1989, 990). In der Rechtsprechung des BFH ist die Zulässigkeit tatsächlicher Verständigungen grundsätzlich anerkannt (BFH-Urteile vom 11. Dezember 1984 VIII R 131/76, BStBl II 1985, 354; vom 5. Oktober 1990 III R 19/88, BStBl II 1991, 45; vom 6. Februar 1991 I R 13/86, BStBl II 1991, 673; vom 28. Juli 1993 XI R 68/92, Sammlung nicht amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 1994, 290).

Bei der Verständigung vom 09.06.2005 handelt es sich um eine zulässige Verständigung über eine Sachbehandlung und damit nicht, wie die Klägerin meint, um eine solche über eine Rechtsfrage, die unzulässig wäre.

Aus der Vereinbarung, an der ausweislich des Protokolls vom 09.06.2005 auch der Prozessbevollmächtigte der Klägerin zu 1) beteiligt war, ergibt sich durch die Zitierung der § 160 AO hinreichend klar, dass es an einer Benennung des tatsächlichen Empfängers der Zahlungen im Zusammenhang mit dem Vertrag Nr. "1" vom 05.07.1999 u.a. auf das "X-Stadt" Konto fehlte. Zwar ist neben dem Zitat des § 160 AO mit der Vereinbarung der Nichtabziehbarkeit zugleich eine rechtliche Folge beschrieben worden; dies ist aber mögliche und notwendige Konsequenz der insoweit als Vorfrage anzusehenden fehlenden Empfängerbenennung. Eine Verständigung über tatsächliche (Vor-)Fragen ist nach der Rechtsprechung des BFH durchaus zulässig (vgl. BFH Urteil vom 13. August 1997 I R 12/97, BFH/NV 1998, 498-499). Mit der Vereinbarung über die Höhe der nichtabziehbaren Betriebsausgaben haben sich die Beteiligten zugleich über den schwer festzustellenden Sachverhalt der Höhe der vermutlich ausgefallenen Steuer verständigt. Diese Festlegung ist regelmäßig erforderlich, um die Höhe des nichtabziehbaren Teils der Betriebsausgaben zu bestimmen, der, der Vereinbarung zufolge, mit jeweils 900.000 DM in 1999 und 2000 von den Beteiligten einvernehmlich festgelegt worden ist.

Die getroffene Verständigung ist auch nach den weiteren Voraussetzungen, die hierfür in ständiger Rechtsprechung als erforderlich angesehen werden, wirksam: An ihr hat seitens der Finanzverwaltung mit dem Sachgebietsleiter der veranlagenden Betriebsprüfung ein entsprechend entscheidungsbefugter Beamter mitgewirkt; die Klägerin wurde wirksam durch ihre damalige, seit mehreren Jahren in Veranlagungs- und auch Einspruchsverfahren für sie tätige Steuerberaterin vertreten.

Die tatsächliche Verständigung ist entgegen der Ansicht der Klägerin weder nach § 779 BGB noch aufgrund einer Anfechtung unwirksam.

Nach § 779 BGB ist ein Vertrag, durch den der Streit oder die Ungewißheit der Parteien über ein Rechtsverhältnis im Wege gegenseitigen Nachgebens beseitigt wird (Vergleich), unwirksam, wenn der nach dem Inhalt des Vertrags als feststehend zugrunde gelegte Sachverhalt der Wirklichkeit nicht entspricht und der Streit oder die Ungewißheit bei Kenntnis der Sachlage nicht entstanden sein würde. Die tatsächliche Verständigung ist allerdings kein öffentlich-rechtlicher Vertrag; sie hat ihre Grundlage vielmehr in dem bestehenden, konkreten Steuerrechtsverhältnis zwischen dem FA und dem Steuerpflichtigen (BFH Urteil vom 12.08.1999 XI R 27/98, BFH/NV 2000, 537) und damit im Grundsatz von Treu und Glauben (BFH Urteil vom 06.02.1991 I R 13/86, BStBl II 1991, 673 mN). Ist danach § 779 BGB schon nicht anwendbar, so liegen aber auch dessen Voraussetzungen nicht vor. Denn der nach dem Inhalt des Vertrags als feststehend zugrunde gelegte Sachverhalt entspricht der Wirklichkeit. Der tatsächlichen Verständigung zugrunde gelegen hat die Erkenntnis, dass die Empfänger der Zahlungen der Klägerin in den Wirtschaftsjahren 1999 und 2000, die in Zusammenhang mit dem Vertrag Nr. "1" vom 15.07.1999 ("N-Stadt") stehen, von insgesamt 2,9 Mio. DM nicht feststehen, und insbesondere, wie sich aus den Akten ergibt, der Verfügungsberechtigte über die auf das Konto der "E-Bank", "X-Stadt", überwiesenen Beträge, nicht ermittelt werden konnte. Soweit die Klägerin meint, der Sachverhalt sei schon deshalb unzutreffend, weil die Zahlung lediglich 2,85 Mio DM und nicht 2,9 Mio DM betragen habe und nur ein Teil von 1,4 Mio DM auf das "X-Stadt" Konto überwiesen worden sei, so ist dieser Vortrag zum einen ohne Beleg geblieben. Zudem wäre die tatsächliche Verständigung auch bei dieser Sachverhaltslage geschlossen worden. Denn die Zahlung an nicht benannte Empfänger in Russland per Überweisung oder Barscheck rechtfertigt gleichfalls die Anwendung des § 160 AO mit daraus folgendem Ausschluß des Betriebsausgabenabzugs. Auch die Ungewissheit über die Abziehbarkeit der von der Klägerin im Zusammenhang mit dem Vertrag Nr "1" vom 15.07.1999 geltend gemachten Betriebsausgaben besteht unter zugrundelegen des von der Klägerin vorgetragenen Sachverhaltes fort.

Die tatsächliche Verständigung ist auch nicht wegen Verstoßes gegen die Grundsätze von Treu und Glauben durch arglistige Täuschung des Beklagten unwirksam. Eine arglistige Täuschung durch den Beklagten, die nach Ansicht der Klägerin ihrer Anfechtungserklärung nach § 123 BGB zugrunde liegt, besteht nicht. Entgegen der Ansicht der Klägerin hat der Beklagte mit der tatsächlichen Verständigung nicht eine Leistung versprochen, die er gar nicht mehr erbringen konnte, nämlich keine Kontrollmitteilung zu schreiben und die Klägerin hierüber getäuscht. Es ist keine Handlung des Beklagten erkennbar, mit der er die Klägerin darüber hätte täuschen können, dass eine Kontrollmitteilung vor der tatsächlichen Verständigung ergangen ist. Eine Zusicherung oder Äußerung eines Vertreters des Beklagten, dass eine Kontrollmitteilung bis zur tatsächlichen Verständigung nicht ergangen ist, hat die Klägerin nicht behauptet. Eine solche ergibt sich auch nicht aus dem Text der tatsächlichen Verständigung. Mit Verwendung der Formulierung "wird verzichtet" ist klargestellt, dass auf eine künftige Handlung verzichtet wird. Einen Erklärungsinhalt bezogen auf die Vergangenheit kann der Verständigung nicht entnommen werden. Es kommt daher nicht darauf an, ob die bei der tatsächlichen Verständigung handelnden Vertreter des Beklagten im Zeitpunkt der Verständigung wußte, dass an den russischen Fiskus eine Kontrollmitteilung über einen Teilbetrag der von der Klägerin angeblich an den russischen Staatsbürger "D" gezahlten Beträge ergangen war. Eine dahingehende Beweiserhebung ist folglich entbehrlich.

Auch ein Anfechtungsrecht aufgrund eines Motivirrtums nach § 119 Abs. 2 BGB steht der Klägerin nicht zu, selbst wenn man mit der Klägerin § 119 Abs. 2 BGB auf eine tatsächliche Verständigung für anwendbar hält.

§ 119 Abs. 1 BGB befasst sich mit der Problematik des Auseinanderfallens des objektiv nach außen tretenden Erklärungsinhalts einerseits und des inneren Willens des Erklärenden andererseits. Die Vorschrift sieht in den Fällen, in denen der objektiv nach außen getretene Erklärungsinhalt und der innere Wille voneinander abweichen, die Möglichkeit einer Anfechtung und damit rückwirkenden Vernichtung (§ 142 Abs. 1 BGB) der Willenserklärung vor. § 119 Abs. 2 BGB erweitert die Anfechtungsmöglichkeit auf den Irrtum über verkehrswesentliche Eigenschaften von Personen oder Sachen. Grundsätzlich kommt es für das Vorliegen und den Inhalt einer Willenserklärung nicht auf den internen Willen des Erklärenden, sondern darauf an, wie der Erklärungsempfänger die Erklärung bei vernünftiger Würdigung verstehen musste (vgl. die §§ 133, 157 BGB). Der eindeutige Erklärungsinhalt der tatsächlichen Verständigung bezieht sich hinsichtlich der Kontrollmitteilung auf ein künftiges Unterlassen des Beklagten. Die Frage, ob vor Abschluß der tatsächlichen Verständigung eine Kontrollmitteilung erstellt worden ist, ist nicht – auch nicht mittelbar - Gegenstand der Vereinbarung und ist alleine dem Risikobereich der Klägerin zuzuweisen. Ein solcher Motivirrtum ist unbeachtlich (vgl. BFH Urteil vom 8. Oktober 2008 I R 63/07, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2008, 2477 mN). Darüberhinaus findet das Vorbringen der Klägerin, sie sei davon ausgegangen, dass vor der tatsächlichen Verständigung keine Kontrollmitteilung ergangen sei, weshalb sie sich im Irrtum über eine "verkehrswesentliche Eigenschaft" befunden habe, keine Stütze in den Akten. Es sind keine Anhaltspunkte dafür erkennbar, dass die Klägerin davon ausgegangen ist, eine Kontrollmitteilung sei zu keiner Zeit zuvor ergangen. Der Beweis des Irrtums als innerer Tatsache ist durch Indizien zu führen (vgl. Landesarbeitsgericht Düsseldorf Urteil vom 22.06.2001 14 Sa 491/01, Neue Zeitung für das Arbeitsrecht - Rechtsprechungsreport -NZA-RR - 2002, 12). Die Klägerin vermag den erforderlichen Nachweis für das Vorliegen eines Irrtums (innere Tatsache) nicht zu führen.

Die Verständigung führt angesichts der Ungewissheiten darüber, wer tatsächlicher Empfänger der Gelder ist, auch nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen (zu den Voraussetzungen im einzelnen: BFH Urteil vom 31. Juli 1996 XI R 78/95, BStBl II 1996, 625, m.w.N.). Insbesondere kann nicht ausgeschlossen werden, dass die, dem Vortrag der Klägerin zufolge, an dritte Empfänger in Russland gezahlten Beträge und die als Barscheck gezahlten DM 100.000, deren Empfänger bislang nicht benannt wurden, letztlich nicht der inländischen Steuer zu unterwerfen waren.

Die Revision war nicht zuzulassen, weil die Sache weder grundsätzliche Bedeutung hat, noch eine Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung erforderlich ist (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO).

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Referenzen

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