Urteil vom Finanzgericht Köln - 10 K 1128/15

Tenor

Der Körperschaftsteueränderungsbescheid 2013 und der Gewerbesteuermessbetragsänderungsbescheid 2013, beide vom 16. Dezember 2014, werden mit der Maßgabe geändert, dass die Betriebseinnahmen der Klägerin im Sinne des § 8b Abs. 1, 5 KStG nicht als Streubesitzdividende vollumfänglich versteuert, sondern vielmehr zu 95% steuerfrei gestellt werden. Die Neuberechnung der Körperschaftsteuer 2013 bzw. des Gewerbesteuermessbetrags 2013 wird dem Beklagten übertragen.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in Höhe des vollstreckbaren Betrages leistet.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten über das Vorliegen sog. Streubesitzdividenden im Sinne des § 8b Abs. 4 KStG.

Geschäftszweck der Klägerin, die in der Rechtsform einer GmbH tätig wird und deren Geschäftsjahr das Kalenderjahr ist, ist das Halten einer Beteiligung an der Bank R (im Folgenden Bank). Ursprünglich war die Bank in der Rechtsform einer AG ausgestaltet. Das Stammkapital betrug insgesamt 500.000 Euro, wovon auf die Klägerin 170.000 Euro, d.h. 34%, entfielen. Neben der Klägerin war an der Bank unter anderem auch die P GmbH (im Folgenden P GmbH) mit 51% beteiligt. Daneben hatte die P GmbH in die Bank eine stille Einlage in Höhe von 140 Mio. Euro eingebracht, die zum haftenden Eigenkapital zählte. Darüber hinaus bestand zwischen der Bank und der P GmbH ein Ergebnisabführungsvertrag. Aufgrund dieses Vertrags erhielt die Klägerin als Minderheitsgesellschafterin jährlich eine Ausgleichszahlung ausgeschüttet.

Im Rahmen einer außerordentlichen Hauptversammlung der Bank am ....12.2012 wurde die Umwandlung der Bank in die Rechtsform einer GmbH beschlossen. Die Umwandlung war bedingt auf die Eintragung der entsprechenden Satzungsänderung im Handelsregister. Ausweislich der durch den Umwandlungsbeschluss geänderten Satzung sollte das Stammkapital weiterhin 500.000 Euro betragen. Auch die Anteile sollten danach unverändert bleiben und die stille Gesellschaft mit der P GmbH fortgesetzt werden.

Am gleichen Tag beschlossen die Vertreter der bisherigen Aktionäre der Bank „als Vertreter der zukünftigen GmbH-Gesellschafter“ eine Kapitalerhöhung der GmbH. Im Einzelnen besagt der Beschluss, dass das Stammkapital der GmbH um 140 Mio. Euro auf 140.500.000 Euro erhöht wird. Dies erfolgte durch die Bildung neuer Gesellschaftsanteile. Zur Übernahme der neuen Anteile wurde ausschließlich die P GmbH zugelassen. Die Einlage des Nennbetrags der neuen Anteile sollte durch Sacheinlage sämtlicher der P GmbH nach dem Teilgewinnabführungsvertrag zustehende Rechte und Pflichten gegen die Gesellschaft, insbesondere den bestehenden Rückzahlungsanspruch in Höhe von 140 Mio. Euro, mit Wirkung zum 31.12.2012, 24 Uhr/01.01.2013 0 Uhr erfolgen. Ausweislich des Beschlusses wurde dadurch im Ergebnis der Teilgewinnabführungsvertrag (die atypisch stille Gesellschaft) aufgelöst und von der P GmbH in Höhe von 140 Mio. Euro eine Einlage in die Bank gegen Gewährung neuer Gesellschaftsanteile getätigt. Die Einbringung der Rechte und Pflichten aus dem Teilgewinnabführungsvertrag sollte ausweislich des Beschlusses zu Buchwerten erfolgen. Zudem wurde beschlossen, dass „die neuen Geschäftsanteile vom Beginn des bei der Eintragung der Kapitalerhöhung im Handelsregister laufenden Geschäftsjahres am Gewinn der Gesellschaft beteiligt sind“. Zugleich wurde der Gesellschaftsvertrag der GmbH dahingehend geändert, dass das Stammkapital der GmbH nunmehr 140.500.000 Euro betrage, welche sich in 500.000 sog. A-Anteile und 1.400.000 sog. B-Anteile aufteilten, wobei das Stimmrecht für die B-Anteile soweit gesetzlich zulässig ausgeschlossen wurde.

Wegen der Einzelheiten wird auf die vorstehenden Beschlüsse Bezug genommen.

Die Eintragung des Formwechsels der Aktiengesellschaft in die GmbH in das Handelsregister erfolgte am 28.12.2012. Die Eintragung der Kapitalerhöhung durch Sacheinlage um 140 Mio. Euro erfolgte am 01.01.2013.

Aufgrund eines entsprechenden Beschluss vom 28.06.2013 schüttete die Bank der Klägerin am 16.07.2013 eine Dividende in Höhe von 196.025,00 Euro aus, wobei sie sowohl Kapitalertragsteuer als auch Solidaritätszuschlag einbehielt.

Der Beklagte veranlagte die Klägerin zur Körperschaftsteuer 2013 zunächst durch Bescheid vom 19.09.2014, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stand. Dabei behandelte er die Dividende nach § 8b Abs. 1, 5 KStG (zu 95 %) als steuerfrei. In den Erläuterungen zu diesem Bescheid wies der Beklagte darauf hin, dass im Hinblick auf die Dividende auch eine Behandlung als Streubesitzdividende im Sinne des § 8 Abs. 4 KStG in Betracht komme und forderte die Klägerin auf, dazu Stellung zu nehmen. Daraufhin teilte die Klägerin mit, es habe zum 01.01.2013 noch eine Beteiligung von 34% vorgelegen, welche erst mit der Eintragung der Kapitalerhöhung am 02.01.2013 auf 0,12 % abgesunken sei.

Mit Bescheid vom 16.12.2014 änderte der Beklagte den Bescheid vom 19.09.2014 nach § 164 Abs. 2 AO und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Im geänderten Bescheid behandelte er die Dividende in voller Höhe als steuerpflichtig im Sinne des § 8 Abs. 4 KStG. Die Eintragung der Kapitalerhöhung in das Handelsregister sei lediglich ein deklaratorischer Rechtsakt. Die Rechtswirkung sei schon zuvor eingetreten. Hinsichtlich der Einzelheiten wird sowohl auf den Bescheid vom 19.09.2014 als auch auf jenen vom 16.12.2014 ausdrücklich Bezug genommen.

Die Klägerin legte am 29.12.2013 Einspruch ein, welcher mit Einspruchsentscheidung vom 31.03.2015, auf die ebenfalls Bezug genommen wird, als unbegründet zurückgewiesen wurde.

Bezüglich der Gewerbesteuer verfuhr der Beklagte entsprechend.

Hiergegen richten sich die zunächst getrennt erhobenen Klagen, die der Senat in der mündlichen Verhandlung verbunden hat.

Die Klägerin ist der Ansicht, dass die Voraussetzungen des § 8b Abs. 4 KStG nicht vorliegen. Zum maßgeblichen Stichtag, dem 01.01.2013, habe die Beteiligung der Klägerin an der Bank mit 34% noch über der von der Norm vorausgesetzten 10%-Grenze gelegen. Die am 02.01.2013 erfolgte Eintragung in das Handelsregister sei zivilrechtlich kein deklaratorischer, sondern ein konstitutiver Rechtsakt. Die Beteiligung der Klägerin an der Bank sei daher erst am 02.01.2013 unter 10% gesunken. Zudem habe der Formwechsel der Bank unter der aufschiebenden Bedingung der Eintragung in das Handelsregister gestanden, so dass auch alle nachfolgenden Schritte erst nach der Eintragung des Formwechsels zivilrechtlich wirksam geworden sein können. Daraus könne nur der Schluss gezogen werden, dass die Kapitalerhöhung erst am 02.01.2013 erfolgt sei. Steuerrechtlich sei an diese zivilrechtliche Sichtweise anzuknüpfen.

Etwas anderes folge auch nicht aus der steuerlichen Rückwirkung der Einbringung der stillen Beteiligung als Teilbetrieb im Sinne des § 20 UmwStG. Die Klägerin sei nicht unmittelbar an der Kapitalerhöhung und der Sacheinlage beteiligt gewesen. Vielmehr ergebe sich die Absenkung ihrer Beteiligungsquote nur als Reflex. Daneben sei für die Klägerin auch der Anwendungsbereich des UmwStG gar nicht eröffnet, da nicht sie selbst, sondern nur Bank, an der sie beteiligt war, umgewandelt wurde.

Die Klägerin beantragt,

den Körperschaftsteueränderungsbescheid 2013 und den Gewerbesteuermessbetragsänderungsbescheid 2013, beide vom 16.12.2014, dahingehend zu ändern, dass die Betriebseinnahmen im Sinne des § 8b Abs. 1, 5 KStG nicht als Streubesitzdividende vollumfänglich versteuert, sondern vielmehr zu 95% steuerfrei gestellt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Entgegen der Ansicht des Klägers sei § 8b Abs. 4 KStG anzuwenden, da nach dem Vertrag vom 11.12.2012 die Einlage in die Gesellschaft gegen Gewährung neuer Geschäftsanteile mit Wirkung zum 31.12.2012, 24 Uhr, bzw. 01.01.2013, 0 Uhr, erfolgen sollte. Die Eintragung in das Handelsregister sei somit lediglich deklaratorisch. Außerdem werde der Übernehmer der Einlageverpflichtung unmittelbar zur Leistung der Kapitalerhöhung gebunden, nur die endgültige Wirksamkeit hinge von der Eintragung im Handelsregister ab.

Zudem beziehe sich die aufschiebende Bedingung in § 1 des Umwandlungsbeschlusses beziehe sich nur auf die Umwandlung, nicht auf die Kapitalerhöhung, so dass diese nicht auf diese anzuwenden sei.

Die Besonderheit sei vorliegend, dass ein Einbringungsakt vorliege, der auf den 01.01.2013, 0 Uhr, zurückwirke. So habe die P GmbH bereits ab dem 01.01.2013, 0 Uhr über ihren Anteil Verfügungen treffen können. Auch habe sie ausweislich des Vertrags schon ab diesem Zeitpunkt ein Gewinnbezugsrecht. Daher sei steuerlich hinsichtlich der P GmbH bereits zum 31.12.2012 die Änderung der Beteiligungsquote eingetreten, was sich auch auf die Klägerin auswirken müsse. Die erst mit Handelsregistereintragung erfolgte zivilrechtliche Wirksamkeit sei steuerrechtlich auch deshalb unerheblich, weil aufgrund der Beschlüsse vom 11.12.2012 die Änderung der Beteiligungsverhältnisse für die Klägerin am Stichtag bereits absehbar war. Auch habe sie dem Beschluss schon vorab im November 2012 zugestimmt. Zudem sei die Anmeldung zur Eintragung im Handelsregister bereits im Jahr 2012 erfolgt. Außerdem dürfe die steuerliche Rechtsqualität nicht von einer Verzögerung der Eintragung abhängen, wenn sämtliche Rahmenbedingungen bereits vorlägen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Anfechtungsklage ist begründet.

Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin deshalb in ihren Rechten, vgl. § 100 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –.

Der Beklagte hat zu Unrecht die Gewinnausschüttung der Bank an die Klägerin als steuerpflichtige Streubesitzdividende behandelt.

1. Körperschaftsteuer

a) Nach § 8b Abs. 1 S. 1 KStG bleiben Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a des EStG, darunter u.a. Dividenden, bei der Ermittlung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens außer Ansatz. Nach § 8b Abs. 5 EStG gelten 5 % dieser Bezüge als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden, so dass bezogene Dividenden im Ergebnis zu 95 % steuerfrei gestellt werden. Anders liegt es nach § 8b Abs. 4 KStG in der für Dividenden ab dem 01.03.2013 anzuwendenden Fassung, wenn die Beteiligung an der die Dividende ausschüttenden Gesellschaft zu Beginn des Kalenderjahres unmittelbar weniger als 10% des Grund- oder Stammkapitals betragen hat. In diesem Fall sind die Bezüge abweichend von § 8b Abs. 1 S. 1 KStG bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen.

b) Aus dem Wortlaut des § 8b Abs. 4 S. 1 KStG folgt grundsätzlich ein strenges Stichtagsprinzip. Maßgeblich ist danach die Beteiligungsquote zum Beginn des Kalenderjahres, also zum 01.01. um 0 Uhr. Eine gesetzliche Ausnahme von dieser Regelung findet sich in § 8b Abs. 4 S. 6 KStG, nach dem der Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10% als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt gilt.

c) Zur Bestimmung der Beteiligungsquote des Körperschaftsteuersubjekts an der die Dividende ausschüttenden Gesellschaft ist grundsätzlich auf die zugrunde liegende zivilrechtliche Rechtslage abzustellen. Damit kommt es vorliegend maßgeblich auf den Zeitpunkt des zivilrechtlichen Wirksamwerdens der Kapitalerhöhung an. Da es zu einer Kapitalerhöhung im Sinne der §§ 55 ff. GmbHG grundsätzlich einer Satzungsänderung bedarf, ist für diese § 54 Abs. 3 GmbHG anwendbar, wonach die Satzungsänderung keine rechtliche Wirkung entfaltet, bevor sie in das Handelsregister eingetragen ist (Zöllner/Fastrich in Baumbach/Hueck, GmbHG, 20. Aufl., 2013, § 55 Rz. 49; Zöllner/Noack in Baumbach/Hueck, a.a.O., § 54 Rz. 39; Ziemons in Beck'scher Online-Kommentar GmbHG, Ziemons/Jaeger, Stand: 01.03.2014, § 55 Rn. 15; MüKoGmbHG/Harbarth GmbHG § 54 Rn. 97; Roth in Roth/Altmeppen, GmbHG, 7. Auflage 2012, § 54 Rn. 10). Diese zivilrechtliche Frage ist zwischen den Beteiligten vorliegend unstreitig. Dies ist grundsätzlich auch für das Steuerrecht maßgeblich (vgl. zur Maßgeblichkeit der Handelsregistereintragung einer Kapitalerhöhung für die Beteiligung an einer GmbH BFH, Urteil v. 16.04.1991 - VIII R 63/87, unter II. 1. und BFH, Urteil v. 04.03.2006 - VIII R 49/04, BStBl. II 2006, 746 unter II. 3. b)

d) Zivilrechtlich ist darüber hinaus auch die Vereinbarung einer Rückwirkung der Satzungsänderung auf ein vor der Eintragung liegendes Datum im Außenverhältnis unwirksam (Zöllner/Noack in Baumbach/Hueck, a.a.O., § 53 Rz. 60; Harbarth in MüKoGmbHG, a.a.O., § 54 Rn. 97 und § 53 Rn. 175; Wicke, GmbHG, 2.Aufl. 2011, § 53 Rz. 10; Roth in Roth/Altmeppen, a.a.O., § 54 Rn. 15). Teilweise wird lediglich die Vereinbarung einer entsprechenden Rückwirkung im Innenverhältnis für möglich gehalten (Zöllner/Noack in Baumbach/Hueck, a.a.O., § 53 Rz. 60; Harbarth in MüKoGmbHG, a.a.O., § 53 Rn. 177 jeweils m.w.N.). Ob eine solche Vereinbarung auch im Hinblick auf die grundsätzlich objektiv zu beurteilende Beteiligungsquote nach § 8b Abs. 4 KStG zivilrechtlich möglich ist und ob dies auch steuerlich anzuerkennen werden, braucht im Streitfall nicht entschieden zu werden, da zivilrechtlich eine solche Rückwirkung im Innenverhältnis der Kapitalerhöhung im Gesellschafterbeschluss vom 11.12.2012 nicht vereinbart wurde.

aa) Eine derartige Vereinbarung kann zunächst nicht daraus entnommen werden, dass die neuen Geschäftsanteile vom Beginn des Jahres der Eintragung der Kapitalerhöhung im Handelsregister laufenden Geschäftsjahres am Gewinn der Bank beteiligt sein sollten. § 8b Abs. 4 EStG stellt nämlich – soweit vorhanden – allein auf den Anteil am Stammkapital, nicht aber auf den Anteil an den Gewinnbezugsrechten ab. Vielmehr lässt sich aus dieser Regelung vielmehr herleiten, dass die Wirkungen der Kapitalerhöhung nach dem Willen der Gesellschafter grundsätzlich erst mit Eintragung der Kapitalerhöhung in das Handelsregister entstehen sollen und nur hinsichtlich des Gewinnbezugsbezugsrechts davon eine Ausnahme getroffenen werden sollte.

bb) Auch daraus, dass die Sacheinlage in Form der Einbringung der Rechte und Pflichten aus dem Teilgewinnabführungsvertrag bereits zum 01.01.2013, 0 Uhr, erfolgen sollte, lässt sich keine zivilrechtliche Vereinbarung einer rückwirkenden Wirksamkeit der Kapitalerhöhung entnehmen. Denn die Verpflichtung zur Leistung der Sacheinlage hängt zunächst nicht von der Eintragung der Kapitalerhöhung in das Handelsregister ab. Vielmehr ist die Übernahme und teilweise Bewirkung der Einlage auf das neue Stammkapital nach § 57 Abs. 2 i.V.m. § 7 Abs. 2 S. 1 und Abs. 3 GmbHG Voraussetzung dafür, dass die Eintragung in das Handelsregister überhaupt erfolgen kann (ständige Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs, bgl. Zuletzt Urteil vom 3.11.2015 – II ZR 13/14, DB 2016, 158). Die Einlage als solche ist zudem von der Handelsregistereintragung der Kapitalerhöhung unabhängig und auch ohne diese wirksam.

e) Dies entspricht auch der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zu § 17 EStG, wonach für Beginn der Fünfjahresfrist die Eintragung in das Handelsregister maßgeblich ist, wenn sich die Beteiligungsquote des Anteilseigners aufgrund einer Kapitalerhöhung unter die dortige Grenze reduziert hat (BFH, Urteil v. 04.03.2006 - VIII R 49/04, BStBl. II 2006, 746 unter II. 3. b).

f) Etwas anderes lässt sich vorliegend auch nicht aus der steuerlichen Rückwirkung des § 20 Abs. 5 UmwStG herleiten.

aa) Die Rückwirkung des § 20 Abs. 5 UmwStG findet schon gar keine Anwendung. Denn die Sacheinlage erfolgte aufgrund des Beschlusses vom 11.12.2012 mit Wirkung zum 31.12.2012 24 Uhr/01.01.2013 0 Uhr, und damit gerade nicht rückwirkend, sondern mit Bezug auf die Zukunft. Zudem musste diese gerade wie oben beschrieben vor der Handelsregistereintragung erfolgt sein, um die Voraussetzungen der Eintragung nach § 57 Abs. 2 i.V.m. § 7 Abs. 2 S. 1 und Abs. 3 GmbHG zu erfüllen. Allein daraus folgt schon, dass die Einlage des Teilbetriebs von der Beteiligungsquote am Stammkapital getrennt zu berücksichtigen ist.

bb) Selbst wenn man dies anders sehen wollte, passt der Wortlaut des § 20 Abs. 5 UmwStG nicht auf den vorliegenden Sachverhalt. Nach § 20 Abs. 5 S. 1 UmwStG 2006 sind das Einkommen und das Vermögen des Einbringenden und der übernehmenden Gesellschaft so zu ermitteln, als ob das eingebrachte Betriebsvermögen mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags auf die Übernehmerin übergegangen wäre. Die Rückwirkungsfiktion bezieht sich somit ausschließlich auf das Einkommen und das Vermögen, nicht aber auf das Stammkapital. Eine Ausweitung der Regelung auch auf das Stammkapital ist über den Wortlaut der Norm hinaus erscheint weder im Wege einer Analogie noch aus sonstigen systematischen Gründen erforderlich. Daneben knüpft § 20 Abs. 5 UmwStG ausschließlich an das Einkommen und Vermögen des Einbringenden und das der übernehmenden Gesellschaft an. Die Klägerin ist jedoch lediglich sonstiger Anteilseigner der übernehmenden Gesellschaft. Dies führt zur Frage, ob die Voraussetzungen des § 8b Abs. 4 KStG auf Ebene des Anteilseigners, also der steuerpflichtigen Körperschaft, oder auf Ebene der Gesellschaft zu beurteilen ist, aus der die Dividende bezogen wird. Da Körperschaftsteuersubjekt in diesem Fall die steuerpflichtige Körperschaft ist, müssen die Voraussetzungen auf Ebene der Klägerin vorgelegen haben. Da es sich bei dieser weder um die einbringende, noch um die übernehmende Gesellschaft handelt, griffe die Fiktion des § 20 Abs. 5 UmwStG bei dieser aber ohnehin nicht.

cc) Dafür, dass die umwandlungssteuerliche Rückwirkung sich nicht auf die Beurteilung der Beteiligungsquote nach § 8b Abs. 4 S. 1 KStG auswirkt, spricht außerdem das Urteil des BFH vom 16.04.2014 -I R 44/13 (DB 2014, 1716) zur vergleichbaren Stichtagsregelung des § 9 Nr. 2a GewStG. In Bezug auf die Besteuerung der übernehmenden Gesellschaft im Falle eines qualifizierten Anteilstauschs (bei der die Anwendung der steuerlichen Rückwirkung grundsätzlich näher liegt als im vorliegenden Fall) hat der BFH in dem vg. Urteil entschieden, dass aus einer entsprechenden Anwendung des § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG über § 23 Abs. 1 UmwStG nicht folge, dass eine Rückwirkung auch in Bezug auf eine Stichtagsregelung wie dem § 9 Nr. 2a GewStG erfolge. § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG stelle eine Sonderregelung nämlich ausschließlich für den Fall auf, dass die Dauer der Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen, also ein Zeitraum, nicht aber ein Zeitpunkt, von Bedeutung ist. So ist es auch bei § 8b Abs. 4 KStG. Auch hier ist ein Zeitpunkt und nicht etwa ein Zeitraum von Bedeutung.

g) Darauf, was die Klägerin bereits zu Beginn des Kalenderjahres absehen konnte, kommt es nicht an. Denn der Wortlaut des § 8b Abs. 4 EStG stellt eindeutig und ausdrücklich auf die tatsächlichen Verhältnisse am maßgeblichen Stichtag ab. Deshalb reicht die bloße Anwartschaft eines Dritten, die zu einer Absenkung der Beteiligungsquote anderer Beteiligter führen wird, nicht aus.

h) Entgegen der Ansicht des Beklagten ist eine Rückbeziehung auf einen Zeitpunkt vor der Handelsregistereintragung auch nicht zur Missbrauchsvermeidung notwendig. Der Steuerpflichtige kann den genauen Zeitpunkt der Eintragung in das Handelsregister nämlich nicht bestimmen. Gestaltungen sind im Gegensatz dazu eher dann vorstellbar, wenn man nicht auf die zivilrechtliche Wirksamkeit abstellen würde. Missbräuchen wäre eher Tür und Tor geöffnet, wenn der Steuerpflichtige durch vertragliche Bestimmungen oder durch die Inanspruchnahme der umwandlungssteuerlichen Rückwirkung selbst auf seine Beteiligungsquote zum maßgeblichen Stichtag abweichend von der zivilrechtlichen Rechtslage Einfluss nehmen könnte.

i) Über die in der Literatur umstrittene Frage (vgl. z.B. Hey in KSzW 2013, S. 353), ob die Steuerpflicht von Streubesitzdividenden verfassungs- oder europarechtswidrig ist, braucht mangels Einschlägigkeit des § 8b Abs. 4 KStG vorliegend nicht entschieden zu werden.

2. Gewerbesteuermessbetrag

Die vorgenannten Ausführungen gelten auch für den Gewerbesteuermessbetrag.

a) Nach § 7 Abs. 1 S. 1 GewStG ist Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge.

b) Die aus der Bank bezogene Dividende ist nach §§ 8b Abs. 1 S. 1 und Abs. 5 KStG zu 95 % steuerfrei. Dem steht auch § 8b Abs. 4 KStG nicht entgegen, da dessen Tatbestand nicht erfüllt ist.

b) Hinsichtlich des Bezugs der Dividenden ist auch keine Hinzurechnung nach § 8 GewStG oder Kürzung nach § 9 GewStG vorzunehmen.

aa) Nach § 8 Nr. 5 GewStG sind die nach § 8b Abs. 1 KStG außer Ansatz bleibenden Dividenden dem Gewinn wieder hinzuzurechnen, soweit sie nicht die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a oder Nr. 7 GewStG erfüllen. Voraussetzung der Hinzurechnung nach § 9 Nr. 2a GewStG ist das Vorliegen von Gewinnen aus Anteilen unter anderem an einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 Prozent des Grund- oder Stammkapitals beträgt. Daraus folgt, dass eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG nur dann erfolgen kann, wenn zum hier maßgeblichen Stichtag, dem Beginn des Erhebungszeitraums, eine Beteiligung von 15% oder weniger am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft bestanden hat, aus der die Dividenden bezogen werden. Da nach § 14 GewStG der Erhebungszeitraum stets das Kalenderjahr ist, ist grundsätzlich auch für die Gewerbesteuer die Beteiligung am 01.01. des Kalenderjahres maßgeblich.

Vorliegend lag am Stichtag eine Beteiligung der Klägerin an der Bank in Höhe von 34 % vor. Maßgeblich ist diesbezüglich die Handelsregistereintragung. Eine Rückwirkung der Beteiligungsquote auf den 01.01.2013 ist auch aus gewerbesteuerlicher Sicht nicht ersichtlich.

bb) Eine Minderung nach § 9 Nr. 2a GewStG kommt ebenfalls nicht in Betracht, weil diese auch voraussetzt, dass die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns nach § 7 GewStG angesetzt worden sind, wobei jedoch gemäß § 9 Nr. 2a Satz 4 GewStG nach § 8b Abs. 5 KStG nicht abziehbare Betriebsausgaben sind keine Gewinne aus Anteilen im Sinne des Satzes 1 sind.

3. Die Neuberechnung der Körperschaftsteuer und des Gewerbesteuermessbetrags wird gemäß § 100 Abs. 2 S. 2 FGO dem Beklagten übertragen. Die Beteiligten haben eine Anwendung dieser Vorschrift nicht widersprochen.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Der Senat lässt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO die Revision wegen der Frage zu, ob für die Beteiligungshöhe bei § 8b Abs. 4 KStG allein das zivilrechtliche Eigentum maßgeblich ist oder ob die Anwartschaft eines Dritten auf Erwerb von Anteilen in solch einem Maße, dass die Beteiligung des Steuerpflichtigen unter die 10%-Grenze sinkt, zu berücksichtigen ist.

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