Urteil vom Finanzgericht Münster - 11 K 2612/01 F

Tenor

Der Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 1994 vom 6. Dezember 1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. April 2001 wird dergestalt geändert, dass Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 1994 in Höhe von .I. 001 DM festgestellt werden.

Die Kosten des Rechtsstreites fallen dem Beklagten zur Last.

Die Revision wird zugelassen.

Die Beteiligten streiten über die Höhe der Sonderabschreibung für Anzahlungen auf Anschaffungskosten gemäß § 4 Abs. 2 FördG.

Mit notariellem Vertrag vom 27. Oktober 1994 (UR Nr. 000H/1994 des Notars Dr. I. mit dem Amtssitz in Münster), ergänzt durch Änderungsvereinbarungen vom 2. November und 29. Dezember 1994 (UR Nr. 001 H/1994, 002 und 003 L/1994, 004 H/1995 und 005 H/1996 des Notars Dr. I. mit dem Amtssitz in N.) erwarb der Kläger zusammen mit seiner - am 7. September 1998 verstorbenen - Mutter F. T. zu je 1/2 ein Grundstück in X. (Sachsen-Anhalt). Der Kläger und seine Mutter genehmigten die zunächst durch einen vollmachtlosen Vertreter abgegebenen Erklärungen am 2. bzw. 4. November 1994 (UR Nr. 006/H1994 des Notars Dr. I. mit dem Amtssitz in N.; UR Nr. 007/94 des Notars Dr. L. mit dem Amtssitz in M.). Eine Genehmigung des Vertrages nach der GVO war nicht erforderlich.

Auf diesem Grundstück sollte ein Alten- und Pflegeheim errichtet werden, wobei der Grundstücksverkäufer die schlüsselfertige Errichtung des Bauvorhabens schuldete. Der Kaufpreis betrug 002 DM und war am 1. November 1994 zur Zahlung fällig, Zug um Zug gegen Gestellung einer unbefristeten, unbedingten, selbstschuldnerischen, unter Verzicht auf die Einrede der Anfechtbarkeit und Aufrechenbarkeit erteilten Bankbürgschaft. Das Objekt sollte spätestens am 30. Juni 1996 übergeben werden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den notariellen Kaufvertrag vom 27. Oktober 1994 nebst Ergänzungsurkunden Bezug genommen.

Im Zeitpunkt des Vertragsschlusses war der Grundstücksverkäufer noch nicht Eigentümer des Grundstückes. Verfügungsberechtigte war die Stadt X., mit der der Grundstücksverkäufer einen entsprechenden Kaufvertrag gemäß § 18 Investitionsvorranggesetz noch nicht abgeschlossen hatte. Hierzu kam es erst am 21. Dezember 1994 (UR Nr. 008H/1994 des Notars Dr. I. mit dem Amtssitz in N.).

Bereits im September 1993 hatte der Veräußerer - über die Stadt X. - einen Antrag auf Erteilung eines Bauvorbescheides für den Neubau eines Altenpflegeheimes und von altengerechten Wohnungen gestellt. Diesem Vorhaben hatte die Stadt X. mit Beschluss vom 6. Dezember 1993 zugestimmt.

Im Zeitpunkt des Kaufvertragsschlusses mit dem Kläger waren die Baugenehmigungen für das Objekt noch nicht erteilt. Der Bauantrag für das Objekt wurde am 26. Oktober 1994 gestellt. Der Veräußerer stand weiterhin in konkreten Verhandlungen mit dem Generalunternehmer. Der Abschluss des GU-Vertrages war noch für das Jahr 1994 angestrebt. Auch hatte der Veräußerer weitere Planungsleistungen für das Projekt bereits beauftragt.

Außerdem bestanden bereits Pachtverträge mit dem AWO Kreisverband X. e.V., die von den Erwerbern zu übernehmen waren.

Der Kläger und seine Mutter entrichteten den Kaufpreis am 30. Dezember 1994. Mit Wirkung zum 31. Mai 1995 ist der Anteil der Frau F. T. im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf den Kläger übergegangen.

Am 20. März 1995 begannen die Abbruch-, Erd- und Rodungsarbeiten. Die Baugenehmigungen wurden am 25. April, 15. und 30. Mai 1995 erteilt. Das Grundstück wurde am 12. Dezember 1995 zu Gunsten des Grundstücksverkäufers aufgelassen. Die Eintragung des Verkäufers als Eigentümer folgte am 15. Mai 1996. Die Auflassungsvormerkung zu Gunsten des Klägers und seiner Mutter wurde am 17. Juli 1996 eingetragen, der Besitz ging am 1. September 1996 über.

Mit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehendem Bescheid zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 1994 vom 30. Oktober 1995 berücksichtigte der Beklagte zunächst - erklärungsgemäß - eine Sonderabschreibung gemäß § 4 Abs. 2 FördG in Höhe von 003 DM (ausgehend von einer Bemessungsgrundlage in Höhe von 004 DM, davon 50%).

Im Anschluss an eine im Jahre 1998 durchgeführte Außenprüfung (Bericht vom 1. Juni 1999) ermittelte der Beklagte eine - zwischen den Beteiligten unstreitige - Afa-Bemessungsgrundlage in Höhe von 005 DM. Außerdem kürzte er die Sonderabschreibung für das Streitjahr unter Hinweis auf das BMF-Schreiben vom 29. März 1993 (BStBl. I 1993, 279) auf 006 DM (Bescheid zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 1994 vom 6. Dezember 1999) und stellte einen Verlust in Höhe von 007 DM fest. Die Sonderabschreibung auf Anzahlungen könne nur insoweit berücksichtigt werden, als der geplante Herstellungsaufwand im Jahr der Anzahlung und im Folgejahr anfalle. Im Streitfall sei daher für das Streitjahr die Abschreibung in Höhe von 50% lediglich auf 70% der Bemessungsgrundlage (geplanter Fertigstellungsgrad zum 31.12.1995) zu gewähren. Mit einem sog. Richtigstellungsbescheid vom 4. April 2000 stellte der Beklagte klar, dass Feststellungsbeteiligter zu 2) der Kläger als Gesamtrechtsnachfolger nach Frau F. T. ist.

Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 10. April 2001).

Seine Klage begründet der Kläger im Wesentlichen damit, dass gemäß § 4 Abs. 2 FördG Anzahlungen auf Anschaffungskosten zu 100% begünstigt seien. Eine Befristung, innerhalb derer die Baumaßnahme abgeschlossen sein müsse, kenne das Gesetz nicht. Der Erlass des BMF beschränke ein insoweit eindeutiges Gesetz gegen das klare Ziel der gesetzlichen Regelung. Auch sei § 3 Abs. 2 MaBV kein geeigneter Maßstab für die Entscheidung, ob Anzahlungen auf Anschaffungskosten als willkürlich anzusehen seien, da der wirtschaftliche Vorteil aus der Anzahlung unberücksichtigt bleibe. Das BMF-Schreiben sei verfassungswidrig, da es eine ungleiche Besteuerung gleicher Sachverhalte zur Folge habe und damit weder die Gleichmäßigkeit der Besteuerung noch der gleichmäßige Normenvollzug gewährleistet sei.

Außerdem sei die Anzahlung nicht willkürlich im Sinne des § 42 AO gewesen. Denn durch die Vorauszahlung habe eine Minderung des Kaufpreises sowie die Senkung weiterer Kosten (Courtage etc) erreicht werden können. Der wirtschaftliche Vorteil habe netto etwa 2,3 Mio. DM betragen (Berechnung siehe Schriftsatz vom 12. Juni 2001). Die Stadt X. habe ein großes eigenes Interesse an der Realisierung des Projektes gehabt, dem sie letztlich im Rahmen der Bauvoranfrage bereits im Dezember 1993 zugestimmt habe.

Der Kläger beantragt sinngemäß,

den Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 1994 vom 6. Dezember 1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. April 2001 aufzuheben und die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 1994 mit .I. 001 DM festzustellen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist unter Hinweis auf die Darlegungen der Einspruchsentscheidung der Auffassung, dass die Anzahlung willkürlich und damit als Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts im Sinne von § 42 AO anzusehen sei. Gemäß dem BMF-Schreiben vom 29. März 1993 und der Verfügung der OFD Münster vom 1. Oktober 1998 (S 1988 - 100 - St 12 - 31) gelte eine Vorauszahlung dann nicht als willkürlich, wenn das Wirtschaftsgut spätestens im folgenden Jahr geliefert werde. Sei dies nicht der Fall, seien Anzahlungen gleichwohl insoweit nicht willkürlich, als diese nicht die Zahlungen überschreiten, die nach § 3 Abs. 2 MaBV im laufenden oder im folgenden Jahr voraussichtlich zu leisten wären. Demgegenüber sei die Vorauszahlung des vollen Kaufpreises durch den Kläger willkürlich.

Entgegen der Ansicht des Klägers ergebe sich hieraus auch kein Verstoß gegen das Gebot der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Fraglich sei zudem, ob der vom Kläger dargestellte Vorteil aus der Vorauszahlung tatsächlich eingetreten sei.

Die Beteiligten haben im Rahmen des durchgeführten Erörterungstermins auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 FGO).

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhaltes wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze, das Protokoll des Erörterungstermins sowie die Steuerakten Bezug genommen.

II.

Die zulässige Klage ist begründet. Dem Kläger steht die begehrte Sonderabschreibung in voller Höhe zu.

1. Gemäß § 4 Abs. 1 Fördergebietsgesetz (FördG) kann der Anspruchsberechtigte (§ 1 FördG) für begünstigte Investitionen im Fördergebiet (§§ 2, 3 FördG) - unter anderem - Sonderabschreibungen in Höhe von bis zu 50% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vornehmen. Diese Sonderabschreibungen können nach § 4 Abs. 2 FördG bereits für Anzahlungen auf Anschaffungskosten und für Teilherstellungskosten in Anspruch genommen werden. Dies gilt auch im Streitfall.

a. Neben den - unstreitigen - Voraussetzungen der §§ 1 bis 3 FördG liegen auch die Voraussetzungen des § 4 FördG, insbesondere des § 4 Abs. 2 FördG vor. Bei dem vom Kläger und seiner Mutter am 30. Dezember 1994 (voraus)gezahlten Betrag handelt es sich um eine Anzahlung auf Anschaffungskosten im Sinne dieser Regelung.

Anzahlungen auf Anschaffungskosten im Sinne des § 4 Abs. 2 FördG, § 7 a Einkommensteuergesetz (EStG) sind Vorleistungen auf ein zu einem späteren Zeitpunkt noch zu vollziehendes Anschaffungsgeschäft (vgl. BFH-Urteile vom 4. März 1983 III R 20/82, BFHE 138, 286, BStBl II 1983, 509; vom 21. November 1980 III R 19/79, BFHE 132, 175, BStBl II 1981, 179, je zu § 4b des Investitionszulagengesetzes -InvZulG-; vom 28. Juni 2002 IX R 51/01, BStBl. II 2002, 758 zu § 4 FördG). Mithin muss die Leistung des Erwerbers in Erfüllung des Anschaffungsgeschäftes erbracht werden. Diese Voraussetzung ist nur gegeben, wenn die Vorleistung unmittelbar der Tilgung der Kaufpreisschuld dient. Das wiederum setzt einerseits voraus, dass die Zahlung dem Leistungsempfänger zur freien Verfügung zufließt. Zahlungen des Erwerbers, die nur bei Gelegenheit des Anschaffungsgeschäftes erfolgen, durch die aber keine Kaufpreistilgung eintritt bzw. eintreten soll, stellen hingegen keine Anzahlungen im Sinne des § 4 Abs. 2 FördG, § 7 a EStG dar ( vgl. BFH-Urteil vom 4. März 1983 III R 20/82, BStBl. II 1983, 509; FG Hamburg, Urteil vom 12. Oktober 2000, EFG 2001, 382 rkr). Zum anderen muss die Kaufpreisverpflichtung wirksam begründet worden sein (vgl. BFH-Urteil vom 4. März 1983 III R 20/82, BStBl. II 1983, 509, Breuninger/Prinz FR 1993, 350, 351).

Der Kläger und seine Mutter haben mit der Überweisung des Kaufpreises am 30. Dezember 1994 die im Rahmen des Kaufvertrages wirksam übernommene Zahlungsverpflichtung (§ 3 des Vertrages) erfüllt.

Aus Sicht des Senates bestehen hinsichtlich der Wirksamkeit der Zahlungsverpflichtung keine Bedenken. Weder die Tatsache, dass der Verkäufer (noch) nicht Eigentümer des Grundstückes war, noch der Umstand, dass die erforderlichen Baugenehmigungen (noch) nicht erteilt waren, führen zur Unwirksamkeit der vertraglichen Verpflichtung.

Der Wirksamkeit der Kaufpreiszahlungspflicht stehen auch die Regelungen der Makler- und Bauträgerverordnung (MaBV) nicht entgegen. Denn gemäß § 7 Abs. 1 MaBV darf abweichend von der Regelung des § 3 Abs. 2 MaBV - und damit abweichend von einer Zahlung in Abhängigkeit vom Baufortschritt - auch die Vorauszahlung des Kaufpreises durch den Erwerber vereinbart werden, wenn für alle etwaigen Ansprüche des Auftraggebers auf Rückgewähr oder Auszahlung seiner Vermögenswerte Sicherheit geleistet wird. Dies ist im Streitfall durch die Gestellung einer entsprechenden Bankbürgschaft geschehen.

Auch war der Kaufvertrag nicht etwa wegen Fehlens der Genehmigung nach der Grundstücksverkehrsordnung (GVO) (schwebend) unwirksam (vgl. Palandt-Heinrichs BGB Kommentar, § 275 Rn 27), denn eine solche Genehmigung war im Streitfall nicht erforderlich.

Soweit bei Abschluss des Vertrages auf Seiten der Erwerber ein vollmachtloser Vertreter gehandelt hat, war das Rechtsgeschäft zwar zunächst (schwebend) unwirksam (§ 177, § 184 Bürgerliches Gesetzbuch - BGB). Mit der Genehmigung durch die Erwerber am 2. bzw. 4. November 1994 ist der Kaufvertrag jedoch noch vor der Zahlung des Kaufpreises durch die Erwerber wirksam geworden.

Schließlich ist der am 30. Dezember 1994 an den Veräußerer überwiesene Betrag diesem zur freien Verfügung zugeflossen. Dem steht die im Gegenzug gewährte Bürgschaft nicht entgegen, auch nicht, wenn der gezahlte Kaufpreis zur Bereitstellung derselben verwendet worden ist (so auch FG Hamburg, Urteil vom 12. Oktober 2000, EFG 2001, 382 rkr).

b. Entgegen der Ansicht des Beklagten ist weder § 4 Abs. 2 FördG noch § 7a EStG dahingehend - einschränkend - auszulegen, dass eine Anzahlung nur dann vorliegt, wenn diese nach dem Stand der Baumaßnahmen bemessen ist.

Anzahlungen auf Anschaffungskosten im Sinne des § 4 Abs. 2 FördG sind - wie dargelegt - Vorleistungen auf ein zu einem späteren Zeitpunkt noch zu vollziehendes Anschaffungsgeschäft (vgl. BFH-Urteile vom 4. März 1983 III R 20/82, BFHE 138, 286, BStBl II 1983, 509; vom 21. November 1980 III R 19/79, BFHE 132, 175, BStBl II 1981, 179, je zu § 4b des Investitionszulagengesetzes -InvZulG-; vom 28. Juni 2002 IX R 51/01, BStBl. II 2002, 758 zu § 4 FördG). Eine Einschränkung dahingehend, dass Anzahlungen nur vorliegen, wenn diese sich am Fertigstellungsgrad der Baumaßnahme orientieren, ergibt sich weder aus dem Wortlaut der Norm, der keinen solchen Bezug herstellt, noch aus dem Begriff der Anzahlung selbst (so auch FG Hamburg, Urteil vom 12. Oktober 2000, EFG 2001, 382 rkr). Er ist insbesondere auch nicht einschränkend dahingehend zu verstehen, dass eine Anzahlung begrifflich stets nur eine Teilvorauszahlung darstellen kann (offen gelassen in FG Hamburg, Urteil vom 12. Oktober 2000, EFG 2001, 382 rkr). Nach Auffassung des Senates kann auch die vollständige Vorauszahlung des Kaufpreises als Anzahlung verstanden werden (so wohl i.E. auch BFH-Urteil vom 28. Juni 2002 IX R 51/01, BStBl. II 2002, 758; Stuhrmann in Blümich, FördG, § 4 Rn 8a). Denn für die Qualifizierung als Anzahlung kann es keinen Unterschied machen, ob ein - mehr oder minder geringer - Teil der Kaufpreisforderung offen bleibt oder nicht. Maßgebend ist vielmehr, dass die Zahlung eine Vorausleistung auf ein noch zu vollziehendes Anschaffungsgeschäft darstellt. Ihre Höhe ist dabei für die Qualifizierung als Anzahlung ohne Belang.

Diese Auslegung des Begriffes der Anzahlung entspricht auch dem Sinn und Zweck des FördG. Durch das FördG soll ein Anreiz gegeben werden, die dringend erforderlichen Neubauten sowie Maßnahmen zum Ausbau, zur Erweiterung und zur Modernisierung von Gebäuden im Fördergebiet unverzüglich vorzunehmen (BTDrucks 12/562, S. 72). Im Gesetzgebungsverfahren wurde ausdrücklich darauf hingewiesen, dass angesichts des desolaten Zustandes des Wohnungsbestandes alle Anstrengungen zu unternehmen seien, einen umfassenden Instandsetzungs- und Modernisierungsprozess sowie eine umfassende Neubautätigkeit in den neuen Bundesländern und in Berlin in Gang zu setzen (BTDrucks 12/562, S. 61, vgl. auch BFH-Urteil vom 14. September 1999 IX R 35/97, BStBl. II 2000, 478). Dieses Ziel wollte der Gesetzgeber nicht nur durch die Gewährung von Sonderabschreibungsmöglichkeiten auf Anschaffungs- und Herstellungskosten verwirklichen. Vielmehr sollte - wie § 4 Abs. 2 FördG unmissverständlich zum Ausdruck bringt - der Investor auch bereits für Anzahlungen auf Anschaffungskosten Sonderabschreibungen geltend machen können, was nur so verstanden werden kann, dass die Abschreibungsmöglichkeit unabhängig vom konkreten Baufortschritt gewährt werden sollte. Mit anderen Worten, der Investor sollte in den frühzeitigen Genuss der Sonderabschreibung kommen können (vgl. zu § 19 Abs. 3 BerlinFG BFH-Urteil vom 2. Juni 1978 III R 48/77, BStBl. II 1978, 475) und zwar konkret in dem Zeitpunkt, in dem er - aufgrund einer wirksamen vertraglichen Verpflichtung - Anzahlungen leistet, d.h. der Geldabfluss erfolgt. Mithin steht der Sinn und Zweck der Regelung des § 4 Abs. 2 FördG einer an den Baufortschritt anknüpfenden, einschränkenden Auslegung entgegen.

Eine einschränkende Auslegung der Norm kann - entgegen der Ansicht des Beklagten - auch nicht aus § 3 Abs. 2 MaBV abgeleitet werden. Zum einen fehlt es an einer Verweisung des § 4 Abs. 2 FördG auf die Bestimmungen der MaBV. Zum anderen erachtet die MaBV selbst eine vom Baufortschritt unabhängige Zahlungsweise - nach Maßgabe des § 7 Abs. 1 MaBV - für grundsätzlich zulässig. Bewegt sich eine Zahlungsvereinbarung innerhalb des durch die MaBV - oder sonstige gesetzliche Bestimmungen - vorgegebenen rechtlichen Rahmens, und ist demzufolge die Vereinbarung der Vorauszahlung wirksam, liegt nach Auffassung des Senates eine - begünstigte - Anzahlung im Sinne des § 4 Abs. 2 FördG vor.

Aus den dargestellten Gründen ist der im BMF-Schreiben vom 29. März 1993 bzw. in der OFD Verfügung vom 1. Oktober 1998 vorgenommenen Einschränkung des § 4 Abs. 2 FördG nicht zu folgen (im Ergebnis auch FG Hamburg, Urteil vom 12. Oktober 2000, EFG 2001, 382 rkr, so auch Breuninger/Prinz FR 1993, 352).

2. Vielmehr unterliegt die von den Beteiligten im Streitfall gewählte Gestaltung - allein - den in § 42 Abgabenordnung (AO) umschriebenen allgemeinen Grenzen, die im Streitfall hingegen nicht überschritten sind.

a. Nach § 42 Satz 1 AO kann durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts das Steuergesetz nicht umgangen werden. Von einer Umgehung ist auszugehen, wenn eine Gestaltung gewählt wird, die - gemessen an dem erstrebten Ziel - unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs vom 29. November 1982 GrS 1/81, BFHE 137, 433, BStBl II 1983, 272; BFH-Urteile vom 7. Juli 1998 VIII R 10/96, BFHE 186, 534, BStBl II 1999, 729; vom 26. März 1996 IX R 51/92, BFHE 180, 330, BStBl II 1996, 443, m.w.N.). Eine rechtliche Gestaltung ist unangemessen, wenn der Steuerpflichtige die vom Gesetzgeber vorgegebene typische Gestaltung zur Erreichung bestimmter wirtschaftlicher Ziele nicht gebraucht, sondern hierfür einen ungewöhnlichen Weg wählt, auf dem nach den Wertungen des Gesetzgebers das Ziel, Steuern zu sparen, nicht erreichbar sein soll (BFH-Urteile vom 16. Januar 1992 V R 1/91, BFHE 167, 215, BStBl II 1992, 541; vom 13. Oktober 1992 VIII R 3/89, BFHE 169, 336, BStBl II 1993, 477). Die Unangemessenheit einer Rechtsgestaltung tritt insbesondere zu Tage, wenn diese keinem wirtschaftlichen Zweck dient (vgl. BFH-Urteile vom 19. August 1999 I R 77/96, BFHE 189, 342; vom 17. Januar 1991 IV R 132/85, BFHE 163, 449, BStBl II 1991, 607). Dient die Gestaltung hingegen wirtschaftlichen Zwecken, darf das Verhalten der Beteiligten nicht auf seine Angemessenheit beurteilt werden (z.B. BFH-Urteil vom 30. November 1989 IV R 97/86, BFH/NV 1991, 432).

b. Im Streitfall diente die von den Beteiligten gewählte vertragliche Gestaltung der Vorauszahlung des vollständigen Kaufpreises - neben der Reduzierung des Kaufpreises sowie sonstiger Nebenkosten des Erwerbes (Notarkosten, Grunderwerbsteuer, Maklercourtage) - zweifelsohne auch dazu, den Kläger frühzeitig in den Genuss der Sonderabschreibung gemäß § 4 FördG und der daraus resultierenden steuerlichen Vorteile zu bringen. Diese Intention widerspricht jedoch nicht dem Willen des Gesetzgebers. Der Kläger erhält mithin durch die gewählte Vertragsgestaltung keinen Vorteil, der nicht von der Regelung des § 4 FördG gedeckt wäre. Denn insbesondere die Regelung des § 4 Abs. 2 FördG dient dazu, dem Investor möglichst frühzeitig die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung zu ermöglichen. Ist es aber Ziel des Gesetzgebers, Investitionsanreize - unter anderem - auch durch eine frühzeitige Inanspruchnahme der Sonderabschreibung zu gewähren, kann eine (volle) Kaufpreisvorauszahlung, die sich innerhalb der gesetzlichen Regelungen der MaBV bewegt, grundsätzlich nicht rechtsmissbräuchlich sein (vgl. auch FG Hamburg, Urteil vom 12. Oktober 2000, EFG 2001, 382 rkr, so auch Breuninger/Prinz FR 1993, 352).

Die Annahme einer rechtsmissbräuchlichen Gestaltung kommt jedoch ausnahmsweise dann in Betracht, wenn die Vertragsbeteiligten mit der Vereinbarung der Anzahlung einerseits erstreben, dass der Erwerber frühzeitig in den Genuss der Sonderabschreibung gelangt, während sie andererseits eine unverzügliche und alsbaldige Realisierung des begünstigten Vorhabens - und damit der Anschaffung selbst - nicht beabsichtigen oder von einer solchen nicht ausgehen können. In diesen Fällen erfolgt die Anzahlung ins Blaue hinein und ist willkürlich. Das bedeutet hingegen nicht, dass die Durchführung des Investitionsvorhabens zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses bzw. der Leistung der Anzahlung vollständig (rechtlich) abgesichert sein muss. Vielmehr reicht es aus der Sicht des Senates aus, wenn die Vertragsbeteiligten im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrages aufgrund der Gesamtumstände davon ausgehen konnten, dass das Projekt alsbald realisiert werden kann und sie unverzüglich mit dessen Realisierung beginnen. Kommt es sodann in angemessener Zeit zur Umsetzung des Vorhabens, so spricht dies dafür, dass die Beteiligten bei Vertragsschluss von einer alsbaldigen Realisierung ausgehen konnten und ein Gestaltungsmissbrauch nicht vorliegt.

So war es auch im Streitfall. Obwohl der Veräußerer im Zeitpunkt des Vertragsschlusses - im Oktober 1994 - noch keinen Kaufvertrag über das Grundstück abgeschlossen hatte und auch keine Baugenehmigungen vorlagen bzw. der Generalunternehmer noch nicht beauftragt war, konnten die Vertragsbeteiligten von einer alsbaldigen Verwirklichung des Vorhabens ausgehen. Dies ergibt sich nicht nur daraus, dass das Objekt - vertragsgemäß - im September 1996 übergeben werden konnte, was in Anbetracht der Größe des Vorhabens keine überlange Realisierungsphase darstellt. Auch die Tatsache, dass zeitnah im Anschluss an den Kaufvertragsschluss die Baugenehmigungen beantragt und erteilt sowie die Bauarbeiten begonnen wurden und auch der Generalunternehmer beauftragt wurde, sprechen für diese Annahme. Dies gilt auch im Hinblick auf das offenbare Eigeninteresse, das die Stadt X. an der Realisierung des Vorhabens hatte und das sie bereits Ende 1993 im Rahmen ihrer Zustimmung zur Bauvoranfrage dokumentiert hat.

Mithin konnten die Beteiligten im Zeitpunkt des Vertragsschlusses aufgrund der Gesamtumstände davon ausgehen, dass das Projekt alsbald würde realisiert werden können. Der unverzügliche Beginn der Bauarbeiten und die vertragsgemäße Übergabe des Objektes im September 1996 schließen im Streitfall die Annahme eines Gestaltungsmissbrauches aus.

3. Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) zuzulassen.

4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit aus § 151 FGO iVm §§ 708, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

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