Urteil vom Finanzgericht Münster - 11 K 632/07 AO

Tenor

Der Duldungsbescheid vom 19.07.2007 wird dahingehend geändert, dass die Klägerin nur verpflichtet ist, Wertersatz i.H.v. 42.134,54 € zu leisten.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin zu 44 % und der Beklagte zu 56 %.

Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Streitig ist die Rechtmäßigkeit eines Anfechtungs- und Duldungsbescheids.

Die am 14.10.1982 geborene Klägerin (Klin.) ist die Tochter der Eheleute B. und V. L.. Die Eltern der Klin. waren Geschäftsführer der Firma N. L. GmbH und wurden als solche durch Haftungsbescheide vom 16.12.2005 für Steuerschulden der GmbH i.H.v. 96.291,70 € in Haftung genommen. Die Haftungsbescheide sind bestandskräftig. Vollstreckungsmaßnahmen gegen die N. L. GmbH und die Eltern der Klin. blieben erfolglos. Die Eltern gaben in 2003 eidesstattliche Versicherungen ab.

Zwischen der Klin. und ihrer am 21.10.1981 geborenen Schwester S1. einerseits und den Eltern andererseits kam es in der Vergangenheit u.a. zu folgenden vertraglichen Beziehungen:

Der Vater der Klin. war früher Alleingesellschafter und Geschäftsführer der C. L. GmbH mit Sitz in C1., über deren Vermögen am 15.07.1999 das Insolvenzverfahren eröffnet wurde (AG B1., ... IN ...../99). Das Insolvenzverfahren wurde in 2001 beendet und die Gesellschaft anschließend fortgesetzt. Mit notariellem Vertrag vom 30.12.2004 wurde die Schwester der Klin., die zu diesem Zeitpunkt mit ihrem Ehemann in C2. lebte und dort nichtselbständig tätig war, zur alleinigen Geschäftsführerin bestellt. Mit Haftungsbescheiden vom 12.04.2005 (12.510,98 €) und 22.03.2006 (6.836,98 €) wurden sowohl sie als auch ihr Vater für Steuerschulden der GmbH in Haftung genommen. S1. war als Strohfrau eingesetzt; sie unterschrieb lediglich den von ihren Eltern vorbereiteten Schriftverkehr.

Die C. L. GmbH hatte von dem Vater der Klin. vier Darlehen und von der Mutter der Klin. ein weiteres Darlehen erhalten, welche in der Bilanz auf den 31.12.1999 mit über 500.000 DM ausgewiesen waren und die ausweislich der ursprünglichen Darlehensverträge (Bl. 212-214 der Akte "Sonstige Unterlagen") zu verzinsen waren. Mit schriftlichen Vereinbarungen vom 04.12.1999 betreffend drei zwei Darlehensforderungen i.H.v. insg. 246.998,01 DM haben die Eltern ihre Darlehensansprüche zu gleichen Teilen an ihre Kinder abgetreten (s. Bl. 207-209 der Akte "Sonstige Unterlagen"). In der Bilanz der GmbH wurde der Forderungsübergang erst ab 2003 berücksichtigt. In den ESt-Erklärungen der Töchter wurden z.T. Zinseinnahmen erklärt. Am 30.11.2007 hat die Klin. einen "Nachtrag zum Darlehensvertrag" (Bl. 109 Gerichtsakte -GA-) unterschrieben, worin sie auf einen Teil der Darlehenssumme verzichtete und Zinsfreiheit vereinbart wurde.

Mit notariellem Vertrag vom 30.12.2002 (Urner. ...../2002 der Notars I. T. aus P., Bl. 193 ff. der Akte "Sonstige Unterlagen") erwarb die Klin. von ihrer Mutter das Grundstück T1.-Straße 01 in C1. für 60.000 €. Unter "§ 1 Grundbuchbestand" heißt es: "lfd. Nr. 4: Die Zwangsversteigerung des Grundstücks ist angeordnet (Az.: 5 K 42/01) eingetragen 09.11.2002 ....hinsichtlich des Zwangsversteigerungsvermerks wird die die Versteigerung betreibende Gläubigerin um Hereingabe der Löschungsunterlagen gebeten, zumal der Gesamtkaufpreis direkt an sie gezahlt werden soll." Zur Finanzierung des Kaufpreises nahm die Klin., die sich noch in Ausbildung befand, ein Darlehen über 40.000 € bei der Volksbank T2. auf. Die zur Darlehenstilgung benötigten Mittel wurden der Klin. von ihren Eltern überwiesen. Ein am 20.03.2006 gegenüber der Klin. in Bezug auf die Grundstücksübertragung ergangener Duldungsbescheid wurde später wieder aufgehoben, da das Grundstück wertausschöpfend belastet war.

Im Rahmen der Prüfung der Einkommens- und Vermögensverhältnisse der Eheleute B. und V. L. erklärte der Vater der Klin. mit Schriftsatz vom 20.01.2006 u.a., dass er nicht über Bankvollmachten für Konten verfüge, die nicht auf seinen Namen lauten. Durch einen Kontenabruf beim Bundesamt für Finanzen ermittelte der Beklagte (Bekl.) jedoch Konten, bei denen die Klin. und ihre Schwester S1. als Kontoinhaber registriert sind, während die Eltern als Verfügungsberechtigte ausgewiesen sind. Dabei handelt es sich u.a. um das Konto 000000002 bei der Commerzbank, welches am 02.10.2002 eröffnet worden ist und für das die Eltern der Klin. seit dem 05.04.2003 Kontovollmacht besaßen. Der Bekl. kam aufgrund der von der Bank zur Verfügung gestellten Unterlagen, welche die Buchungstexte erst ab dem 20.09.2005 erkennen lassen, zu dem Schluss, dass die Eltern sowohl ihren eigenen Zahlungsverkehr als auch den Zahlungsverkehr der C. L. GmbH über dieses Konto abgewickelt haben. Neben Gutschriften, die betriebliche Einnahmen der Firma C. L. GmbH darstellen, wurden der Arbeitslohn der Mutter der Klin., das Kindergeld für die Klin. sowie vierteljährliche Rentenzahlungen der S2. Versicherung auf dem Konto gutgeschrieben. Von dem Konto abgebucht wurden u.a. die Miete für das von den Eltern bewohnte Gebäude H.-Straße 03 in C1., Leasingraten für das Fahrzeug der Eltern, Krankenversicherungsbeiträge des Vaters sowie andere Beträge, die den Eltern der Klin. zuzurechnen sind. Darüber hinaus wurden über das Konto auch Zahlungsvorgänge abgewickelt, die die Klin. selbst oder ihre Schwester betrafen. Zum Beispiel wurden die Miete und Hauskosten für die von S1. bewohnte Wohnung in C2. über dieses Konto gebucht und es war ein Dauerauftrag i.H.v. 400 € auf ein Konto der Klin. eingerichtet.

Von den im Zeitraum 01.01.2004 bis 31.01.2006 auf dem Konto erfolgten Zahlungseingängen sind nach den Feststellungen des Bekl. insgesamt 143.502,10 € den Eltern der Klin. zuzurechnen. Aufgrund der o.g. Feststellungen erließ der Bekl. am 03.04.2006 gegen die Klin. einen Anfechtungs- und Duldungsbescheid, mit dem jeder einzelne durch die Eltern der Klin. veranlasste Zahlungseingang auf dem Konto Nr. 000000002 bei der Commerzbank gem. § 3 Abs. 1, § 4 Anfechtungsgesetz (AnfG) angefochten und die Klin. zur Zahlung von 96.291,70 € aufgefordert wurde. Eine Aufstellung der einzelnen angefochtenen Zahlungseingänge unter Angabe von Datum und Höhe lag dem Bescheid nicht bei. Ein entsprechender Anfechtungsbescheid ist auch gegenüber der Schwester der Klin. ergangen.

Zur Begründung führte der Bekl. im Bescheid sowie im Einspruchsverfahren aus, dass die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 AnfG erfüllt seien, da die einzelnen von den Eltern veranlassten Einzahlungen bzw. Überweisungen mit der jeweiligen Gutschrift auf dem Konto der Klin. in voller Höhe dem Zugriff des Finanzamts zur Befriedigung der oben genannten Haftungsansprüche entzogen worden seien, die Eltern der Klin. es zumindest billigend in Kauf genommen hätten, dass durch diese Rechtshandlungen eine Benachteiligung ihrer Gläubiger erfolge, und der Klin. die wirtschaftlichen Schwierigkeiten ihrer Eltern bekannt gewesen seien.

Die Eltern der Klin., welche im Jahr 2003 eidesstattliche Versicherungen abgegeben hätten, hätten sich schon seit 1999 in erheblichen existenziellen wirtschaftlichen Schwierigkeiten befunden. In diesem Jahr sei die C. L. GmbH, die Vorgängerfirma der N. L. GmbH, insolvent geworden. Bereits 1999 habe der Vollziehungsbeamte des Finanzamts C1. regelmäßig Vollstreckungsversuche unter der Wohnanschrift in P. vorgenommen. Im Oktober 2000 sei das Wohnhaus der Familie in P. unter Zwangsverwaltung gestellt worden. In 2003 sei es schließlich zur Veräußerung des Gebäudes gekommen und die Familie L. habe umziehen müssen (Umzug nach C1.). Zwar sei die Veräußerung nicht im Rahmen einer Zwangsversteigerung erfolgt, es sei aber aufgrund der bekannten Umstände keine freiwillige Veräußerung gewesen. Spätestens durch den Abschluss des Kaufvertrags vom 30.12.2002 sei der Klin. bekannt geworden, dass dem Grundstück T1.-Straße 01, das sich im Eigentum ihrer Mutter befand, die Zwangsversteigerung drohte. Nicht zuletzt aufgrund dieser Tatsache sowie des Umzugs der Eltern aus dem Eigentum in eine Mietwohnung, habe die volljährige Klin. offensichtlich erkennen müssen, in welcher wirtschaftlichen (Not-)Situation sich ihre Eltern befanden.

Weder die Grundstücksübertragung auf die Klin. noch die Einräumung der Kontovollmachten noch die Übertragung der Geschäftsführung der C. L. GmbH auf die Schwester der Klin. hätten von den Töchtern als normale Vorgänge angesehen werden können. Dass all diese Vorgänge in ihrer Gesamtheit durch die wirtschaftliche Situation der Eltern bedingt gewesen seien und damit im Zusammenhang gestanden hätten, sei den Töchtern bewusst gewesen. Es sei nicht anzunehmen, dass ein erwachsener Mensch diese Zusammenhänge nicht erkenne oder nicht zumindest bei den Eltern hinterfrage, warum er in Dinge einwilligen solle, die für ihn rechtliche sowie finanzielle Konsequenzen in einer derartigen Größenordnung nach sich zögen. Es müsse den Töchtern auch klar geworden (oder klargemacht worden) sein, dass einzig durch die gewählte Konstellation die Vollstreckung in das noch vorhandene elterliche Vermögen habe verhindert werden können.

Kenntnis davon, um welche Gläubiger es sich hierbei konkret gehandelt habe, sei nicht erforderlich. Allein entscheidend sei die Kenntnis, dass Schulden vorhanden seien und durch die Einrichtung von Fremdgeldkonten den Gläubigern die Vollstreckung unmöglich gemacht werde.

Auch der Umstand, dass der im Bereich P. zuständige Gerichtsvollzieher I1. die Eltern der Klin. zwischen Herbst 2001 und Sommer 2003 regelmäßig im Hause L. zur Durchführung von Vollstreckungsmaßnahmen besucht habe, lasse darauf schließen, dass die Klin. von den finanziellen Schwierigkeiten ihrer Eltern gewusst habe. Es sei unmöglich, dass die Töchter hiervon nichts mitbekommen hätten oder dass ihnen dies hätte verheimlicht werden können. Dafür, dass die Klin. und ihre Schwester von den Vollstreckungsmaßnahmen Kenntnis gehabt hätten, würden zudem zwei Kontoauszüge sprechen, die Herr I1. beim Finanzamt eingereicht habe. Demnach seien seinem Gerichtsvollzieherkonto am 10.02.2003 sowie am 08.04.2003 Beträge i.H.v. 1.200,00 EUR und 1.900,00 EUR gutgeschrieben worden unter Angabe des Zwecks "Für B. und V. L." und des Auftraggebers "S1. L. und". Aus dem Kontoauszug sei leider der Name des weiteren Auftraggebers nicht ersichtlich, es dürfte sich jedoch um S. L. - die Klin. - handeln.

Außerdem sei auch der Anfechtungstatbestand des § 4 AnfG erfüllt, da die auf das Konto Nr. 000000002 bei der Commerzbank eingegangenen Zahlungen jeweils unentgeltliche Leistungen darstellen würden, es sich hierbei nicht um gebräuchliche Gelegenheitsgeschenke handele und die Anfechtungsfrist von 4 Jahren gewahrt sei.

Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Der Einspruchsentscheidung vom 11.01.2007 liegt eine Aufstellung bei, in der die einzelnen angefochtenen Zahlungseingänge nach Datum und Höhe bezeichnet sind. Hiergegen wurde am 15.02.2007 Klage erhoben.

Nachdem das Gericht unter Hinweis darauf, dass die einzelnen angefochtenen Rechtshandlungen im Duldungsbescheid nicht bezeichnet worden seien, mit Beschluss vom 29.05.2007 – 11 V 633/07 AO – Aussetzung der Vollziehung gewährt hatte, erließ der Bekl. am 19.07.2007 ein neuen Duldungsbescheid, durch den der bisherige Duldungsbescheid ersetzt wurde. Der neue Bescheid ist mit dem bisherigen Bescheid inhaltsgleich, enthält zusätzlich jedoch eine Anlage 3, in der die einzelnen angefochtenen Zahlungseingänge nach Datum und Betrag aufgelistet sind.

Die Klin. ist der Ansicht, dass der Anfechtungsbescheid rechtswidrig sei.

Die Voraussetzungen des § 4 AnfG seien nicht erfüllt, da die Gutschriften (Einzahlungen, Überweisungen etc.) der Eltern keine unentgeltlichen Leistungen an sie seien. Auch würden die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 AnfG nicht vorliegen, da sie nicht gewusst habe, dass ihre Eltern mit Gläubigerbenachteiligungsabsicht gehandelt haben könnten, und sie deren Einkommens- und Vermögensverhältnisse nicht gekannt habe. Es habe für sie auch keinen Anlass gegeben, den Eltern irgendwelche Fragen zu stellen. Anscheinsbeweisgrundsätze seien nicht anwendbar, denn es bestehe für sie – die Klin. – keine Möglichkeit, das Gegenteil (ihre Unkenntnis) zu beweisen.

Zu den von dem Bekl. herangezogenen Indizien sei anzumerken, dass sie – die Klin. – nicht gewusst habe, dass ihre Eltern eidesstattliche Versicherungen abgegeben hätten. Es müsse verständlich sein, dass Eltern die Abgabe einer eidesstattlichen Versicherung vor ihren Kindern verschweigen würden, weil sie sich schämten. Dass ihre Eltern finanzielle Probleme hatten, habe sie nur am Rande mitbekommen, z.B. dadurch, dass nicht mehr in Urlaub gefahren worden sei. Insbesondere habe sie von den Vollstreckungsmaßnahmen gegen ihre Eltern (Besuch von Gerichtsvollziehern, Zustellungen) keine Kenntnis gehabt, zumal sie schon mit 17 Jahren – d.h. im Jahr 1999 – aus der elterlichen Wohnung ausgezogen sei. Ihr Verhältnis zu den Eltern sei nach dem Auszug sehr angespannt gewesen und erst in den letzten Jahren hätten sie sich wieder etwas angenähert. Sie wisse nicht einmal, was ihre Eltern in den Jahren 1998 bis 2006 beruflich gemacht hätten.

Warum sie und ihre Schwester das streitgegenständliche Konto eingerichtet hätten und wer das Konto nutzen sollte, wisse sie - die Klin. - ebenfalls nicht mehr. Sie selbst habe das Konto jedenfalls nicht genutzt. Auch könne sie sich nicht daran erinnern, dass ihre Eltern ihr Darlehensforderungen abgetreten hätten; Darlehnsrückzahlungen oder Zinszahlungen habe sie nicht erhalten.

Dass ihre Schwester S1. Geschäftsführerin der C. L. GmbH geworden sei, habe sie mitbekommen. Zu den Hintergründen könne sie - die Klin. - jedoch nichts sagen.

Den Kaufpreis für das Objekt T1.-Straße 01 habe sie zusammen mit ihrer Oma aufgebracht. Das Haus habe zwangsversteigert werden sollen und sie – die Klin. - habe nicht gewollt, dass ihre Oma das Haus verlassen müsse. Deshalb habe sie das Haus von ihrer Mutter gekauft.

Eine Anfechtung scheitere zudem daran, dass sie – die Klin. - nicht bereichert sei. Die Möglichkeit, Auszahlungsansprüche gegen die Bank geltend zu machen, reiche für eine Bereicherung nicht aus, sondern es komme nur darauf an, ob sie – die Klin. – tatsächlich über die Auszahlungsansprüche verfügt habe. Dies sei jedoch nicht der Fall, da etwaige Leistungen der Eltern an sie sich im Rahmen ihrer Unterhaltsansprüche bewegt hätten oder von ihr aus eigenen Einnahmen finanziert worden seien.

Zudem würden bestimmte Einzahlungen gar nicht anfechtbar sein. Bei dem auf dem Konto eingezahlten Arbeitslohn der Mutter, deren Gehalt gepfändet gewesen sei, habe es sich um die unpfändbaren Lohnanteile gehalten. Auch die Berufsunfähigkeitsrente sei unpfändbar gewesen, denn ihr Vater habe den Versicherungsvertrag zu einem Zeitpunkt abgeschlossen, als er Arbeitnehmer gewesen sei. Er sei damals nur zu einem geringen Teil an der C. L. GmbH beteiligt gewesen und habe als deren Geschäftsführer Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt.

Zu beanstanden sei auch die Einzahlung der Fa. F. vom 25.11.2005 über 1.600 €. Hierbei handele es sich um eine Honorarzahlung, die ihrer Schwester S1. zugestanden habe.

Auch die Einzahlungen der Fa. X. seien nicht anfechtbar. Es habe sich hierbei um Honorarzahlungen gehandelt, die die Fa. X. der C. L. GmbH für deren Leistungen geschuldet habe. Wenn die GmbH veranlasse, dass diese Forderungen auf ein Konto der Klin. überwiesen werden sollten, sei dies eine Rechtshandlung der GmbH, und keine Rechtshandlung der Eltern. Dass die für die GmbH bestimmten Gelder auch für diese verwendet worden seien, könne sie – die Klin. - durch Vorlage der Kontoauszüge der GmbH nachweisen.

Die Klin. beantragt,

den Duldungsbescheid zuletzt vom 19.07.2007 sowie den vorher ergangenen Duldungsbescheid vom 03.04.2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.01.2007 aufzuheben.

Der Bekl. beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist im Wesentlichen auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Die Berichterstatterin hat den Streitfall sowie das Verfahren 11 K 634/07 AO, in dem S1. L. den an sie ergangenen inhaltsgleichen Duldungsbescheid anfechtet, am 29.03.2011 zusammen erörtert. Die Schwester der Klin. gab auf die Frage, warum das streitgegenständliche Konto den Eltern zur Nutzung überlassen worden sei, an, dass irgendwann alle Konten gesperrt gewesen seien, auch ihr eigenes Konto in C2.. Auch meine sie sich daran erinnern zu können, dass ihre Eltern gesagt hätten, sie bräuchten ein Konto. Grund hierfür sei ihres Erachtens gewesen, dass ihre Eltern kein anderes Konto mehr gehabt hätten, weil alle "dicht" gewesen seien.

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Steuerakten sowie die Protokolle des Erörterungstermins vom 29.03.2011 und der mündlichen Verhandlung vom 15.12.2011 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist zulässig, aber nur teilweise begründet.

Gem. § 68 Satz 1 FGO ist der Duldungsbescheid vom 19.07.2007 Gegenstand des Verfahrens geworden. Dieser hat den ursprünglich angefochtenen Bescheid vom 03.04.2006 ersetzt.

Der Duldungsbescheid vom 19.07.2007 ist nur zum Teil rechtmäßig.

Nach § 191 Abs. 1 AO kann derjenige, der kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Dazu zählen auch die Fälle, in denen einem Gläubiger zur Befriedigung seiner Forderungen das zur Verfügung gestellt werden muss, was durch anfechtbare Rechtshandlungen aus dem Vermögen des Schuldners veräußert, weggegeben oder aufgegeben ist. Gleiches gilt, wenn der Anfechtungsgegner den in anfechtbarer Weise aus dem Schuldnervermögens ausgeschiedenen Gegenstand nicht in Natur zurückgewähren kann und wenn er deshalb verpflichtet ist, Wertersatz zu leisten (§ 11 Abs. 1 AnfG).

Die Entscheidung über die Inanspruchnahme nach § 191 Abs. 1 AO ist zweigliedrig (st. Rspr. des BFH, vgl. u.a. Urteil vom 13.06.1997 - VII R 96/96, BFH/NV 1998, 4). Das Finanzamt hat zunächst zu prüfen, ob in der Person oder den Personen, die es durch Duldungsbescheid in Anspruch nehmen will, die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine Anfechtung erfüllt sind. Hierbei handelt es sich um eine vom Gericht in vollem Umfang überprüfbare Rechtsentscheidung. Daran schließt sich die nach § 191 Abs. 1 AO zu treffende Ermessensentscheidung – vgl. § 5 AO – des Finanzamts an, ob und ggf. wen es als Duldungsverpflichteten in Anspruch nehmen will. Diese auf der zweiten Stufe zu treffende Entscheidung ist gerichtlich nur im Rahmen des § 102 FGO auf Ermessensfehler (Ermessensfehlgebrauch bzw. Ermessensüberschreitung) überprüfbar (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 11.03.2004 - VII R 52/02, BStBl. II 2004, 579 unter II 1a m.w.N.).

Im Streitfall liegen die Voraussetzungen für eine Anfechtung nur teilweise vor.

1. Der Bekl. ist anfechtungsberechtigter Gläubiger i.S.d. § 2 AnfG. Die gegenüber den Eltern der Klin. festgesetzten Haftungsschulden sind fällig und vollstreckbar und die Vollstreckung in das Vermögen der Eltern ist erfolglos geblieben.

2. Nach § 1 AnfG sind alle Rechtshandlungen eines Schuldners anfechtbar, die seine Gläubiger benachteiligen. Rechtshandlung im Sinne des Anfechtungsgesetzes ist jedes – rechtliche oder tatsächliche – Handeln oder Unterlassen des Schuldners, das "rechtliche" Folgen hat. Dabei kommt es auf die Wirksamkeit der Rechtshandlung nicht an. Entscheidend ist vielmehr, ob der Schuldner durch sein Handeln (jedenfalls) dazu beigetragen hat, dass ein Vermögensgegenstand einem Dritten zugewandt worden ist (vgl. Brandenburgisches OLG, Beschluss vom 13.09.2001 - 8 U 108/00, ZInsO 2001, 1102; Huber, AnfG § 1 Rn 5 ff.).

Bei Einzahlungen auf einem fremden Konto handelt es sich um Rechtshandlungen des Anfechtungsschuldners, wenn er diese veranlasst hat und er mit der Einzahlung einen Vermögensgegenstand verliert, etwa Bargeld oder eine Forderung. Erfasst werden nicht nur die Fälle, in denen der Anfechtungsschuldner Bargeld einzahlt, Schecks einreicht oder eigene Überweisungen auf das Fremdkonto vornimmt, sondern auch die Fälle, in denen er seine Schuldner (Dritte) anweist, die ihm zustehenden Forderungsbeträge auf das Fremdkonto zu überweisen. Denn im Falle einer Zahlungsanweisung wird mit der Einzahlung durch den Dritten dessen Schuld gegenüber dem Anweisenden – hier: dem Anfechtungsschuldner – zum Erlöschen gebracht (§ 362 BGB). Der entsprechende Gegenwert wird dem Kontoinhaber zugewendet, denn dieser erlangt mit der Gutschrift auf seinem Konto einen Zahlungsanspruch gegenüber der Bank, aufgrund dessen er in der Lage ist, über die Geldbeträge zu verfügen.

Die Darlegungs- und Beweislast dafür, dass Rechtshandlungen des Anfechtungsschuldners vorliegen, trägt der Anfechtende. Bezogen auf den Streitfall bedeutet das, dass der Bekl. nachweisen muss, dass die angefochtenen Einzahlungen auf dem Konto der Klin. tatsächlich deren Eltern zuzurechnen sind. Auf etwaige Beweiserleichterungen kann der Bekl. sich dabei nicht berufen. Insbesondere führt der Umstand, dass die zur Erfüllung der Darlegungslast benötigten Kenntnisse und Unterlagen letztlich in der Sphäre des Anfechtungsgegners liegen, nicht zu einer Beweislastumkehr. Dem Anfechtungsgegner obliegt es im Rahmen seiner sekundären Beweislast lediglich, substantiierte Einwendungen zu erheben. Werden solche Einwendungen erhoben, muss der Anfechtende darlegen und notfalls beweisen, dass es sich tatsächlich um Rechtshandlungen des Anfechtungsschuldners handelt.

Im Streitfall ist die Klin. der Behauptung des Bekl., dass sämtliche in der Anlage 3 des Duldungsbescheids vom 19.07.2007 genannten angefochtenen Einzahlungen von den Eltern der Klin. veranlasst seien, substantiiert entgegen getreten. Vorgetragen wurde zum einen, dass es sich bei der Einzahlung vom 25.11.2005 über 1.600 € um eine Honorarzahlung der Fa. F. an die Schwester der Klin. handele. Zum anderen wurde vorgetragen, dass die Fa. X. mit der C. L. GmbH in Vertragsbeziehung gestanden habe und mit den Einzahlungen auf dem Konto der Klin. mithin nicht Forderungen der Eltern, sondern Forderungen der GmbH zum Erlöschen gebracht worden seien.

Inwieweit es sich bei den Einzahlungen der Fa. X. um Rechtshandlungen der Eltern handeln soll, ist für den Senat nicht erkennbar. Zwar mögen die Eltern der Klin. die Einzahlungen letztlich mit veranlasst haben, z.B. indem sie in ihrer Eigenschaft als faktische Geschäftsführer der C. L. GmbH der Fa. X. eine entsprechende Zahlungsanweisung gegeben haben oder für die GmbH bestimmte Schecks auf das Konto der Klin. eingezahlt haben. Dies allein reicht jedoch nicht aus, um eine Rechtshandlung der Eltern i.S.d. § 1 AnfG anzunehmen. Erforderlich ist zudem, dass es Auswirkungen auf das Vermögen der Eltern gegeben hat. Standen die Forderungen der GmbH zu, hat jedoch nur diese mit der Einzahlung der Forderungsbeträge auf dem Konto der Klin. einen Vermögensgegenstand verloren. Die o.g. Unklarheiten im Sachverhalt gehen zu Lasten des Bekl.

Die Zahlungen, bei denen es sich um Einzahlungen der Fa. X. handeln könnte, bestimmt der Senat wie folgt:

08.03.05	4.756,00 €
05.04.05	4.756,00 €
09.05.05	4.756,00 €
03.06.05	4.756,00 €
05.07.05	4.756,00 €
03.08.05	4.756,00 €
06.10.05	4.756,00 €
07.11.05	4.756,00 €
05.12.05	5.336,00 €
06.01.06	4.756,00 €
07.02.06	4.756,00 €
	52.896,00 €

Ausgangspunkt der Überlegungen ist dabei der Umstand, dass auf dem Kontoauszug vom 20.10.2005 (Bl. 169 der Akte "Sonstige Unterlagen") bei der per "Scheck/Lastschrift" vorgenommenen Einzahlung vom 06.10.2005 über 4.756 € handschriftlich "X." vermerkt ist. Dies lässt den Schluss zu, dass auch die übrigen Zahlungen, die monatlich wiederkehrend erfolgt sind und sich auf den gleichen oder einen ähnlichen Betrag belaufen, in Zusammenhang mit der Fa. X. stehen. Die Beteiligten wurden mit gerichtlicher Verfügung vom 27.10.2011 von diesen Überlegungen unterrichtet und um Überprüfung gebeten. Einwände gegen die Höhe bzw. Zusammensetzung des Betrags von 52.896 € wurden nicht erhoben.

3. Gem. § 1 Abs. 1 AnfG sind zudem nur solche Rechtshandlungen anfechtbar, die die Gläubiger des Anfechtungsschuldners benachteiligen. Diese Voraussetzung ist bei der Nutzung von Fremdkonten grundsätzlich gegeben. Denn die jeweiligen Kontoguthaben gehören zum Vermögen des Kontoinhabers (hier der Klin. und ihrer Schwester) und auf das Vermögen Dritter können die Gläubiger des Vollstreckungsschuldners mit ihren gegen diesen (hier die Eltern) gerichteten Vollstreckungstiteln nicht zugreifen.

Dennoch kann es in bestimmten Fällen an einer objektiven Gläubigerbenachteiligung fehlen, u.a. dann, wenn eine Forderung, die durch Einzahlung auf das Konto zum Erlöschen gebracht wurde, nicht pfändbar war. Denn wenn die Gläubiger eine bestimmte Sache ohnehin nicht pfänden konnten, wurden ihre Zugriffsmöglichkeiten durch die Weggabe der Sache auch nicht beeinträchtigt (vgl. Huber, AnfG, § 1 Rn. 37). Auch die Beweislast dafür, dass eine objektive Gläubigerbenachteiligung vorliegt, trifft den anfechtenden Gläubiger.

Die Klin. hat vorgetragen, dass der Arbeitslohn ihrer Mutter gepfändet worden sei und es sich bei den auf ihr Konto überwiesenen Beträgen nur um die unpfändbaren Lohnteile gehandelt habe. Ausweislich der Kontoauszüge handelt sich um eine Gesamtsumme von 31.957,23 €, die sich wie folgt zusammen setzt:

02.01.04	1.464,18 €	31.01.05	1.168,34 €
30.01.04	1.157,38 €	28.02.05	1.174,14 €
27.02.02	1.152,78 €	31.03.05	1.165,44 €
31.03.04	1.152,78 €	29.04.05	1.150,74 €
30.04.04	1.138,19 €	31.05.05	1.133,54 €
28.05.04	1.160,49 €	30.06.05	1.124,84 €
30.06.04	1.174,99 €	29.07.05	1.167,34 €
30.07.04	1.148,89 €	06.09.05	1.164,44 €
31.08.04	1.160,49 €	30.09.05	1.120,94 €
30.09.04	1.166,29 €	31.10.05	1.164,44 €
29.10.04	1.169,19 €	30.11.05	1.652,78 €
30.11.04	1.626,61 €	29.12.05	1.469,30 €
30.12.04	1.472,95 €	31.01.06	1.155,74 €

Der Bekl. ist den Behauptungen der Klin. nicht entgegen getreten. Hinsichtlich der o.g. Einzahlungen steht damit nicht fest, dass durch die Rechtshandlungen Gläubiger benachteiligt wurden. Dies geht zu Lasten des Bekl.

Das Gleiche gilt letztlich auch hinsichtlich der Berufsunfähigkeitsrente des Vaters der Klin. Berufsunfähigkeitsrenten waren in den Streitjahren allerdings nicht per se unpfändbar, sondern nur, soweit es sich um Arbeitseinkommen i.S.d. § 850 Abs. 3 lit. b ZPO handelte, was wiederum nach der Rechtsprechung des BGH nur dann der Fall war, wenn der Versicherungsnehmer bei Abschluss des Versicherungsvertrages entweder Beamter oder Arbeitnehmer war oder in einem arbeitnehmerähnlichen Beschäftigungsverhältnis stand (vgl. BGH, Beschluss vom 15.11.2007 – IX ZB 99/05, WM 2008, 256). Ob diese Voraussetzungen im Streitfall tatsächlich vorlagen, ist unklar. Dies geht zu Lasten des Beklagten, welcher - wie bereits dargestellt - als anfechtender Gläubiger die Beweislast dafür trägt, dass die angefochtene Rechtshandlung Gläubiger benachteiligt. Seitens der Klin. reichte es aus zu behaupten, dass ihr Vater bei Abschluss des Versicherungsvertrags Arbeitnehmer gewesen sei. Diesen konkreten Vortrag hat sie zwar erst in der mündlichen Verhandlung gebracht, jedoch wurde die Pfändbarkeit bereits im Erörterungstermin vom 29.03.2011 in Frage gestellt. Der Beklagte hatte damit genügend Zeit, seinerseits Nachforschungen hinsichtlich der Pfändbarkeit der Berufsunfähigkeitsrente anzustellen und Beweismittel anzubieten.

Unter Berücksichtigung des von der Klin. in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Schreibens der S2. Versicherung vom 07.04.2005 ließen sich die folgenden Zahlungen als Leistungen aus der Berufsunfähigkeitsrente identifizieren:

11.04.2005 4.393,83 €

30.06.2005 1.921,50 €

30.09.2005 1.921,50 €

27.12.2005 1.921,50 €

10.158,33 €

Auch das Kindergeld i.H.v. 4.312 € (siehe vorletzte Zeile der Anlage 3 zum Duldungsbescheid) war gem. § 76 EStG nicht durch den Bekl. pfändbar.

Zusammengefasst ist damit festzuhalten, dass hinsichtlich folgender in der Anlage 3 des Duldungsbescheids vom 19.07.2007 genannten angefochtenen Einzahlungen die Anfechtungsvoraussetzungen nicht nachgewiesen sind:

Arbeitslohn Mutter 31.957,23 €

Berufsunfähigkeitsrente 10.158,33 €

Kindergeld 4.312,00 €

Fa. X. 52.896,00 €

Fa. F. ..1.600,00 €

100.923,56 €

Von der ursprünglichen Gesamtsumme (143.058,10 €) verbleibt damit noch ein Betrag von 42.134,54 €. Nur hinsichtlich dieser Rechtshandlungen sind die allgemeinen Anfechtungsvoraussetzungen der §§ 1, 2 AnfG erfüllt.

4. Dafür, dass die besonderen Anfechtungsvoraussetzungen des § 4 AnfG, welcher eine unentgeltliche Leistung des Schuldners verlangt, erfüllt sind, ist nichts ersichtlich. Denn eine unentgeltliche Leistung setzt voraus, dass es auf Seiten des Schuldners zu einer Vermögensminderung und auf Seiten des Anfechtungsgegners zu einer entsprechenden Vermögensvermehrung gekommen ist. Sowohl die Vermögensminderung als auch die Vermögensmehrung sind jedoch zu verneinen, wenn zeitgleich zum Geldeingang auf dem Konto des Anfechtungsgegners ein Herausgabeanspruch des Schuldners entsteht, d.h. wenn der Vermögenswert dem Kontoinhaber gerade nicht dauerhaft zugewandt werden soll. Ob dieser Herausgabeanspruch aus einem Auftragsverhältnis, Verwahrvertrag oder Treuhandverhältnis resultiert – so bei einvernehmlicher Nutzung des Kontos - oder aus einer Leistung ohne Rechtsgrund - so bei Überweisung des Geldes auf das Konto ohne Wissen und Willen des Kontoinhabers - spielt hierbei letztlich keine Rolle.

Im Streitfall ist nichts dafür ersichtlich, dass die Eltern der Klin. im Zeitpunkt der Einzahlungen auf dem Konto der Töchter den Willen hatten, der Klin. und ihrer Schwester Vermögenswerte dauerhaft zuzuwenden. Vielmehr war es nach der übereinstimmenden Vorstellung der Eltern und ihrer Kinder so, dass die Eltern das ihnen zur Verfügung gestellte Konto wie ein eigenes Konto nutzen sollten und sie - jedenfalls im Innenverhältnis - die alleinige Verfügungsgewalt über die von ihnen eingezahlten Gelder behalten sollten. Folglich waren die Klin. und ihre Schwester zur Herausgabe der eingegangenen Gelder an ihre Eltern verpflichtet.

5. Es sind jedoch die besonderen Anfechtungsvoraussetzungen des § 3 Abs. 1 AnfG gegeben. Nach dieser Vorschrift ist eine Rechtshandlung anfechtbar, die der Schuldner in den letzten zehn Jahren vor der Anfechtung mit dem Vorsatz vornimmt, seine Gläubiger zu benachteiligen, wenn der andere Teil zur Zeit der Handlung den Vorsatz des Schuldners kannte. Gemäß § 3 Abs. 1 S. 2 AnfG wird diese Kenntnis vermutet, wenn der andere Teil wusste, dass die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners drohte und dass die Handlung die Gläubiger benachteiligte.

Der Benachteiligungsvorsatz ist gegeben, wenn der Schuldner bei Vornahme der Rechtshandlung die Benachteiligung der Gläubiger im Allgemeinen als Erfolg seiner Rechtshandlung gewollt oder als mutmaßliche Folge - sei es auch als unvermeidliche Nebenfolge eines an sich erstrebten anderen Vorteils - erkannt und gebilligt hat. Ist dem Schuldner bekannt, dass er zahlungsunfähig ist oder dass Zahlungsunfähigkeit droht, handelt er in aller Regel mit Benachteiligungsvorsatz. Dies ergibt sich mittelbar aus § 3 Abs. 1 Satz 2 AnfG. Da für den anderen Teil die Kenntnis vom Gläubigerbenachteiligungsvorsatz des Schuldners vermutet wird, wenn er wusste, dass dessen Zahlungsunfähigkeit drohte, können für den Vorsatz des Schuldners selbst keine strengeren Anforderungen gelten (vgl. BGH, Urteil vom 30.06.2011 - IX ZR 134/10, DB 2011, 1688 m.w.N. zu § 133 InsO).

Unter Beachtung dieser Rechtsgrundsätze ist als bewiesen anzusehen, dass die Eltern der Klin. mit Gläubigerbenachteiligungsvorsatz handelten. Denn diese hatten im Zeitpunkt der einzelnen Einzahlungen auf dem Fremdkonto bereits eidesstattliche Versicherungen abgegeben und waren zahlungsunfähig. Zu beachten ist auch, dass die Eltern nach Aktenlage eigene Konten besaßen, die jedoch gepfändet waren. Derjenige, der sich ein Fremdkonto einrichten lässt und durch dessen Nutzung verhindert, dass auf seinen eigenen gepfändeten Konten Gelder eingehen, handelt regelmäßig in der Absicht, die Befriedigung seiner Gläubiger zu verhindern. Zudem hat der Vater der Klin. im Schreiben vom 20.01.2006 wider besseren Wissens behauptet, über keine Vollmacht für Konten zu verfügen, die nicht auf seinen Namen lauteten. Er hat mithin versucht, das streitgegenständliche Konto vor einem Gläubiger - hier dem Bekl. - geheim zu halten. Dies ist ebenfalls als Indiz für das Vorliegen einer Gläubigerbenachteiligungsabsicht zu werten.

Unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls ist auch davon auszugehen, dass die Klin. Kenntnis von der Gläubigerbenachteiligungsabsicht ihrer Eltern hatte.

§ 3 Abs. 1 AnfG verlangt positive Kenntnis; bloße Vermutungen ("wird wohl gewusst haben") oder eine grob fahrlässige Unkenntnis reichen nicht aus. Auch kann der Nachweis der Kenntnis grundsätzlich nicht im Wege eines Anscheinsbeweises geführt werden (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 13.01.1987 - VII R 10/84, BFH/NV 1987, 728-731). Hiervon abzugrenzen sind die Fälle des sich bewussten Verschließens vor der Kenntnis. So kann sich z.B. derjenige, der ein Dokument unterschrieben hat, grundsätzlich nicht darauf berufen, dass er das Dokument vor der Unterschrift nicht gelesen habe und deshalb von dem Inhalt keine Kenntnis habe. Die Unterschrift reicht hier als objektives Beweisanzeichen für die Kenntnis vom Inhalt des Dokuments aus.

Im Streitfall sind die Hilfstatsachen des § 3 Abs. 1 S. 2 AnfG bewiesen. Der Klin. war spätestens Ende 2002 bekannt, dass ihre Mutter zahlungsunfähig war. Dies ergibt sich aus dem notariellen Kaufvertrag vom 30.12.2002 betreffend das Grundstück T1.-Straße 01. Dort wurde auf die bereits angeordnete Zwangsversteigerung des Grundstücks ausdrücklich hingewiesen. Der Umstand, dass die Zwangsversteigerung eines Grundstücks unmittelbar bevorsteht, ist ein erhebliches Indiz dafür, dass der Grundstücksinhaber zahlungsunfähig ist – zumindest aber die Zahlungsunfähigkeit droht. Auch ist offensichtlich, dass durch die Einrichtung und Überlassung eines Kontos an eine Person, die zahlungsunfähig ist bzw. der zumindest die Zahlungsunfähigkeit droht, deren Gläubiger benachteiligt werden. Damit ist gem. § 3 Abs. 1 Satz 2 AnfG die Kenntnis von der Gläubigerbenachteiligungsabsicht zu vermuten, d.h. es obliegt nunmehr der Klin. nachzuweisen, dass sie den Gläubigerbenachteiligungsvorsatz ihrer Eltern gleichwohl nicht kannte.

Diesen Beweis hat die Klin. nicht erbracht. Vielmehr deuten weitere Tatsachen darauf hin, dass der Klin. die Gläubigerbenachteiligungsabsicht ihrer Eltern durchaus bekannt war. So hat die Klin. ihren Eltern schon im Jahr 1999 bei Vermögensverschiebungen geholfen. Denn sie hat sich bereit erklärt, die Abtretungsvereinbarungen vom 04.12.1999 und 29.12.1999 zu unterschreiben, obwohl - wie der weitere Geschehenslauf zeigt - von vornherein nicht beabsichtigt war, dass die Darlehensforderungen einschließlich der Zinsen tatsächlich der Klin. und ihrer Schwester zustehen sollten. Der Vermögensgegenstand sollte vielmehr in der Verfügungsgewalt der Eltern bleiben, was sich daran zeigt, dass diese die Darlehensrückzahlungen vereinnahmt und für sich verwendet haben. Die Abtretung geschah mithin lediglich "auf dem Papier". Dies war auch der Klin. klar, was sich daran zeigt, dass sie niemals versucht hat, die auf sie übertragenen Darlehensforderungen bzw. die ihr zustehenden Zinsen von der GmbH einzufordern. Derjenige, der nach außen ein Rechtsgeschäft vortäuscht, das nach den Absprachen im Innenverhältnis gar nicht tatsächlich durchgeführt werden soll, ist regelmäßig bösgläubig. Dies gilt insbesondere dann, wenn der Scheinvertrag dazu dient, Vermögen vor dem Vollstreckungszugriff zu schützen und dieser Zweck – wie hier – offensichtlich ist. Es gibt keinen anderen nachvollziehbaren Grund dafür, sich Darlehensforderungen von über 500.000 DM lediglich zum Schein abtreten zu lassen.

6. Die Rechtsfolgen der Anfechtung sind in § 11 AnfG geregelt. Nach § 11 Abs. 1 Satz 1 AnfG muss dem Gläubiger das, was durch die anfechtbare Rechtshandlung aus dem Vermögen des Schuldners veräußert, weggegeben oder aufgegeben ist, zur Verfügung gestellt werden. Anknüpfungspunkt für die Anfechtung ist daher nicht das, was der Anfechtungsgegner erlangt hat (hier: Auszahlungsanspruch gegenüber der Bank), sondern das, was der Schuldner aus seinem Vermögen weggegeben hat. Dies waren im Streitfall die durch Einzahlung auf das Konto erloschenen Forderungen der Eltern gegen ihre Schuldner. Diese Forderungen können jedoch nicht zurückgewährt werden, sodass die Klin. Wertersatz zu leisten hat. Dieser besteht darin, dass sie verpflichtet ist, bis zur Höhe der erloschenen Forderungen Zahlungen auf die Steuerschulden zu leisten, die mit dem Duldungsanspruch verbunden sind.

Auf Entreicherung kann sich die Klin. nicht berufen. Dieses Recht steht nach § 11 Abs. 2 AnfG nur dem gutgläubigen Empfänger einer unentgeltlichen Leistung zu. In allen übrigen Fällen gelten über § 11 Abs. 1 Satz 2 AnfG die Vorschriften über die Rechtsfolgen einer ungerechtfertigten Bereicherung, bei der dem Empfänger der Mangel des rechtlichen Grundes bekannt ist, entsprechend. Dies bedeutet u.a., dass der Anfechtungsgegner sich nicht nach § 818 Abs. 3 BGB auf Entreicherung berufen kann, sondern nach §§ 819 Abs. 1, 818 Abs. 4 BGB nach den allgemeinen Vorschriften des Schuldrechts haftet. Im Streitfall geht es weder um die Anfechtung einer unentgeltlichen Leistung noch war die Klin. - wie die Ausführungen unter 5 zeigen – gutgläubig. Damit kommt es auf die von ihr aufgeworfenen Entreicherungsfragen nicht an.

7. Von der Frage der Entreicherung ist die Frage zu unterscheiden, welche Rolle es spielt, dass die Eltern der Klin. im Einklang mit den Absprachen im Innenverhältnis über die von ihnen eingezahlten Gelder eigenhändig verfügt haben und die Klin. insoweit ihrer Pflicht zur Herausgabe der Gelder nachgekommen ist.

a) Der BFH misst dem Umstand, dass dem Kontoinhaber nach den Vereinbarungen im Innenverhältnis kein eigenes Verfügungsrecht über die auf seinem Konto verwahrten Gelder zustehen soll und er gegenüber dem Vollstreckungsschuldner zur Herausgabe verpflichtet ist, - soweit erkennbar - keine besondere Bedeutung zu. In dem Verfahren VII B 282/99 (Beschluss vom 17.01.2000, BFH/NV 2000, 857), in dem es um die Einziehung von Forderungen über das Konto der Lebensgefährtin des Vollstreckungsschuldners ging, führte der BFH aus, dass es nicht darauf ankomme, ob die eingegangenen Gelder der Kontoinhaberin zu Gute gekommen seien. Denn die Art und Weise der späteren Verwendung der übertragenen Geldmittel könne nicht ungeschehen machen, dass den Gläubigern der Vollstreckungszugriff auf die dem Vollstreckungsschuldner ursprünglich zustehenden Forderungen durch dessen Verhalten vereitelt worden sei.

b) Die zivilrechtliche Rechtsprechung lässt es dagegen zu, den Wertersatzanspruch in bestimmten Fällen der Nutzung von Fremdgeldkonten auf die Beträge zu begrenzen, die sich noch auf dem Konto befinden bzw. die dem Kontoinhaber zu Gute gekommen sind. Bejaht wird dies ausdrücklich bei Treuhandkonten (z.B. BGH, Urteil vom 09.12.1993 - IX ZR 100/93, NJW 1994, 726; OLG Celle 18.05.2006 - 13 U 120/03, DB 2006, 1784). Ein Treuhandverhältnis, aufgrund dessen das Guthaben dem Vermögen des Auftraggebers zuzurechnen ist, kommt grundsätzlich allerdings nur dann in Betracht, wenn die Einzahlungen auf ein ausschließlich zur Verwaltung von Fremdgeldern eingerichtetes und benutztes Sonderkonto erfolgt sind (vgl. BGH, Urteil vom 08.02.1996 - IX ZR 151/95, NJW 1996, 1543; AG Düsseldorf, Urteil vom 11.02.2008 -28 C 11228/07, juris). Diese Voraussetzung war im Streitfall nicht gegeben, da auf dem streitgegenständlichen Konto verschiedene Vermögenssphären vermischt wurden. Neben Geldern, die ausschließlich der Mutter der Klin. oder ausschließlich dem Vater der Klin. oder beiden zusammen zustanden, wurden auch Gelder der C. L. GmbH eingezahlt sowie Gelder, die der Schwester der Klin. zustanden. (Honorar Fa. F.). Die zu Treuhandverhältnissen entwickelte Rechtsprechung ist daher im Streitfall nicht unmittelbar anwendbar. Die dort genannten Argumente lassen es jedoch als möglich erscheinen, die Rechtsgrundsätze auch auf andere Rechtsverhältnisse auszuweiten, in denen der Kontoinhaber dem Vollstreckungsschuldner zur Herausgabe der von diesem auf das Konto geleiteten Beträge verpflichtet ist.

c) Eine abschließende Entscheidung dieser Rechtsfrage ist im Streitfall nicht erforderlich. Denn selbst wenn man in Fortentwicklung der zivilrechtlichen Rechtsprechung davon ausgehen würde, dass der Kontoinhaber den von ihm zu leistenden Wertersatz auch bei Mischkonten auf die Beträge reduzieren kann, die sich noch auf dem Konto befinden bzw. die ihm zu Gute gekommen sind, verbliebe es im Streitfall bei dem bereits festgestellten Wertersatzanspruch von 42.134,54 €. Denn die Klin. hat nicht nachgewiesen, dass ihr von den anfechtbar eingegangenen Geldbeträgen nichts zu Gute gekommen ist. Es hätte eines substantiierten Vortrags zu jeder einzelnen angefochtenen Einzahlung und zu deren Verwendung bedurft. Die bloße Behauptung des Kontoinhabers, es sei ihm nichts zu Gute gekommen, reicht nicht aus, zumal eine derartige Behauptung im Streitfall auch nachweislich falsch wäre. Denn von dem streitgegenständlichen Konto war u.a. ein Dauerauftrag auf das Konto der Klin. eingerichtet. Auch ein bloßer Verweis auf die Kontoauszüge reicht nicht aus. Denn jedenfalls in den Fällen, in denen kein Treuhandkonto vorliegt, kann es nach der Auffassung des Senats nicht die Aufgabe des Anfechtungsgegners bzw. des Gerichts sein, die Kontoauszüge eigenständig nach etwaigen für den Anfechtungsgegner entlastenden Abbuchungen zu durchsuchen, sondern entsprechend der allgemeinen Beweislastregeln muss es dem Anfechtungsgegner obliegen, die Umstände nachzuweisen, die den dem Grunde nach entstandenen Wertersatzanspruch der Höhe nach zu seinen Gunsten einschränken (a.A. für Treuhandkonten BGH, Urteil vom 09.12.1993 - IX ZR 100/93, NJW 1994, 726). Hat es der Kontoinhaber hingenommen, dass auf seinem Konto mehrere Vermögenssphären vermischt werden, und lässt sich nicht mit hinreichender Sicherheit klären, welche Gelder wofür verwendet wurden, so geht dies zu seinen Lasten.

8. Die Ermessensentscheidung des Beklagten, die Klin. überhaupt durch Duldungsbescheid in Anspruch zu nehmen, ist nicht zu beanstanden. Das Vermögen ihrer Eltern als Vollstreckungsschuldner war für eine vollständige Befriedigung der Forderungen des Finanzamts unzulänglich. Das reicht grundsätzlich aus, um einen Anfechtungs- und Duldungsbescheid zu erlassen (vgl. BFH, Beschluss vom 28.05 2003 - VII B 106/03, BFH/NV 2003, 1146). Ermessensfehler sind nicht ersichtlich.

9. Spätestens mit dem Erlass des ersetzenden Bescheids vom 19.07.2007 hat der Bekl. die Anfechtung auch formell ordnungsgemäß durch Duldungsbescheid i.S. des § 191 Abs. 1 AO geltend gemacht hat. Aus dem zuletzt ergangenen Duldungsbescheid lassen sich eindeutig Duldungspflichtiger und Steuerschuldner sowie die einzelnen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, für die eine Duldungspflicht besteht, gegliedert nach Art, Zeitraum und Höhe erkennen. Auch die angefochtenen Rechtshandlungen, die mit Datum und Betrag einzeln aufgelistet sind, sind hinreichend erkennbar.

10. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Die Revision wurde zur Fortbildung des Rechts zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

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