I. Die Klage wird abgewiesen.

II. Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Klägerin ist die Stadtgemeinde …, die u.a. einen Kurbetrieb unterhält.

Die Klägerin errichtete ab dem Jahr 2009 in der Stadtmitte auf dem Gelände eines ehemaligen Supermarktes einen als Marktplatz bezeichneten Platz, der mit einer Bühnenanlage mit Zuschauertribüne, Ruhebänken sowie  einem Geräte- und Abstellraum ausgestattet wurde. Darüber hinaus wurden zur weiteren Gestaltung des Platzes Basaltsäulen und Hinweistafeln errichtet, die auf die Bedeutung des Badeortes in Bezug auf die Lehren, Therapien und über das Leben von Sebastian Kneipp Informationen geben. Des Weiteren wurde ein Wasserlauf mit zwei Brunnen erstellt, der Platz entsprechend befestigt, gärtnerisch gestaltet und teilweise umzäunt. Im Zuge dieser Umbaumaßnahmen wurde außerdem auf dem an den Marktplatz angrenzenden Kurpark eine öffentliche Toilettenanlage errichtet.

Die Baumaßnahmen wurden im Frühjahr 2010 abgeschlossen und der Marktplatz im Rahmen eines Bürgerfestes eingeweiht.

Mit ihrer am 9. September 2011 abgegebenen Umsatzsteuererklärung 2009 beantragte die Klägerin den Abzug von Vorsteuern in Höhe von insgesamt 154.309,94 €, wobei ein Betrag von 120.541,65 € auf die Baukosten für den Marktplatz entfielen.

Für das Jahr 2010 wurden aus den Kosten für den Marktplatz ebenfalls Vorsteuern in Höhe von insgesamt 10.462,34 € geltend gemacht (vgl. Bericht vom 5. November 2012, USt-Akte 2010, Bl. 52 ff, 55). Die Umsatzsteuererklärung 2010 wurde am 27. Juli 2012 beim Finanzamt eingereicht.

Im Dezember 2011 fand für den Besteuerungszeitraum 2009 und für das Jahr 2010 im Oktober 2010 eine Umsatzsteuer Sonderprüfung statt. Nach den Feststellungen des Prüfers wurde der Platz in den Sommermonaten 2010 für die Ausrichtung eines Weinfestes, eines sog. „Public Viewing“ zur Fußballweltmeisterschaft 2010 sowie verschiedene Open-Air Konzerte mit freiem Eintritt genutzt. Der jeweils dienstags stattfindende Wochenmarkt werde nicht auf dem Marktplatz durchgeführt, sondern in der verkehrsberuhigten Zone der ...-Straße der Gemeinde (Bericht vom 19. Dezember 2011, unter Ziffer II, USt-Sonderprüfungsakte, Bl. 4 ff, 6; Bericht vom 5. November 2012, USt-Akte 2010, Bl. 52 ff).

Der Prüfer kam zu dem Ergebnis, dass der Marktplatz nicht für eine steuerpflichtige, wirtschaftliche Tätigkeit, die der Erzielung von Einnahmen diene, genutzt werde und der Vorsteuerabzug deshalb zu versagen sei. Ein eindeutiger wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Betrieb gewerblicher Art (BgA) „Kurverwaltung“ liege nicht vor.

Das Finanzamt schloss sich der Auffassung des Prüfers an und ließ in den  Bescheiden  vom 3. Januar 2012 (2009) und 26. November 2012 (2010) die Vorsteuern betreffend die Kosten für den Marktplatz nicht zum Abzug zu (USt-Akte, 2009, Bl 41).

Gegen beide Bescheide erhob die Klägerin Einspruch mit der Begründung, der errichtete Platz sei kein eigentlicher Marktplatz als öffentliche Verkehrsfläche. Bei der Bezeichnung Marktplatz handele es sich vielmehr lediglich um den Namen für diesen Platz. Der Platz werde für kulturelle Veranstaltungen im Rahmen des Kurbetriebes genutzt. Außerdem habe dort der Weihnachtsmarkt stattgefunden und es sei beabsichtigt, dort auch regelmäßig den Wochenmarkt zu organisieren. Die Zeiten ohne gesonderte Veranstaltungen (sog. „Leerstand“)  könnten nicht dem hoheitlichen Bereich der Stadt zugeordnet werden, da es sich nicht um eine öffentliche Verkehrsfläche handele und der Platz während dieser Zeiten ebenfalls kurörtlich genutzt werden könne.

Da die neu geschaffene Einrichtung ausschließlich unternehmerischen Zwecken der Kurverwaltung diene, komme auch ein teilweiser Ausschluss vom Vorsteuerabzug im Sinne von § 15 Abs. 2 UStG nicht in Betracht.

Mit getrennten Entscheidungen, jeweils vom 5. Juni 2013,  wies das beklagte Finanzamt (FA) die Einsprüche als im Wesentlichen unbegründet zurück. Lediglich für das Jahr 2009 wurden weitere Vorsteuern in Höhe von 1.870,45 € zum Abzug zugelassen. Hierbei handele es sich um Vorsteuern für die Anschaffung und Anbringung von Wirtschaftsgütern die dem Betrieb gewerblicher Art (BgA) „Kurverwaltung“ dienen würden bzw. bei denen ein objektiver wirtschaftlicher Zusammenhang zum Kurbetrieb bestehe (Basaltsäulen Kneippsymbole, Infotafel, Signo-Colortafel). Hinsichtlich der weiteren Aufwendungen sei ein hinreichend objektiver Zusammenhang des Marktplatzes mit dem BgA Kurverwaltung nicht dokumentiert.

Mit der hiergegen gerichteten Klage begehrt die Klägerin die Anerkennung der geltend gemachten weiteren Vorsteuern für die Jahre 2009 und 2010.

Zur Begründung führt sie aus, die Stadt habe im Mai 1967 die staatliche Anerkennung als Kneipp-Heilbad erhalten. Seitdem betreibe sie ihre kurörtlichen Einrichtungen im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art „Kurverwaltung“. Aufgrund der örtlichen Satzung erhebe die Stadt einen Kurbeitrag für die Herstellung und Unterhaltung der zur Kur-und Erholungszwecken bereitgestellten öffentlichen Einrichtungen.

Bei dem als Marktplatz bezeichneten Platz handele es sich nicht um eine öffentliche Verkehrsfläche. Die Bezeichnung Marktplatz sei insofern irreführend. Es handele sich nur um den Namen des Platzes, der sich in einem unmittelbaren räumlichen Anschluss an den bisherigen Kurpark befinde. Gleichzeitig sei am Rande des Kurparks eine Toiletten-Anlage errichtet worden. Dem Finanzamt seien Unterlagen vorgelegt worden, aus denen hervorgehe, dass seitens der Stadt auf dem Platz kulturelle Veranstaltungen im Rahmen des Kurbetriebes stattfinden würden. Auch der jährliche Weihnachtsmarkt finde hier statt. Seit Mai 2012 finde außerdem der Wochenmarkt gewerblicher Händler auf dem Platz statt. Zeiten des Leerstandes könnten nicht dem hoheitlichen Bereich der Stadt zugeordnet werden, da es sich nicht um eine öffentliche Verkehrsfläche handele und der Platz während dieser Zeit ebenfalls kurörtlich genutzt werde. Die Bestimmung der kurörtlichen Nutzung ergebe sich zum einen aus der Lage des Platzes und des Toilettengebäudes sowie aus den dort geschaffenen Einrichtungen und der inzwischen erfolgten Nutzung. Die von der Stadt beabsichtigte Nutzung des Platzes habe sich bereits aus dem Stadtratsbeschluss vom 4. Dezember 2007 ergeben. Die Vorgaben seien vom Stadtrat lediglich in bautechnischer Hinsicht formuliert worden und nicht unter Verwendung steuerrechtlicher Termini. Für den Stadtrat einer „Badestadt“ sei die Verwendung als kurörtliche Einrichtung eine Selbstverständlichkeit gewesen.

Mit Schriftsatz vom 29. Juli 2013 übersandte die Klägerin Fotos vom Marktplatz in …, auf die Bezug genommen wird (Gerichtsakte Bl. 28 ff).

Die Klägerin beantragt,
1.
den Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 3. Januar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2013 dahingehend zu ändern, dass weitere 118.671,20 € (120.541,65 € minus 1.870,45 €) als abzugsfähige Vorsteuern anerkannt werden;
2.
den Umsatzsteuerbescheid 2010 vom 26. November 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2013 dahingehend zu ändern, dass weitere 10.462,34 € als abzugsfähige Vorsteuern anerkannt werden.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Zur Begründung führt er aus, der Vorsteuerabzug sei ausgeschlossen, da der Marktplatz eine zur Nutzung durch die Allgemeinheit dienende öffentliche Verkehrsfläche sei. Derartige öffentliche Verkehrsflächen könnten zwar wesentliche Betriebsgrundlage eines BgA sein, nicht aber zum ertragssteuerlichen Betriebsvermögen und auch nicht zum umsatzsteuerlichen Unternehmensvermögen gehören. Aus der fehlenden verkehrsrechtlichen Widmung des Platzes könne nicht geschlossen werden, dass die Überlassung der Fläche zum allgemeinen Gebrauch keine hoheitliche Tätigkeit darstelle. Ein hinreichend objektiver Zusammenhang des Marktplatzes mit dem BgA „Kurverwaltung“ sei von der Klägerin nicht dokumentiert worden.

Entscheidungserheblich sei vor allem, dass der Platz für einen Zeitraum von ca. zwei Jahren nach der Fertigstellung nicht wirtschaftlich bzw. fast ausschließlich nicht wirtschaftlich genutzt worden sei. Die in der Niederschrift der Sitzung des Stadtrates vom 4. Dezember 2007 genannten Vorgaben zur Planung des Marktplatzes würden keine konkrete Verwendung des Platzes zur Erzielung von Einnahmen bezeichnen. Auch seien durch den BgA „Kurverwaltung“ für diverse kulturelle Veranstaltungen auf dem Platz für Besucher keine Eintrittsgelder erhoben und auch anderweitig keine Einnahmen erzielt worden, zum Beispiel durch den Verkauf von Essen und Getränken. Der Vorsteuerabzug setze aber die beabsichtigte Verwendung eines Wirtschaftsgutes oder von Leistungsbezügen für die Ausführung von Abzugsumsätzen voraus.

Für die Anschaffung der Wirtschaftsgüter, bei denen ein objektiver wirtschaftlicher Zusammenhang zum Kurbetrieb bestehen könnte (Basaltsäulen, Kneipp-Symbole, Infotafel) sei der Vorsteuerabzug gewährt worden. Bei der übrigen Gestaltung des Marktplatzes handle es sich um eine gewöhnliche städtebauliche Sanierungsmaßnahme, da der Marktplatz einer multifunktionalen Verwendung unterliege und eine Zuordnung von Eingangsleistungen zum BgA Kurverwaltung mangels Zusammenhang zwischen Eingangsleistungen und den aus dem BgA erzielten steuerpflichtigen Einnahmen nicht möglich sei.

Mit Schriftsatz vom 16. Oktober 2013 erwiderte die Klägerin hierzu, die Auffassung der Klägerin werde durch die Entscheidung des BFH vom 22. Oktober 2009, Az. V R 33/08, gestützt. Der laut BFH erforderliche objektive und erkennbare wirtschaftliche Zusammenhang mit der gewerblichen Tätigkeit Kurbetrieb sei durch die getroffenen Maßnahmen (Herstellung des „Marktplatzes“ mit seinen Einrichtungen, Herstellung des Toilettengebäudes) gegeben. Selbst wenn ein Bezug zur hoheitlichen Aufgabe der Stadtgemeinde teilweise gegeben sein sollte, sei keinesfalls davon auszugehen, dass die bezogenen Leistungen allein dem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen wären. Der Behauptung des Beklagten, der Platz sei für einen Zeitraum von ca. zwei Jahren nicht wirtschaftlich bzw. fast nicht wirtschaftlich genutzt worden, sei zu widersprechen. Die Nutzung des Platzes und der übrigen Einrichtungen sei im Zusammenhang mit der Zurverfügungstellung dieser Gegenstände für den allgemeinen Kurbetrieb zu sehen. Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug seien deshalb erfüllt.

Die Klage ist unbegründet. Der Bescheid des Beklagten ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Finanzgerichtordnung (FGO).

Nach den Feststellungen des Gerichts handelt es sich bei der Nutzung des in Rede stehenden Platzes um eine sog. gemischte Nutzung, da der Platz sowohl von Kurgästen als auch – unentgeltlich - von Nicht-Kurgästen genutzt wird. Liegt eine gemischte Nutzung vor, erfordert die Zuordnung zum Unternehmen eine durch objektive Beweisanzeichen gestützte zeitnahe Zuordnungsentscheidung. Die Zuordnung erfolgte im Streitfall nicht „zeitnah“ im Sinne der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH).

I.

Der Unternehmer ist nach § 15 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn er Eingangsleistungen für Zwecke seines Unternehmens und damit für seine wirtschaftliche Tätigkeit bezieht. Beabsichtigt er bei Bezug der Leistung diese teilweise für Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit und teilweise für Zwecke einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit zu verwenden, ist er im Umfang der beabsichtigten Verwendung für seine wirtschaftliche Tätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt.

1.

Nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.

Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeiten) zu verwenden beabsichtigt (BFH-Urteil vom 9. Dezember 2010, V R 17/10, BFH/NV 2011, 717 m.w.N.).

Erforderlich für das Recht auf Vorsteuerabzug ist ferner ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz. (BFH-Urteil vom 3. März 2011, V R 23/10, BFH/NV 2011, 1261 mit Hinweis u.a. auf die Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH - vom 6. April 1995 C-4/94, BLP, Slg. 1995, I-983; vom 8. Juni 2000 C-98/98, Midland Bank, Slg. 2000, I-4177 und vom 22. Februar 2001 C-408/98, Abbey National, Slg. 2001, I-1361).

Das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer mit der Lieferung eines Gegenstandes oder der Ausführung einer Dienstleistung an den vorsteuerabzugsberechtigten Steuerpflichtigen entsteht. Der Steuerpflichtige braucht daher die Aufnahme des tatsächlichen Betriebs seines Unternehmens nicht abzuwarten.

Ein Leistungsbezug, der sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch genutzt werden kann, ist dann als insgesamt für das Unternehmen angeschafft anzusehen, wenn der Unternehmer eine entsprechende Zuordnungsentscheidung getroffen hat.

Nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH Urteil vom 8. Mai 2003, C-269/00 - Seeling -, Slg. 2003, I-4101 Rdnr. 40) und des Bundesfinanzhofs (BFH Urteil vom 31. Januar 2003, V R 61/96, BStBl. II 2003, 815) hat der Unternehmer ein Zuordnungswahlrecht.

Er kann den Gegenstand bzw. den Leistungsbezug - entweder seinem Unternehmen, oder seinem nichtunternehmerischen Bereich zuordnen oder entsprechend dem geschätzten unternehmerischen Nutzungsanteil seinem Unternehmen und im Übrigen seinem nichtunternehmerischen Bereich zuordnen. Eine Zuordnung zum Unternehmen ist nach § 15 Abs. 1 S. 2 UStG lediglich dann ausgeschlossen, wenn der Gegenstand zu weniger als 10 Prozent für unternehmerische Zwecke genutzt wird.

Die Zuordnung zum Unternehmen erfordert eine durch Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung des Unternehmers bei Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Gegenstandes. Der Leistungsbezug muss in einem objektiv erkennbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit des Unternehmers stehen. Gibt es keine Beweisanzeichen für die Zuordnung zum Unternehmen, kann diese nicht unterstellt werden (BFH Urteil vom 31. Januar 2002, V R 61/96, BStBl. II 2003, 813; BFH-Beschluss vom 25. Februar 2014, V B 75/13, BFH/NV 2014, 914).

Die Geltendmachung des Vorsteuerabzuges ist regelmäßig ein gewichtiges Indiz für, die Unterlassung des Vorsteuerabzugs ein ebenso gewichtiges Indiz gegen die Zuordnung eines Gegenstandes zum Unternehmen (BFH Urteil vom 31. Januar 2002, V R61/96, BStBl. II 2003, 815). Darüber hinaus kann auch die spätere tatsächliche Verwendung ein Indiz für oder gegen eine Zuordnung zum Unternehmen sein, sofern sie jedenfalls noch zeitnah nach Leistungsbezug erfolgt (BFH Urteil vom 26. Januar 2006, V R 74/03, BFH/NR 2006, 1164).

2.

Diese Zuordnungsregeln gelten nicht nur für die unternehmerische und nicht unternehmerische Betätigung von natürlichen Personen, sondern auch für die der juristischen Person des öffentlichen Rechts (BFH-Urteil vom 22. Oktober 2009, V R 33/08, BFH/NV 2010, 957).

Juristische Personen des öffentlichen Rechts sind gemäß § 2 Abs. 3 UStG nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 Körperschaftsteuergesetz (KStG) und ihrer Land und forstwirtschaftlichen Betriebe unternehmerisch tätig. Mit Betrieben, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe, § 4 Abs. 5 KStG), sind sie demgegenüber grundsätzlich nicht unternehmerisch tätig.

Gemeinschaftsrechtlich gelten nach Art. 4 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts nicht als Steuerpflichtige, soweit sie Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Leistungen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben.

Ob eine Einrichtung des öffentlichen Rechts im Rahmen der "öffentlichen Gewalt" - und damit nichtunternehmerisch - tätig wird, richtet sich danach, ob sie im Rahmen der eigens für sie geltenden öffentlich-rechtlichen Sonderregelungen tätig wird oder ob sie die Tätigkeiten unter den gleichen rechtlichen Bedingungen ausübt wie private Wirtschaftsteilnehmer (BFH-Urteil vom 22. Oktober 2009, V R 33/08, BFH/NV 2010, 957 mit Hinweis u.a. auf EuGH-Urteile vom 14. Dezember 2000 C-446/98, Camara Minicipal do Porto, Slg. 2000, I-11435, Rdnr. 18 und vom 17. Oktober 1989 C-231/87 und 129/88, Carpaneto Piacentino/Piacenza, Slg. 1989, 3233, 3277).

Eine Gemeinde als Körperschaft des öffentlichen Rechts kann mithin im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art als Unternehmer tätig sein und kann insoweit Leistungen für ihr Unternehmen beziehen. Zu diesen Betrieben gewerblicher Art kann auch ein sogenannter Kurbetrieb, vorliegend als  Kurverwaltung bezeichnet, gehören. Der unternehmerische Bereich beinhaltet in diesen Fällen das „Bereitstellen von Einrichtungen des Fremdenverkehrs“ gegen Entrichtung von Kurbeiträgen (BFH-Urteil vom 26.04.1990, V R  166/84, BStBl. II 1990, 799).

II.

Die Anwendung der oben dargestellten Rechtsprechung auf den Streitfall ergibt, dass der Vorsteueranspruch zu Recht versagt worden ist.

1.

Die Klägerin wurde entgegen der von ihr vertretenen Auffassung bei der Herstellung des Marktplatzes nicht ausschließlich unternehmerisch tätig.

Wird die Gemeinde nicht im Rahmen ihres Kurbetriebes tätig, sondern hoheitlich im Rahmen der ihr obliegenden öffentlichen Aufgaben als Straßenbaulastträger (Errichtung von Straßen und Plätzen zur allgemeinen Nutzung) vollzieht sich dieses Tätigwerden innerhalb des nichtunternehmerischen Bereichs. Da der als Marktplatz bezeichnete Platz nicht nur im Rahmen von Veranstaltungen des Kurbetriebes durch Kurgäste, sondern auch als allgemeine und kostenfrei nutzbare städtische Einrichtung von „jedermann“ nutzbar ist, liegt keine ausschließliche Nutzung des Platzes im Rahmen des Kurbetriebes vor.

Eine ausschließliche unternehmerische Nutzung im Rahmen des Betriebs „Kurverwaltung“ würde eine hundertprozentige Nutzung des Platzes durch Kurgäste, die für die Inanspruchnahme ihren Kurbeitrag entrichten, voraussetzen. Dies ist indes zweifelsfrei nicht der Fall. Der Platz ist vielmehr öffentlich zugänglich und wird außer von Kurgästen auch von den einheimischen Bewohnern sowie sonstigen Besuchern der Gemeinde (Tagestouristen, die keinen Kurbeitrag entrichten) genutzt. Damit liegt zweifelsfrei eine gemischte Nutzung des „Marktplatzes“ vor.

2.

Aufgrund des Vorliegens einer gemischten Nutzung hätte die Gemeinde rechtzeitig, d.h. bereits bei Bezug der Eingangsleistungen eine Zuordnungsentscheidung treffen und diese zeitnah, mithin spätestens in den am 31. Mai 2010 bzw. am 31. Mai 2011  abzugebenden Umsatzsteuererklärungen dokumentieren müssen. Die Steuererklärungen wurden jedoch erst im September 2011 (2009) bzw. Juli 2012 (2010) beim Finanzamt eingereicht.

Damit scheidet – unabhängig von der Frage, ob die Zuordnungsentscheidung rechtzeitig getroffen wurde – bereits mangels rechtzeitiger Dokumentation der Zuordnungsentscheidung ein Vorsteuerabzug aus.

III.

Lediglich ergänzend weist der Senat darauf hin, dass eine vollständige Anerkennung der Vorsteuern auch bei rechtzeitiger Dokumentation nicht in Betracht gekommen wäre. Da außer den Kurbeiträgen keine Einnahmen, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Nutzung des Marktplatzes stehen, erzielt worden sind, wäre allenfalls eine teilweise Anerkennung im Rahmen einer – groben – Schätzung der Nutzung des Platzes durch die Kurgäste im Verhältnis zur Nutzung durch Dritte (Nicht-Kurgäste) in Betracht gekommen.

IV.

Die Klage war nach alledem mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) abzuweisen.