Die Klägerin betreibt unter dem Namen Förder- und Lernkreis D. ein privates Institut für Nachhilfeunterricht, dass Schülerinnen und Schülern aller Altersklassen offen steht. Zum Zweck des Betriebs des Nachhilfeinstituts hatte sie am 28. Februar 1998 mit Herrn Peter Q. eine Gesellschaft Bürgerlichen Rechts gegründet, die mit Ablauf des 31. Dezember 2002 aufgelöst worden ist.

Mit einem Schreiben vom 13. Dezember 2000 stellte die Klägerin für den Förder- und Lernkreis D. den Antrag, eine Bescheinigung über eine Umsatzsteuerbefreiung für die Leistungen des Nachhilfeinstituts im Jahr 1999 zu erteilen. In Ergänzung dieses Antrags teilte die Klägerin der Beklagten in einem Schreiben 22. Januar 2001 mit, beim Förder- und Lernkreis D. unterrichteten derzeit vier Lehrkräfte in den Fächern Deutsch, Mathematik und Englisch, von denen allerdings nur zwei im Lehramt ausgebildet seien, nämlich der Deutschlehrer, der sein Lehramt bereits vor mehr als 30 Jahren in der ehemaligen Deutschen Demokratischen Republik ausgeübt habe, worüber keine Diplome mehr vorhanden seien, sowie eine der beiden Englischlehrerinnen, die zugleich an der Grundschule in D. beschäftigt sei. Die Mathematiklehrerin sei diplomierte Bauingenieurin und die weitere Englischlehrerin habe in England gelebt und dort auf internationalen Schulen die englische Sprache studiert. Im weiteren Verlauf des Verwaltungsverfahrens legte die Klägerin Ablichtungen von Zeugnissen und Lebensläufen der für die Nachhilfe in Mathematik beschäftigten Diplomingenieurin N. O., des für die Nachhilfe in Deutsch beschäftigten Rentners P. Q., sowie der für Nachhilfe in Englisch beschäftigten Personen, der Lehrerin S. E. und der Postsekretärin F. G., vor. Die Klägerin vertrat dazu im Schreiben vom 26. Februar 2001 die Auffassung, dass die Eignung von Frau O. als Mathematiklehrerin nicht in Frage stehe, weil diese im Rahmen ihrer Hochschulausbildung 6 Semester Mathematik als Pflichtfach studiert habe. Außerdem sei der Tagespresse zu entnehmen, dass das Niedersächsische Kultusministerium Diplomingenieure als Lehrkräfte in naturwissenschaftlichen Fächern an allgemeinbildenden Schulen einsetzen wolle.

Mit Bescheid vom 6. März 2001 lehnte die Beklagte die Erteilung einer Bescheinigung ab, weil nicht alle der beschäftigten Lehrkräfte die erforderliche Eignung für einen Nachhilfeunterricht nachwiesen. Die steuerlich privilegierte Leistung des Nachhilfeinstituts werde nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts nur erbracht, wenn die eingesetzten Lehrkräfte die erforderliche Eignung besäßen. Das sei nach dem Urteil des Verwaltungsgerichts Hannover vom 17. November 1999 (7 A 3378/97) regelmäßig nur der Fall, wenn es sich um Lehrkräfte mit zweiter Staatsprüfung für das Lehramt oder um Lehrkräfte mit wissenschaftlicher Ausbildung handele.

Dagegen erhob die Klägerin für den Förder- und Lernkreis D. am 19. März 2001 Widerspruch. Im Widerspruchsverfahren legte sie einen am 5. März 1998 geschlossenen Mitarbeitervertrag mit Frau H. I. sowie deren Zeugnis über die Erste Staatsprüfung für das Lehramt an Realschulen vor, ferner einen am 8. Dezember 1998 geschlossenen Mitarbeitervertrag mit Herrn J. K. und dessen Zeugnis über die Erste Staatsprüfung für das Lehramt an Gymnasien und schließlich einen Mitarbeitervertrag mit Frau L. M. vom 7. Januar 2000 und deren Zeugnisse über die Erste und Zweite Staatsprüfung für das Lehramt an Grund- und Hauptschulen. Daneben legte die Klägerin eine Bescheinigung vor, in der es heißt, dass Frau E. in der Zeit vom 4. März bis 13. Oktober 1999 beim Förder- und Lernkreis D. beschäftigt war. Mit Schreiben vom 9. Mai 2001 machte die Klägerin geltend, dass die Bescheinigung über die Umsatzsteuerbefreiung auch für das Jahr 2000 erteilt werden solle.

Mit Widerspruchsbescheid vom 23. August 2001 wies die Beklagte den Widerspruch als unbegründet zurück.

Die Klägerin hat am 18. September 2001 im eigenen Namen Anfechtungsklage erhoben.

Sie vertritt die Auffassung, sie habe mit dem Einreichen ihrer aktuellen Aufstellung der beschäftigten Lehrkräfte auch deren Qualifikation nachgewiesen. Keinesfalls beschäftige sie überwiegend Studenten und Fachhochschulabsolventen. Die Beklagte setze die Qualifikationsmerkmale die Erteilung der Bescheinigung zu eng, wenn sie den Maßstab des Niedersächsischen Schulgesetzes anlege. Ihr sei bekannt, dass mehrere Institute in Hannover die Kriterien der Beklagten keinesfalls erfüllten, problemlos aber die Bescheinigung über Umsatzsteuerbefreiung erhalten hätten. Insoweit rüge sie eine Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes. Im Übrigen sei Herr Q. schon im Jahre 1999 ausgeschieden, Frau G. sei im Jahre 2000 ausgeschieden und Frau O. unterrichte nur im Sekundarbereich II. Mit Schriftsatz vom 27. Februar 2003 (Bl. 47 d. GA) hat die Klägerin ihre Klage um ein Verpflichtungsbegehren erweitert.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid der Beklagten vom 6. März 2001 und deren Widerspruchsbescheid vom 23. August 2001 aufzuheben und die Beklagte zu verpflichten, ihr jeweils für das Jahr 1999 und das Jahr 2000 eine Bescheinigung über die Umsatzsteuerbefreiung zu erteilen.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Klage ist abzuweisen.

Ob die Klage zulässig ist, soweit die Klägerin im Verlauf des gerichtlichen Verfahrens ihr Klagebegehren um einen Antrag auf Verpflichtung der Beklagten zur Erteilung von Bescheinigungen über die Umsatzsteuerbefreiung erweitert hat, kann dahingestellt bleiben. Jedenfalls ist die Klage sowohl als Verpflichtungsklage, als auch in ihrer ursprünglichen Fassung als Anfechtungsklage unbegründet.

Die Klägerin kann nicht beanspruchen, dass die Beklagte ihr jeweils für das Jahr 1999 und das Jahr 2000 eine Bescheinigung über die Befreiung von der Umsatzsteuer erteilt. Der dieses ablehnende Bescheid der Beklagten vom 6. März 2001 und der Widerspruchsbescheid der Beklagten vom 23. August 2001 sind rechtmäßig.

Die Entscheidung über die vorliegende Klage hängt nicht von der Frage ab, ob die Klägerin den Anspruch auf Erteilung von Umsatzsteuerbefreiungen für die Steuerjahre 1999 und 2000 gerichtlich allein geltend machen kann, obwohl sie den Förder- und Lernkreis D. in dem von den Bescheinigungen erfassten Zeitraum als Gegenstand einer Gesellschaft Bürgerlichen Rechts gemeinschaftlich mit Herrn Peter Q. betrieben hat (vgl. dazu BGH, NJW 2001 S. 1056 ff.; BVerwG, Urteil vom 18.12.2002 - BVerwG 8 C 3.02 -). Jedenfalls ist die Klage unbegründet, weil es rechtlich nicht zu beanstanden ist, dass die Beklagte die Erteilung der Befreiungsbescheinigungen wegen des fehlenden Nachweises der notwendigen Qualifikation des in den Jahren 1999 und 2000 bei dem Förder- und Lernkreis D. eingesetzten Unterrichtspersonals abgelehnt hat.

§ 4 Nr. 21 Buchst. a) bb) Umsatzsteuergesetz - UStG - regelt, dass die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender Einrichtungen nur dann als Umsätze steuerfrei sind, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass diese Schulen und Einrichtungen auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Im Fall des Förder- und Lernkreises D. war dieses in den Jahren 1999 und 2000 nicht der Fall, so dass die begehrten Bescheinigungen mit dem gesetzlich vorgesehenen Inhalt nicht erteilt werden können.

Zwar handelt es sich bei dem Förder- und Lernkreis D. um eine Einrichtung im Sinne von § 4 Nr. 21 Buchst. a) bb) UStG. Denn allgemeinbildende Einrichtungen im Sinne dieser Regelung sind nicht nur solche, die gezielt den Prüfungsstoff für eine staatliche Prüfung vermitteln, sondern auch Nachhilfeinstitute, die wie der Förder- und Lernkreis D. einen die Schule unterstützenden Nachhilfeunterricht leisten, auch wenn sich dieser nicht primär auf das Erreichen des Schulabschlusses, sondern zunächst nur auf die Verbesserung der versetzungsrelevanten Noten richtet (BVerwG, BStBl. 1977 II, S. 334 [335]). Allerdings ist Gegenstand der umsatzsteuerrechtlich vorgesehenen behördlichen Bescheinigung, dass die so verstandene Prüfungsvorbereitung ordnungsgemäß ist. Das impliziert unter anderem qualitative Anforderungen an die Prüfungsvorbereitung durch die Lehrkräfte, die danach auch die erforderliche Eignung für den von ihnen erteilten Nachhilfeunterricht aufweisen müssen (BVerwG, a.a.O, S. 335 f.). Die Erteilung der begehrten Bescheinigung hängt somit entscheidend von der Anwendung des unbestimmten Rechtsbegriffs der ordnungsgemäßen Prüfungsvorbereitung durch die Beklagte als zuständige Landesbehörde (Gem. RdErl. des MI u.a. vom 20.8.1998, Nds. MBl. S. 1204) ab. Dieses erfordert auch die Beurteilung der erforderlichen Eignung der eingesetzten Lehrkräfte, wobei der Beklagten in Anbetracht der pädagogisch fachlichen Anforderungen des von der Nachhilfe unterstützten Schulunterrichts und mangels ausdrücklich normierter Eignungsgrundsätze für Nachhilfelehrerinnen und -lehrer ein gewisser Beurteilungsspielraum zusteht.

Diese Beurteilung hat die Beklagte im Ergebnis rechtlich zutreffend vorgenommen.

Sie geht in den angefochtenen Bescheiden zutreffend davon aus, dass die Klägerin den Nachweis, dass alle in den Jahren 1999 und 2000 bei dem Förder- und Lernkreis D. eingesetzten Lehrkräfte die Eignung besaßen, die erforderlich ist, um Schülerinnen und Schülern allgemeinbildenden Schulen einen die schulische Entwicklung fördernden Nachhilfeunterricht zu erteilen, nicht führen kann. Diesen Nachweis hat die Klägerin, die einen Anspruch nach § 4 Nr. 21 Buchst. a) bb) UStG geltend macht, zu erbringen. Sollten die Gründe des Prozesskostenhilfebeschlusses des Niedersächsischen Oberverwaltungsgerichts vom 2. April 2003 - 13 PA 325/02 - so zu verstehen sein, dass nicht die Klägerin als Anspruchstellerin das Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen, sondern die Beklagte als zuständige Landesbehörde das Vorliegen von Versagungsgründen darzulegen hätte, folgt das Verwaltungsgericht dieser Rechtsansicht nicht. Für eine entsprechende Umkehr der Beweislast lassen sich um Zusammenhang mit einem Anspruch aus § 4 Nr. 21 Buchst. a) bb) UStG weder verfahrens- noch materiellrechtliche Gründe finden.

Ob die qualitativen Anforderungen an ein privates Nachhilfeinstitut nach § 4 Nr. 21 Buchst. a) bb) UStG erst erfüllt sind, wenn der Nachhilfeunterricht ausschließlich Personen übertragen wird, die über eine durch die Erste und Zweite Staatsprüfung für ein Lehramt erworbene Lehrbefähigung (§ 51 Abs. 1 Satz 1 Nds. Schulgesetz - NSchG -) oder über eine gleichwertige wissenschaftliche Ausbildung und pädagogische Eignung im Sinne von § 144 Abs. 3 NSchG verfügen (so Urteil der 7. Kammer des VG Hannover vom 17.11.1999 - 7 A 3378/97 -), mag zweifelhaft sein, denn auch an öffentlichen Schulen ist die Befähigung zum Lehramt nicht durchgängig zwingende Voraussetzung für den Einsatz im Unterricht. So erteilen Lehramtsanwärterinnen und Lehramtsanwärter durchschnittlich wöchentlich zwölf Stunden, Studienreferendarinnen und -referendare durchschnittlich zehn Stunden betreuten und eigenverantwortlichen Unterricht (§ 9 Abs. 1 und 2 der VO über die Ausbildung und die Zweiten Staatsprüfungen für Lehrämter - PVO-Lehr II -). Darüber hinaus werden im Primarbereich als Vertretungskräfte auch Studierende des Lehramtes beschäftigt (vgl. Hinweise des MK zur Durchführung der Verlässlichen Grundschule - Konzept 2002 -).

Unverzichtbare Grundvoraussetzung für die Erteilung von schulischem Unterricht und damit auch für die Vorbereitung auf den Unterricht und die zu erreichenden Schulabschlüsse durch Nachhilfeunterricht sind jedoch zum Einen ausreichende Kenntnisse in dem unterrichteten Fach und zum Anderen pädagogische Eignung. Beides kann in Bezug auf die Anforderungen im Unterricht an öffentlichen allgemeinbildenden Schulen und diesen entsprechenden Ersatzschulen nur in einer Hochschulausbildung erworben werden (vgl. §§ 4 Abs. 1 Besondere Niedersächsische Laufbahnverordnung - BesNLVO -, 30 Abs. 1 Niedersächsische Laufbahnverordnung - NLVO -, Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG, § 144 Abs. 3 NSchG).

Die Klägerin kann nicht darlegen, dass alle der bei dem Förder- und Lernkreis D. 1999 und 2000 beschäftigten Nachhilfelehrerinnen und -lehrer diese für einen schulischen Unterricht notwendigen Grundvoraussetzungen in fachlicher und pädagogischer Hinsicht erfüllten. Das Verwaltungsgericht geht davon aus, dass die Klägerin im Verlauf der Jahre 1999 und 2000 mindestens drei Personen für den Nachhilfeunterricht eingesetzt hat, für die sie nicht den Nachweis dieser Grundvoraussetzungen führen kann. Dabei handelt es sich um die Nachhilfelehrerinnen G. und O. und den Nachhilfelehrer Q.. Für Frau G. und Herrn Q. hat die Klägerin weder eine wissenschaftliche noch eine pädagogische Ausbildung an einer Hochschule nachgewiesen. Für Frau G. ist dieses offensichtlich. Eine beweiskräftige eidesstattliche Versicherung, welche den Erwerb einer Lehrbefähigung durch Herrn Q. und deren Gegenstand im Einzelnen glaubhaft machen könnte, findet sich in den Verwaltungsvorgängen der Beklagten nicht und ist demzufolge auch der Beklagten offensichtlich nicht vorgelegt worden. Frau O. hat zwar als Diplom-Ingenieurin als Teil des Grundfachstudiums des universitären Studiengangs Bauingenieurwesens eine Ausbildung in Mathematik erhalten. Allerdings fehlt es in ihrem Fall an dem Nachweis der durch die Teilnahme an Lehrveranstaltungen einer Hochschule erworbenen pädagogischen Eignung. Dass sowohl Frau O. als auch Frau G. und Herr Q. in den Jahren 1999 und 2000 für den Nachhilfeunterricht beschäftigt worden waren, folgt eindeutig aus dem Schreiben der Klägerin an die Beklagte vom 22. Januar 2001. In diesem Schreiben hat die Klägerin Beklagten mitgeteilt, beim Förder- und Lernkreis D. unterrichteten „derzeit“ vier Lehrkräfte. Aus dem weiteren Inhalt dieses Schreibens und der nachfolgend nachgereichten Unterlagen (Bl. 17 - 27 Beiakte A) folgt unmissverständlich, dass damit die vier Lehrkräfte Frau E., Frau O., Frau G. und Herr Q. gemeint waren. Dieser eindeutigen und mit Unterlagen belegten Erklärung widerspricht die nachträglich mit Schriftsatz vom 15. November 2002 (Bl. 38 d. GA) im Beschwerdeverfahren 13 PA 325/02 vor dem Niedersächsischen Oberverwaltungsgericht erhobene Behauptung der Klägerin, Frau G. sei im Jahre 2000 und Herr Q. bereits im Jahre 1999 aus dem Dienst des Förder- und Lernkreises D. ausgeschieden. Zwar waren diese Angaben der Klägerin offensichtlich insoweit unvollständig, als sie die Beschäftigung der Lehrkraft E. betrafen, denn diese ist offenbar nur bis zum 13. Oktober 1999 beim Förder- und Lernkreis D. beschäftigt gewesen, und nach den Angaben der im Widerspruchsverfahren ergänzten Angaben der Klägerin hat die (damalige) Lehramtsanwärterin M. im Jahre 2000 den Nachhilfeunterricht in Deutsch und Englisch übernommen. Ungereimt ist auch, dass die Klägerin in ihrem Schreiben vom 22. Januar 2001 den mit Vertrag vom 9. Dezember 1998 beschäftigten Herrn K., der am 30. April 1999 die erste Staatsprüfung für das Lehramt an Gymnasien mit den Unterrichtsfächern Mathematik und Physik bestanden hatte, unerwähnt gelassen hat. Hinsichtlich der „derzeitigen“ Beschäftigung von Frau O., Frau G. und Herrn Q. waren aber die Angaben der Klägerin im Verwaltungsverfahren eindeutig und unmissverständlich, so dass von ihrer Richtigkeit ausgegangen werden kann.

Hat die Beklagte aber rechtsfehlerfrei von ihrem Beurteilungsspielraum Gebrauch gemacht, geht auch die Berufung der Klägerin auf den Grundsatz der Gleichbehandlung aus Art. 3 Abs. 1 GG fehl.

Zwar sind das Verfahren der Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 Buchst. a) bb) UStG und die inhaltlichen Voraussetzungen der qualitativen Anforderungen an ein Nachhilfeinstitut und der Eignung der bei ihm beschäftigten Nachhilfelehrerinnen und -lehrer weder gesetzlich noch in Verwaltungsvorschriften geregelt. Die ablehnenden Bescheide der Beklagten lassen sich aus diesem Grund nur dahingehend überprüfen, ob die Beklagte im Fall der Klägerin den Inhalt des unbestimmten Rechtsbegriffs der ordnungsgemäßen Prüfungsvorbereitung richtig erkannt und in diesem Rahmen die zur Beurteilung der erforderlichen Eignung der eingesetzten Nachhilfelehrerinnen und -lehrer geübte Verwaltungspraxis eingehalten hat, oder ob die Beklagte im vorliegenden Fall zu Ungunsten der Klägerin ohne sachliche Rechtfertigung von ihrer Beurteilungspraxis abgewichen ist. Die Klägerin kann zwar aus der Verwaltungspraxis der Beklagten selbst keine unmittelbaren Ansprüche herleiten. Die staatliche Verwaltung ist aber unter dem Gesichtspunkt des verfassungsrechtlichen Gebots der Gleichbehandlung aus Art. 3 Abs. 1 GG verpflichtet, ihre Verwaltungspraxis auch auf die Klägerin anzuwenden und die Klägerin dabei nicht aus unsachlichen Gründen von der Erteilung der begehrten Bescheinigung über die Umsatzsteuerbefreiung auszuschließen. Insoweit entfaltet die im Rahmen der sachlichen Zuständigkeit (Gem. RdErl. des MI u.a. vom 20.8.1998, a.a.O.) entwickelte Verwaltungspraxis eine Selbstbindung, welche die Beklagte verpflichtet, die nach internen Richtlinien entwickelte Verwaltungspraxis auch zu Gunsten der Klägerin pflichtgemäß auszuüben (vgl. BVerwGE 113, 373 [376], m.w.N.).

Die Klägerin hat in diesem Zusammenhang nicht substantiiert dargelegt, dass die in ihrem Fall aufgestellten Anforderungen an die Eignung des im Nachhilfeinstitut beschäftigten Unterrichtspersonals nicht der tatsächlichen Verwaltungspraxis der Beklagten entsprächen, sondern dass die Beklagte in den Fällen anderer privater Nachhilfeinstitute über Anträge auf Bescheinigungen über Umsatzsteuerbefreiung wissentlich anders entschieden hätte.