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I) Die zulässige Klage ist nicht begründet.
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Nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG sind Wirtschaftsgüter des nicht abnutzbaren Anlagevermögens mit den Anschaffungskosten zu bewerten. Ist der Teilwert aufgrund einer voraussichtlich dauerhaften Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Teilwert des Wirtschaftsguts ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das betreffende Wirtschaftsgut ansetzen würde (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb in der bisherigen Weise fortführt (BFH- Urteil vom 06. November 2003 IV R 10/01, BStBl II 2004, 416).
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Für die Bestimmung des Teilwerts einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft gilt nach der Rechtsprechung des BFH die Vermutung, dass er im Zeitpunkt des Erwerbs der Beteiligung den Anschaffungskosten entspricht. Eine Teilwertabschreibung setzt voraus, dass entweder die Anschaffung als Fehlmaßnahme anzusehen ist oder aber die Wiederbeschaffungskosten nach dem Erwerb der Beteiligung gesunken sind, weil sich der innere Wert des Beteiligungsunternehmens vermindert hat. Eine solche Wertminderung ergibt sich nicht bereits daraus, dass hohe Verluste im Beteiligungsunternehmen entstanden sind. Denn für den Wert der Beteiligung sind nicht nur die Ertragslage und die Ertragsaussichten, sondern auch der Vermögenswert und die funktionale Bedeutung des Beteiligungsunternehmens maßgebend (BFH-Urteile vom 27. Juli 1988 I R 104/84, BStBl II 1989, 274, und vom 7. November 1990 I R 116/86, BStBl II 1991, 342; BFH-Beschluss vom 9. März 2000 X B 106/99, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2000, 1184).
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Wird die Beteiligung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung vom Besitzunternehmen gehalten, hat ihre funktionale Bedeutung für die Wertbestimmung besonderes Gewicht (Urteil des Finanzgerichts - FG - Baden-Württemberg vom 13. April 1989 II K 322/84, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1989, 505, rkr.). Die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft ist Bestandteil der unternehmerischen Betätigung der sowohl Besitz- als auch Betriebsunternehmen beherrschenden Person oder Personengruppe. Ein gedachter Erwerber des Besitzunternehmens würde den anteilig für die Kapitalbeteiligung zu zahlenden Preis vorwiegend danach bestimmen, welche Ertragsaussichten für die abgestimmte Tätigkeit von Besitz- und Betriebsunternehmen bestehen. Der sich dabei ergebende Wert kann erheblich von dem Betrag abweichen, den derjenige zu zahlen bereit wäre, der lediglich die Anteile an der Betriebskapitalgesellschaft erwirbt .
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Zwar können demgegenüber Forderungen bereits dann mit einem unter die Anschaffungskosten gesunkenen Teilwert zu bewerten sein, wenn sich die Bonität des Schuldners nachträglich verschlechtert hat. Das betrifft grundsätzlich auch Forderungen gegenüber verbundenen Unternehmen. Eine Ausnahme gilt jedoch für die Bewertung eigenkapitalersetzender Darlehensforderungen, wenn zwischen Gläubiger und Schuldner eine Betriebsaufspaltung besteht (BFH- Urteil vom 06. November 2003 IV R 10/01, BStBl II 2004, 416).
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Auch wenn Besitz- und Betriebsunternehmen jeweils eigenständige Subjekte der Einkunftserzielung sind, die ihre Gewinne getrennt voneinander ermitteln, werden auch Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen diesen Unternehmen in den jeweiligen Steuerbilanzen ausgewiesen (BFH-Beschluss vom 8. November 1971 GrS 2/71, Sammlung der Entscheidungen des BFH - BFHE - 103, 440, BStBl II 1972, 63; BFH-Urteile vom 8. März 1989 X R 9/86, BFHE 156, 443, BStBl II 1989, 714; vom 17. Juli 1991 I R 98/88, BFHE 165, 369, BStBl II 1992, 246; vom 26. November 1998 IV R 52/96, BFHE 187, 492, BStBl II 1999, 547; vom 19. März 2002 VIII R 57/99, BFHE 198, 137, BStBl II 2002, 662).
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Da in beiden Unternehmen - dem Betriebs- und dem Besitzunternehmen - dieselbe Person oder Personengruppe ihren einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzt (BFH-Urteil vom 08. März 1989 X R 9/86, BFHE 156, 443, 448, BStBl II 1989, 714, zu 2.c. der Gründe), hat dies Auswirkungen auf den Teilwert eigenkapitalersetzender Darlehen zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen. Die Bonität des Schuldnerunternehmens hängt nämlich u.a. von der Kapitalausstattung ab, die die beherrschende Person oder Personengruppe im Rahmen der bestehenden Finanzierungsfreiheit für die jeweiligen Unternehmen vorsieht. Ein gedachter Erwerber des Besitzunternehmens, zu dessen Betriebsvermögen die Anteile an einer Betriebskapitalgesellschaft sowie eigenkapitalersetzende Darlehen an die Betriebsgesellschaft gehören, würde den Wert der eigenkapitalersetzenden Darlehensforderungen in ähnlicher Weise ermitteln wie den Wert der Anteile am Betriebsunternehmen selbst. Denn beide Werte werden nicht nur durch die Substanz und Ertragsaussichten des Betriebsunternehmens, sondern auch durch die wirtschaftliche Bedeutung des Betriebsunternehmens für die gesamte unternehmerische Betätigung im Rahmen der Doppelkonstruktion von Besitz- und Betriebsunternehmen bestimmt. Insoweit bemisst sich eine Teilwertabschreibung eigenkapitalersetzender Darlehen zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen nach den oben genannten Kriterien, die für die Abschreibung des Teilwerts der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft selbst gelten (BFH-Urteile vom 06. November 2003 IV R 10/01, BStBl II 2004, 416; vom 10. November 2005 IV R 13/04, BStBl II 2006, 618; Urteil des FG Köln vom 19. November 1998 14 K 7699/96, EFG 1999, 374, rkr.).
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Vorliegend handelt es sich bei den Darlehen, die der Kl dem Betriebsunternehmen am 05. November 2004 in Höhe von 10.000 EUR und im weiteren Verlauf des Monats November in Höhe von 9.000 EUR gewährte, um eigenkapitalersetzende Darlehen im Sinne des § 32a Abs. 1 GmbHG. Der Kl hat der Gesellschaft als Gesellschafter in einem Zeitpunkt, in dem ihr die Gesellschafter als ordentliche Kaufleute Eigenkapital zugeführt hätten (Krise der Gesellschaft), statt dessen ein Darlehen gewährt. Folglich kann er den Anspruch auf Rückgewähr des Darlehens im Insolvenzverfahren über das Vermögen der Gesellschaft nur als nachrangiger Insolvenzgläubiger geltend machen.
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Dass die im November 2004 dem Betriebsunternehmen zugeführten Darlehen solche mit Eigenkapitalcharakter waren, ist nicht nur zwischen den Beteiligten unstreitig, sondern ergibt sich auch daraus, dass zu diesem Zeitpunkt das Eigenkapital des Betriebsunternehmens vollständig aufgezehrt war und keine nennenswerten stillen Reserven mehr vorhanden waren. Insoweit sind die Kriterien für die von den Kl begehrte Teilwertabschreibung heranzuziehen, die der BFH in seinen Urteilen zur Teilwertabschreibung bei einer Betriebsaufspaltung aufgestellt hat (BFH-Urteile vom 06. November 2003 IV R 10/01, BStBl II 2004, 416; vom 10. November 2005 IV R 13/04, BStBl II 2006, 618).
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Nach diesen Grundsätzen gelangt der erkennende Senat nicht zu der Auffassung, dass es sich bei der eigenkapitalersetzenden Darlehensforderung des Besitzunternehmen gegen das Betriebsunternehmen in Höhe von 13.169,75 EUR um eine Forderung mit einer voraussichtlich dauernden Wertminderung handelt.
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Für die Umstände, die zur Bildung einer Wertberichtigung durch eine Teilwertabschreibung berechtigen, trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast. Der Steuerpflichtige muss belegen, dass seine Teilwertschätzung eine objektive betriebliche Grundlage hat, worüber sich das Finanzamt ein eigenes Urteil bilden können muss (BFH-Urteil vom 5. Juni 1985 I R 65/82, BFH/NV 1986, 204; Urteil des Niedersächsischen FG vom 09. Dezember 2004 11 K 388/03, EFG 2005, 1102; Urteil des FG München 13 K 3004/04, EFG 2007, 173).
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Die Kl haben keinen Nachweis dafür erbringen können, dass die eigenkapitalersetzende Darlehensforderung des Besitzunternehmens gegen das Betriebsunternehmen, die zum Bilanzstichtag am 31. Dezember 2004 insgesamt 13.169,75 EUR betrug, einer voraussichtlich dauernden Wertminderung unterlag. Dies ergibt sich bereits aus dem unterjährigen Saldo des Verrechnungskontos zwischen den beiden Unternehmen im Jahr 2004. Bis zum 05. November 2004 wies das Verrechnungskonto immer eine Forderung des Betriebsunternehmens gegen das Besitzunternehmen aus. Dies bedeutet, dass das Betriebsunternehmen dem Besitzunternehmen Kredit gewährt und damit im Verhältnis zum Besitzunternehmen höhere Mittel aufgebracht hat, als ihm seinerseits vom Besitzunternehmen zur Verfügung gestellt wurden. Die Forderungen des Betriebsunternehmens gegen das Besitzunternehmen wiesen zum 31. Dezember 2003 einen Stand von 14.234,36 EUR und am 04. November 2004 einen Stand von 4.234 EUR auf. Allein die Zuführung von 19.000 EUR an das Betriebsunternehmen im November 2004 - einen Monat vor dem Bilanzstichtag 2004 - vermag nichts daran zu ändern, dass der erkennende Senat zum Bilanzstichtag keinen Grund für eine Teilwertabschreibung der auf dem Verrechnungskonto befindlichen Forderung sieht.
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Diese Ansicht lässt sich zudem dadurch untermauern, dass das Betriebsunternehmen trotz der von den Kl vorgetragenen Krise im Jahr 2004 in vollem Umfang die vertraglich fixierte Pachtzahlung von 30.677 EUR an das Besitzunternehmen des Kl erbrachte und diesem auch ein unverändert hohes Geschäftsführergehalt von 63.810 EUR zahlte.
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Der Einwand der Kl, diese Zahlungen seien rechtswidrig gewesen, weil sie gegen die in §§ 30 ff GmbHG niedergelegten Regeln über den Eigenkapitalersatz verstoßen hätten, mag zwar zutreffen, ändert an der wirtschaftlichen Lage des Gesamtverbundes Betriebs- und Besitzunternehmens jedoch nichts. Wären diese Zahlungen nicht geflossen, bzw. aufgrund § 31 Abs. 1 GmbHG dem Betriebsunternehmen erstattet worden, hätten sich die Jahresfehlbeträge des Betriebsunternehmens nicht nur um eben jene Beträge vermindert, sondern es wären sogar beim Betriebsunternehmen in den Jahren 2001 bis 2004 Jahresüberschüsse entstanden.
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Selbst wenn die Kl seit dem Jahr 2001 unentgeltlich im Unternehmen gearbeitet haben sollte, hat dies auf die zum 31. Dezember 2004 begehrte Teilwertabschreibung keinen Einfluss, weil der Umfang der Arbeitsleistung im Jahr 2004 weder nachgewiesen wurde noch vom erkennenden Senat bewertet werden kann. Zudem bezog die am 02. März 1940 geborene Kl seit dem 01. Januar 2001 eine Rente, so dass bereits vor diesem Hintergrund zweifelhaft ist, ob die Beendigung der beruflichen Tätigkeit nicht auch auf privaten Motiven der Kl beruhte.
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Bezieht man im Rahmen einer Gesamtbetrachtung des Unternehmensverbundes neben der Ertragslage des Betriebsunternehmen, den Pachtzahlungen an das Besitzunternehmen und den Geschäftsführergehältern an den Besitzunternehmer, d.h. den Kl, auch noch die (positive) Ertragslage des Besitzunternehmens ein (Urteil des FG München vom 01. März 2006 10 K 473/06, - juris -), wird dieser Befund noch deutlicher. Der Unternehmensverbund erzielte dann in den Jahren 2000 bis 2004 ein positives Jahresergebnis.
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Auch unter dem Gesichtspunkt der Bilanzaufhellung ergibt sich aus dem am 16. Juni erstellten Jahresabschluss 2004 für das Besitzunternehmen und dem am 15. Juni erstellten Jahresabschluss 2004 für das Betriebsunternehmen kein anderes Ergebnis. Zu diesem Zeitpunkt musste von einer Fortführung der Betriebsaufspaltung und des operativen Geschäfts durch das Betriebsunternehmen ausgegangen werden. Erst am 22. Juli 2005 stand nach Gesprächen mit den kreditfinanzierenden Banken fest, dass das Betriebsunternehmen zum 31. Dezember 2005 seinen Betrieb einstellen müsse. Diese Erkenntnisse sind jedoch nicht im Jahresabschluss 2004 zu berücksichtigen und rechtfertigen keine von den Kl begehrte Teilwertabschreibung zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2004.
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Nach alledem war die Klage als unbegründet abzuweisen.
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III) Da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO normierten Revisionszulassungsgründe ersichtlich ist, lässt das Gericht gegen das Urteil die Revision zum BFH nicht zu.
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