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2. Die Klage ist unbegründet. Der Bekl hat die ESt im Bescheid vom 19. Juni 2007 zutreffend festgesetzt und dabei auch bei der Klin zu Recht nur den sog. „kleinen“ Höchstbetrag von 1.500 EUR als Sonderausgaben in Abzug gebracht.
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a) Mit dem Gesetz zur Neuordnung der einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen (Alterseinkünftegesetz - AltEinkG -) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427, BStBl I 2004, 554) hat der Gesetzgeber ab dem Veranlagungszeitraum 2005 eine Differenzierung zwischen begünstigten Altersvorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG einerseits und sonstigen begünstigten Vorsorgeaufwendungen andererseits vorgenommen. Zu den übrigen begünstigten Vorsorgeaufwendungen zählen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG insbesondere die Beiträge des Steuerpflichtigen zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Kranken-, Pflege-, Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu bestimmten Risikolebens-, Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen.
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Die genannten übrigen Vorsorgeaufwendungen können nach § 10 Abs. 4 Satz 1 EStG je Kalenderjahr bis 2.400 EUR abgezogen werden (sog. großer Höchstbetrag). Satz 2 der Vorschrift (in der im Streitjahr geltenden Fassung) begrenzt indessen den Höchstbetrag auf 1.500 EUR bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen i. S. des § 3 Nr. 62 EStG oder i. S. des § 3 Nr. 14 EStG erbracht werden (sog. kleiner Höchstbetrag). Nach § 10 Abs. 4 Satz 3 EStG bestimmt sich bei zusammenveranlagten Ehegatten der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen der Sätze 1 und 2 der Vorschrift zustehenden Höchstbeträge.
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b) Damit stand - wie bereits dem Kl - auch der Klin im Streitjahr nur der kleine Höchstbetrag von 1.500 EUR für ihre übrigen Vorsorgeaufwendungen zu. Denn auch für die Krankenversicherung der Klin wurden von Seiten des Arbeitgebers des Kl steuerfreie Zuschusszahlungen und damit Leistungen i. S. des § 3 Nr. 62 EStG erbracht.
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§ 3 Nr. 62 Satz 1 EStG stellt die Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu (unter anderem) nach sozialversicherungsrechtlichen Vorschriften verpflichtet ist. Derartige Zukunftssicherungsleistungen sind alle Ausgaben, die ein Arbeitgeber leistet, um neben dem Arbeitnehmer auch die diesem nahestehenden Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 548, BStBl II 2003, 288, unter II. 1. a., und des Finanzgerichts - FG - des Landes Brandenburg vom 22. Mai 2002 6 K 2014/00, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2002, 1284, sowie Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach - HHR -, § 3 Nr. 62 EStG Anm. 2, jeweils unter Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung - LStDV -). Solche steuerfreien Arbeitgeberleistungen werden für die Krankenversicherung der Familienangehörigen eines in der gesetzlichen Krankenversicherung versicherungsfreien Arbeitnehmers dann erbracht, wenn die Versicherungsbeiträge der Angehörigen - so wie im Streitfall diejenigen der Klin - in die Bemessungsgrundlage für den an den Arbeitnehmer zu zahlenden Beitragszuschuss einzubeziehen sind.
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aa) Ohne den zwischen der Y.. und der Klin bestehenden privaten Krankenversicherungsvertrag hätte der Arbeitgeber dem Kl keinen steuerfreien Beitragszuschuss zur Krankenversicherung zahlen können.
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Dies ergibt sich aus § 257 Abs. 2 Satz 1 SGB V. Danach erhalten (unter anderem) Beschäftigte, die - wie der Kl - nur wegen Überschreitens der Jahresarbeitsentgeltgrenze versicherungsfrei und bei einem privaten Krankenversicherungsunternehmen versichert sind, von ihrem Arbeitgeber einen Beitragszuschuss. Zwingende gesetzliche Voraussetzung für den Beitragszuschuss ist indessen, dass der Beschäftigte für sich und seine Angehörigen, die bei Versicherungspflicht des Beschäftigten nach § 10 SGB V versichert wären, Vertragsleistungen beanspruchen kann, die der Art nach den Leistungen des SGB V entsprechen.
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Hätte im Streitjahr für den Kl in der gesetzlichen Krankenversicherung Versicherungspflicht bestanden, so wären sowohl die Klin als auch die beiden gemeinsamen Kinder gemäß § 10 Abs. 1 SGB V im Rahmen der Familienversicherung ebenfalls gesetzlich krankenversichert gewesen. Für die Klin hätte dieser Versicherungsschutz im gesamten Streitjahr bestanden, da sie als Hausfrau weder hauptberuflich selbständig erwerbstätig war noch über ein zum Ausschluss der Familienversicherung führendes Gesamteinkommen i. S. des § 10 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 SGB V verfügte. Aus diesem Grunde konnte der Kl den steuerfreien Beitragszuschuss zur privaten Krankenversicherung nach § 257 Abs. 2 Satz 1 SGB V nur erlangen, wenn er - was offenbar geschehen ist - seinem Arbeitgeber gegenüber zuvor den Nachweis geführt hatte, dass neben den gemeinsamen Kindern auch seine Ehefrau - die Klin - über einen privaten Krankenversicherungsschutz nach den Maßstäben des SGB V verfügte.
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bb) Die von der Klin an die Y.. zu zahlenden Versicherungsbeiträge sind auch zumindest dem Grunde nach in die Bemessungsgrundlage für den dem Kl gewährten steuerfreien Beitragszuschuss eingeflossen.
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Nach § 257 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 SGB V durfte sich dieser Zuschuss höchstens auf die Hälfte desjenigen Betrags belaufen, den der Kl „für seine Krankenversicherung zu zahlen hatte“. In diesen Betrag aber waren neben den Beiträgen des Kl für den ihm selbst zufließenden Versicherungsschutz beim X.... auch diejenigen Beiträge einzubeziehen, die der Kl selbst oder seine nach § 10 Abs. 1 SGB V familienversicherungsberechtigten Angehörigen für den zu ihren Gunsten abgeschlossenen Versicherungsschutz aufzuwenden hatten (vgl. Trappe/Scheele, ABC-Führer Sozialversicherung, Stichwort „Arbeitgeberzuschuss, S. 60/52). Dies ergibt sich daraus, dass die Regelungen über den Beitragszuschuss zur gesetzlichen Krankenversicherung dazu dienen, auch höherverdienenden Arbeitnehmern, die deshalb nicht der Versicherungspflicht unterliegen, eine Hilfe bei der Verschaffung eines ausreichenden Krankenschutzes für sich und ihre Angehörigen zu gewähren (Urteile des Bundessozialgerichts - BSG - vom 1. Juni 1977 3 RK 2/77, BSGE 44, 51, und des Bundesarbeitsgerichts - BAG - vom 21. Januar 2003 9 AZR 695/01, BAGE 104, 289, DB 2003, 1334, unter II. 1. a.). Ohne Belang ist in diesem Zusammenhang, ob der Arbeitnehmer, dem der Anspruch auf den Arbeitgeberzuschuss zusteht, selbst Anspruchsträger des Versicherungsvertrags für die Angehörigen ist oder ob die Angehörigen - wie im Streitfall die Klin für sich und ihre Kinder - den Versicherungsvertrag selbst abgeschlossen haben (Trappe/Scheele, a. a. O., S. 60/52, m. w. N.).
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Wie die von den Kl übergebene Berechnung zeigt, hat im Übrigen der Arbeitgeber des Kl auch tatsächlich jedenfalls die von der Klin gezahlten Krankenversicherungsbeiträge für die beiden gemeinsamen Kinder in die Bemessung des Beitragszuschusses einbezogen. Wäre hierfür nämlich allein der hälftige Beitrag des Klägers an den X.... maßgeblich gewesen, so hätte der Arbeitgeber dem Kl lediglich 157,88 EUR und nicht - wie geschehen - 252,04 EUR pro Monat steuerfrei auszahlen dürfen. Dass dabei nicht zugleich auch der auf die Klin selbst entfallende Versicherungsbeitrag zur Hälfte in Ansatz gebracht wurde, lag allein daran, dass bereits die hälftigen Beiträge für den Kl und für die beiden Kinder die Höchstgrenze für den Beitragszuschuss gemäß § 257 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 SGB V (nämlich die Hälfte des Betrags, der sich unter Anwendung des durchschnittlichen allgemeinen Beitragssatzes der gesetzlichen Krankenkassen ergibt, sog. Höchstzuschuss) überstiegen haben.
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cc) Für Ehegatten eines Arbeitnehmers - hier für die Klin - ist der steuerfreie Arbeitgeberzuschuss auch dann eine Leistung für „deren“ Krankenversicherung i. S. des § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG, wenn der Zuschuss nicht an sie selbst, sondern an den Arbeitnehmer als Anspruchsberechtigten ausgezahlt wird.
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Dies ergibt sich aus der Systematik der Gesetzesvorschrift. Denn § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG unterscheidet zwischen zwei Fallgruppen und ordnet den lediglich kleinen Höchstbetrag nebeneinander sowohl solchen Steuerpflichtigen zu, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben, als auch denjenigen Steuerpflichtigen, für deren Krankenversicherung Leistungen i. S. des § 3 Nr. 62 EStG oder i. S. des § 3 Nr. 14 EStG erbracht werden. Der Bekl hat zutreffend darauf hingewiesen, dass nur im Anwendungsbereich der ersten Fallgruppe ein „Anspruch“ auf Erstattung der Krankheitskosten in der Person des betreffenden Steuerpflichtigen selbst bestehen muss, während es im Regelungsbereich der - im Streitfall einschlägigen - zweiten Fallgruppe in Abweichung vom zuvor gewählten Wortlaut gerade nicht auf einen „Anspruch“ des zum Sonderausgabenabzug berechtigten Steuerpflichtigen auf den steuerfreien Arbeitgeberzuschuss ankommt, sondern allein auf den Umstand, dass ein solcher Zuschuss für die private Krankenversicherung des Steuerpflichtigen „erbracht“ wird. Nicht entscheidend ist in diesem Zusammenhang zudem, ob der Steuerpflichtige bei seinem den Zuschuss erhaltenden Ehepartner in dessen Versicherungspolice mitversichert ist (so aber Heinicke in Schmidt, EStG, 27. Aufl., § 10 Rz. 211) oder ob er - wie hier die Klin - einen eigenen Krankenversicherungsvertrag eingegangen ist, da in beiden Fällen der hierfür nach § 257 Abs. 2 Satz 2 SGB V zu zahlende Arbeitgeberzuschuss als Zukunftssicherungsleistung gemäß § 3 Nr. 62 EStG steuerfrei wäre (vgl. dazu Urteil des FG des Landes Brandenburg in EFG 2002, 1284).
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dd) Dafür, dass der Arbeitgeberzuschuss i. S. des § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG „erbracht“ wird, ist es schließlich ohne Bedeutung, ob - und gegebenenfalls, in welchem Umfang - sich der gezahlte Zuschuss tatsächlich im Einzelfall zugunsten des Ehegatten des Arbeitnehmers auszuwirken vermag.
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Unbeachtlich ist daher, ob die Arbeitgeberzahlung - wie im Streitfall - wegen des durch den durchschnittlichen allgemeinen Beitragssatz der gesetzlichen Krankenkassen gebildeten Höchstzuschusses gemäß § 257 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 SGB V bereits zugunsten der Versicherungsbeiträge des Arbeitnehmers selbst und anderer berechtigter Angehöriger vollständig aufgezehrt wird. Denn der Gesetzgeber hat mit § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG eine typisierende Regelung getroffen, in deren Folge es nicht darauf ankommt, wie hoch der Vorteil aus der Übernahme der Krankheitskosten bzw. aus den steuerfreien Arbeitgeberleistungen im jeweiligen Einzelfall ist (vgl. Kulosa in HHR, § 10 EStG Anm. 388). Eine Verrechnung dergestalt, dass ein auf den Höchstzuschuss beschränkter Arbeitgeberzuschuss zunächst vorrangig für die Entlastung des Arbeitnehmers selbst und seiner Kinder und erst nachrangig für die Entlastung seines Ehegatten von ihren jeweiligen Krankenversicherungsbeiträgen bestimmt wäre, ist in § 257 Abs. 2 Satz 2 SGB V im Übrigen auch nicht vorgesehen. Aus diesem Grunde wird ein solcher Zuschuss letztlich zu gleichen Teilen für den Versicherungsschutz jedes einzelnen Berechtigten und damit auch zugunsten des Ehegatten - im Streitfall zugunsten der Klin - „erbracht“.
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c) Stand der Klin somit unter den Voraussetzungen des § 10 Abs. 4 Sätze 1 und 2 EStG lediglich der kleine Höchstbetrag von 1.500 EUR zu, so war dieser Betrag gemäß Satz 3 der Vorschrift auch für die Berechnung des gemeinsamen Höchstbetrags der Kl im Rahmen der Zusammenveranlagung maßgebend. Nicht zutreffend ist daher der im Einspruchsverfahren vorgebrachte Einwand der Kl, die - wie dargelegt, rechtmäßige - Verfahrensweise des Bekl stelle die Kl im Streitfall schlechter, als wenn sie die getrennte Veranlagung gewählt hätten.
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Zudem ist zwar richtig, dass die Klin - wäre sie mit dem Kl nicht verheiratet gewesen - für ihre Krankenversicherungsbeiträge den großen Höchstbetrag von 2.400 EUR hätte beanspruchen können. Indessen liegt hierin keine vor Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes unzulässige Benachteiligung von Eheleuten gegenüber Unverheirateten, da die Klin in einem solchen Falle auch von den Vergünstigungen der Familienversicherung (§ 10 Abs. 1 SGB V) ausgeschlossen gewesen wäre. Dass im Streitfall eine solche kostenfreie Mitversicherung der Klin bei der Krankenversicherung ihres Ehegatten - des Kl - tatsächlich nicht möglich war, weil sich der Kl zuvor wegen Überschreitens der Jahresarbeitsentgeltgrenze bewusst für die für ihn insgesamt günstigere private Krankenversicherung entschieden hatte, führt zu keiner anderen Beurteilung. Hierbei ist nämlich in Rechnung zu stellen, dass sich praktisch jeder Steuerpflichtige zu Beginn seiner „Versicherungsbiographie“ auch gesetzlich hätte versichern können und der Gesetzgeber nicht verpflichtet ist, spätere finanziell negative Folgen der einmal ausgeübten Wahl steuerlich abzumildern (vgl. hierzu im Einzelnen Kulosa in HHR, § 10 EStG Anm. 383).
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d) Nicht durchgreifend ist der Einwand der Kl, die - zutreffende - Rechtsauffassung des Bekl sei von der Finanzverwaltung in der täglichen Veranlagungspraxis nur unter großen Schwierigkeiten umzusetzen. Die Entscheidung, ob bei dem Steuerpflichtigen der große oder der kleine Höchstbetrag in Abzug zu bringen ist, hängt wegen des in § 10 Abs. 4 Satz 2 EStG enthaltenen Verweises auf § 3 Nr. 62 EStG ausdrücklich davon ab, ob der Arbeitgeber aus sozialversicherungsrechtlichen Gründen zur Zahlung von Zukunftssicherungsleistungen verpflichtet ist. Die Überprüfung dieser Voraussetzungen hat der Gesetzgeber mithin bewusst den zum Vollzug der Steuergesetze berufenen Finanzbehörden zugewiesen.
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