Beschluss vom Finanzgericht Baden-Württemberg - 1 V 1346/09

Tatbestand

 
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I. Die Antragstellerin lässt im X-Raum durch Taxi- und Mietwagenunternehmen Krankenfahrten für gesetzlich Versicherte durchführen. Sie hat mit verschiedenen Krankenkassen am 1. Juni 2006 einen Rahmenvertrag über die Durchführung und Vergütung von Krankenfahrten gemäß §§ 60, 133 SGB V im Rahmen des Personenbeförderungsgesetzes geschlossen. Darin hat sich die Antragstellerin verpflichtet, die Krankenfahrten zeit-, sach- und verkehrsgerecht zu disponieren und von den ihr angeschlossenen Taxi- bzw. Mietwagenunternehmen durchführen zu lassen (vgl. § 4 Abs. 1 des Rahmenvertrages auf dessen weitere Einzelregelungen verwiesen wird, Bl. 57 bis 69 d. Betriebsprüfungshandakte). Zur Erfüllung ihrer Vertragspflichten gegenüber den Krankenversicherungen hat die Antragstellerin mit verschiedenen Taxi- und Mietwagenunternehmen Kooperationsverträge über die Vergabe, Durchführung und Vergütung von Krankenfahrten geschlossen (vgl. Bl. 70 bis 82 d. Betriebsprüfungshandakte). Nach § 3 Abs. 1 des Kooperationsvertrages verpflichtet sich die Antragstellerin die ihr erteilten Aufträge zur Durchführung von Krankenfahrten zu erfassen, planen, koordinieren und anschließend an die Kooperationspartner zu vergeben. Die beauftragen Krankenfahrten dürfen nur von Personen durchgeführt werden, die im Besitz einer gültigen Konzession nach dem Personenbeförderungsgesetz (PBefG) und die Zulassung einer Krankenkasse oder Krankenkassenverbandes besitzen. Die Antragstellerin selbst besitzt keine Konzession nach dem Personenbeförderungsgesetz.
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Die durchgeführten Krankenfahrten rechneten die jeweiligen Taxi- und Mietwagenunternehmen mit der Antragstellerin nach Maßgabe der mit ihr vereinbarten Entgelte ab (Preisvereinbarung zwischen dem Taxi- bzw. Mietwagenunternehmen und der Antragstellerin, Anlage 2 des Kooperationsvertrages, Bl. 79 ff. d. Betriebsprüfungshandakten). Die Taxiunternehmer wiesen für ihre gegenüber der Antragstellerin abgerechneten Leistungen den ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG aus. Soweit Krankenfahrten mit Mietwagenunternehmen durchgeführt wurden, wurden die Umsätze dem Regelsteuersatz unterworfen. Die Antragstellerin rechnete die durchgeführten Krankenfahrten wiederum mit den Krankenkassen ab, mit denen ebenfalls eine detaillierte Vergütungsvereinbarung besteht, nach der in den Beförderungsentgelten die aktuelle gesetzliche Umsatzsteuer enthalten ist (vgl. § 2 Satz 5 der Vergütungsvereinbarung zwischen der Antragstellerin und den Krankenkassen, Anlage 1 des Rahmenvertrages, Bl. 64 ff. d. Betriebsprüfungshandakte). Die Abrechnungen der Antragstellerin gegenüber den Krankenversicherungen wiesen ebenfalls den ermäßigten Steuersatz des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG aus, soweit sie auf Taxiunternehmen entfielen (etwa 85%). Bei Auszahlung der von den Fuhrunternehmen in Rechnung gestellten Beförderungsleistungen behielt die Antragstellerin eine Abrechnungsprovision von 2,8% der Bruttoabrechnungssumme zuzüglich 19% Umsatzsteuer ein (§ 1 Nr. 4 der Preisvereinbarung zwischen dem Taxi- bzw. Mietwagenunternehmen und der Antragstellerin).
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Eine für den Besteuerungszeitraum 2006 und die Voranmeldungszeiträume Januar bis Dezember 2007 durchgeführte Umsatzsteuer-Sonderprüfung stellte fest, dass neben den von Mietwagenunternehmen auch die von Taxifahrern an die Antragstellerin erbrachten und von ihr an die Krankenkassen weiterberechneten Umsätze dem vollen Steuersatz unterliegen würden, weil es sich dabei nicht um Fahrten im Taxiverkehr i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG handeln würde. Zum einen deshalb, weil die Antragstellerin weder über eine Konzession für die Personenbeförderung noch eigene Fahrzeuge besitze und zum anderen, weil die Krankenfahrten keine Fahrten im Taxiverkehr seien, die von Taxen an behördlich zugelassenen Stellen („Taxiständen“) durchgeführt würden. Auf der Grundlage der Prüfungsfeststellungen unterwarf der Antragsgegner - das Finanzamt (FA) – sämtliche Umsätze der Antragstellerin dem vollen Steuersatz und änderte die Umsatzsteuerfestsetzung für 2006 und den Voranmeldungszeitraum Dezember 2007 entsprechend ab.
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Gegen den geänderten Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 4. September 2009 und den Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid Dezember 2007 vom 15. September 2008 legte die Antragstellerin Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung (AdV). Mit dem gleichen Rechtsschutzziel wendete sich die Antragstellerin auch gegen die vom FA geänderten Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide für Januar bis März 2008 sowie für das II. und III. Quartal 2008  jeweils vom 8. Januar 2009, in denen die Umsätze der Antragstellerin ebenfalls dem vollen Steuersatz unterworfen wurden. Zur Begründung ihres Aussetzungsbegehrens trug die Antragstellerin vor, sie rechne die Krankenfahrten im Namen und im Auftrag der angeschlossenen Taxi- und Mietwagenunternehmen gegenüber den Krankenkassen ab. Bei Mietwagenunternehmen werde der Regelsteuersatz und bei Taxiunternehmen der ermäßigte Steuersatz berechnet. Für die Rechnungsstellung bediene sich die Antragstellerin der Firma D. Die zwischengeschaltete Firma stelle die Rechnungen an die Krankenkassen, die den Rechnungsbetrag an die Firma D auszahlen würden, die den Zahlbetrag unter Abzug ihrer Gebühren (einschließlich 19% Umsatzsteuer) an die Antragstellerin weiterleite. Die Antragstellerin leite den Betrag unter Abzug ihrer ebenfalls mit 19% Umsatzsteuer belasteten Gebühren an die Fahrdienstunternehmen weiter. Bei der Antragstellerin liege damit der gleiche Abrechnungsvorgang vor, wie bei der bundesweit tätigen Firma D, die ihre Dienstleistungen ebenfalls mit 19% Umsatzsteuer berechne, wobei die Fahrdienstleistungen als durchlaufende Posten behandelt würden.
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Nachdem das FA die Aussetzungsanträge mit Bescheiden vom 15. Oktober 2008 und 11. Februar 2009 abgelehnt hatte, verfolgt die Antragstellerin ihr Aussetzungsbegehren gerichtlich weiter. Zur Begründung trägt sie vor, die von der Antragstellerin vereinnahmten Entgelte würden nicht dem Regelsteuersatz, sondern dem ermäßigten Steuersatz unterliegen. Entgegen der Rechtsauffassung des FA seien die Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG erfüllt, auch wenn die Antragstellerin keine eigenen Fahrzeuge und keine Verkehrsgenehmigung nach dem PBefG besitze. Die begünstigte Personenbeförderung im Verkehr mit Taxen müsse nach dem Wortlaut des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG nicht durch den Steuerpflichtigen selbst durchgeführt werden. Das Gesetz verlange auch nicht, dass der Unternehmer nach § 47 PBefG zur Personenbeförderung berechtigt sein müsse. Die Steuersatzermäßigung diene dem öffentlichen Personennahverkehr als Teil der öffentlichen Daseinsvorsorge. Hierfür sei nur entscheidungserheblich, dass die Beförderungsleistung tatsächlich mit einem Verkehrsmittel des öffentlichen Personennahverkehrs durchgeführt werden und nicht, wer hierüber abrechne. Die AdV sei auch aus Billigkeitsgründen geboten.
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Die Antragstellerin beantragt, die Vollziehung des
1. Umsatzsteuerbescheides 2006 vom 04.09.2008 i.H.v. 17.076,59 EUR
2. Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheides für den Monat Dezember 2007 vom 15.09.2008 i.H.v. 151.561,04 EUR
3. Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheides für den Monat Januar 2008 vom 08.01.2009 i.H.v. 17.805,85 EUR
4. Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheides für den Monat Februar 2008 vom 08.01.2009 i.H.v. 12.622,72 EUR
5. Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheides für den Monat März 2008 vom 08.01.2009 i.H.v. 15.727,71 EUR
6. Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheides für das II. Kalenderjahr 2008 vom 08.01.2009 i.H.v. 31.328,14 EUR
7. Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheides für das III. Kalenderjahr vom 08.01.2009 i.H.v. 29.809,78 EUR
auszusetzen und soweit Aussetzung der Vollziehung zu den Anträgen Ziff. 1. bis 7. gewährt wird, die Verwirkung von Säumniszuschlägen bis zum Ergehen der gerichtlichen Entscheidung über den Aussetzungsantrag aufzuheben.
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Das FA beantragt, die Aussetzungsanträge abzulehnen.
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Die Privilegierung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG komme nur dem Unternehmer zugute, der aufgrund einer Taxikonzession die Beförderung selbst ausführe. Das ergebe sich aus § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG i.V.m. § 47 Abs. 1 PBefG, der den Verkehr mit Taxen als Eigenleistung eines konzessionierten Unternehmers definiere. Die Antragstellerin könne die begünstigte Beförderungsleistung weder tatsächlich noch rechtlich selbst erbringen, sondern rechne gegenüber den Krankenkassen im eigenen Namen und auf eigene Rechnung eine von der Beförderungsleistung zu unterscheidende Logistikleistung ab. Gründe für eine unbillige Härte durch den Vollzug der Bescheide seien nicht gegeben, weil der Antrag auf AdV offensichtlich keine Aussicht auf Erfolg habe.

Entscheidungsgründe

 
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II. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Sätze 2 bis 6 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die Vollziehung soll ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen (§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO). Das wiederum ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) der Fall, wenn bei summarischer Prüfung des Verwaltungsakts gewichtige Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (BFH-Beschluss vom 11. Juni 2003 IX B 16/03, BFHE 202, 53, BStBl II 2003, 663, m.w.N.). Die Aussetzung der Vollziehung setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (BFH-Beschluss vom 10. Mai 2001 I S 3/01, BFHE 194, 360, m.w.N.). Ist die Rechtslage nicht eindeutig, so ist im summarischen Verfahren nicht abschließend zu entscheiden, sondern zumindest im Regelfall die Vollziehung auszusetzen.
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Nach diesem Maßstab bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide. Die Frage, ob von einem nicht personenbeförderungsberechtigten Unternehmer abgerechnete Krankenfahrten, die nicht durch ihn selbst sondern konzessionierte Taxiunterunternehmer erbracht werden, dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, ist nicht eindeutig aus dem Gesetz abzuleiten.
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1. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG ermäßigt sich der Steuersatz u.a. für die Beförderung von Personen im Verkehr mit Kraftdroschken innerhalb einer Gemeinde oder wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 km beträgt. In der Fassung des UStG 2007 wurde der altertümliche Begriff der Kraftdroschke in Anpassung an das Personenbeförderungsgesetz durch das Wort Taxen ersetzt. Gemeinschaftsrechtliche "Grundlage" für diese - bereits vor Erlass der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) bestehende - Regelung ist Art. 12 Abs. 3 Unterabs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG. Danach können die Mitgliedstaaten auf die in Anhang H bezeichneten Lieferungen und Dienstleistungen einen ermäßigten Steuersatz anwenden. Nach Anhang H Kategorie Nr. 5 gehört dazu auch die "Beförderung von Personen und des mitgeführten Gepäcks". Mit der Steuerbegünstigung sollen die Beförderungen im öffentlichen Nahverkehr, zu denen auch der besonderen Anforderungen unterliegende Betrieb von Taxen gehört, gleichermaßen erfasst werden. Die Regelung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, soweit sie den Personenverkehr mit Taxen umsatzsteuerrechtlich besser behandelt als den Personenverkehr mit Mietwagen (Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 11. Februar 1992  1 BvL 29/87, BVerfGE 85, 238).
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2. Bei den streitigen Beförderungsleistungen handelt es sich um steuerbegünstigte Beförderungen von Personen im Taxenverkehr. Die Krankenversicherten wurden mit Kfz befördert, für die den jeweiligen Taxenunternehmern die behördliche Genehmigung zum Verkehr mit Taxen nach § 47 PBefG erteilt war. Die Beförderungsstrecke betrug nach dem unbestrittenen Vortrag der Antragstellerin in allen Fällen nicht mehr als 50 km. Dass auch von Taxenunternehmern durchgeführte Krankenfahrten den Tatbestand des Taxenverkehrs erfüllen, ist in der Rechtsprechung des BFH anerkannt (BFH-Urteil vom 31. Mai 2007 V R 18/05, BFHE 217, 88, BStBl II 2008, 206).
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Entgegen der noch von der Betriebsprüfung geäußerten Auffassung kann die Steuerbegünstigung daher nicht versagt werden, weil die Krankenfahrt nicht von einem Taxistand aus angetreten wird und die Beförderungsaufträge nur am Betriebssitz der Antragstellerin entgegen genommen werden. Das ergibt sich auch aus § 47 Abs. 1 Satz 2 PBefG, der den Verkehr mit Taxen auf Beförderungsaufträge erweitert, die der Unternehmer während der Fahrt oder am Betriebssitz entgegennimmt. Die zentrale Auftragsannahme der Antragstellerin entspricht insoweit der einer Taxizentrale und macht die Beförderungsleistungen nicht zu einem Mietwagenverkehr. Ein Verkehr mit Mietwagen liegt nach § 49 Abs. 4 PBefG nicht vor, wenn die Personenbeförderung ein Verkehr mit Taxen nach § 47 PBefG ist. Die Ausführung von Beförderungsaufträgen, die am Betriebssitz des Unternehmers eingegangen sind, ist daher kein geeignetes Unterscheidungsmerkmal. Dass die Krankenbeförderung eine besondere Ausprägung des Taxenverkehrs ist, ergibt sich des weiteren aus der Verordnungsermächtigung in § 51 Abs. 3 PBefG, nach dessen Satz 3 Nr. 5 besondere Regelungen über die Krankenbeförderung mit Taxen getroffen werden können.
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Die der Besteuerung zugrunde gelegten Umsätze der Antragstellerin sind auch keine bloßen Vermittlungsleistungen, die dem vollen Steuersatz unterliegen würden (vgl. BFH-Beschluss vom 18. April 2007 V B 157/05, BFH/NV 2007, 1544). Die Antragstellerin hat sich durch den Rahmenvertrag gegenüber den Krankenkassen zur Beförderung von Versicherten für ein festgelegtes Entgelt verpflichtet. Diese Leistung hat sie - entgegen ihrem Vorbringen im behördlichen Aussetzungsverfahren - in eigenem Namen und auf eigene Rechnung gegenüber den Krankenkassen abgerechnet. Das ergibt sich bei summarischer Prüfung aus § 8 des Rahmenvertrages und den vorliegenden Abrechnungen der Antragstellerin (vgl. Bl. 87 d. Betriebsprüfungshandakte). Soweit die Antragstellerin gegenüber den Taxen- und Mietwagenunternehmen Vermittlungs- und Abrechnungsleistungen erbracht hat, waren diese dem vollen Steuersatz zu unterwerfen (vgl. § 1 Nr. 4 der Preisvereinbarung zwischen dem Taxi- bzw. Mietwagenunternehmen und der Antragstellerin). Dass die Antragstellerin ihre Beförderungspflichten nicht selbst durchführt, sondern sich hierfür der Taxen- und Mietwagenunternehmen als Subunternehmer bzw. Kooperationspartner bedient, ist vertraglich vorgesehen (vgl. § 4 des Rahmenvertrages und § 3 des Kooperationsvertrages) und ändert nichts an der umsatzsteuerlichen Leistungsbeziehung zwischen Antragstellerin und Krankenkassen. Da die Antragstellerin gegenüber den Krankenkassen nicht auf fremde Rechnung (der Taxen- und Mietwagenunternehmer) sondern auf eigene Rechnung und auf Grundlage einer eigenständigen Entgeltvereinbarung abgerechnet hat, liegt nach Aktenlage auch kein Fall der Dienstleistungskommission vor (§ 3 Abs. 11 UStG).
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3. Sind die auf die steuerbegünstigte Leistung bezogenen sachlichen Tatbestandsmerkmale des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG erfüllt, ist ernstlich zweifelhaft ob die Steuervergünstigung versagt werden darf, weil die Antragstellerin selbst keine eigenen Fahrzeuge für die Personenbeförderung und die hierfür notwendige Genehmigung besitzt.
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Der Wortlaut des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG enthält keinen Hinweis auf die Notwendigkeit eines personenbezogenen Merkmals dahin, dass nur der Taxenunternehmer selbst in den Genuss der Steuervergünstigung kommen soll. Der Gesetzgeber knüpft die Steuerermäßigung für die Personenbeförderung an zwei Voraussetzungen: die Beförderungsart (Taxenverkehr) und die Beförderungsstrecke (Nahverkehr oder Beförderungsstrecke von nicht mehr als 50 km). Beides sind objektiv an die Leistung und nicht an den Leistungserbringer anknüpfende Merkmale. Soweit das Personenbeförderungsrecht die Beförderungsleistung und die Person des sie ausführenden Taxenunternehmers dahin verknüpft, dass nur fachlich geeignete Personen eine für die Personenbeförderung notwendige Genehmigung erhalten (§ 13 Abs. 1 PBefG), liegen dem spezifisch polizeirechtliche, nicht aber steuerliche Gründe zugrunde. Eine Erstreckung der an den Unternehmer im Sinne des Personenbeförderungsrechts zu stellenden Anforderungen auf die Steuervergünstigung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG erscheint nicht geboten. Aufgrund des allgemeinen Verbrauchsteuercharakters der Umsatzsteuer werden Steuervergünstigungen grundsätzlich nur im Interesse der Letztverbraucher gewährt (Klenk in: Sölch/Ringleb, UStG, § 12 Rdnr. 471). Bei der Auslegung der Steuervergünstigung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG ist daher in erster Linie dem Gedanken Rechnung zu tragen, dass die Preise für den Personennahverkehr durch den ermäßigten Steuersatz verbilligt werden sollen. Aus der Sicht des Letztverbrauchers spielt es aber keine Rolle, ob die von ihm in Anspruch genommene Beförderungsleistung eines Taxenunternehmers auf einem Direktauftrag beruht oder der Auftrag weiter vermittelt wurde.
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Der wirtschaftliche und rechtliche Hintergrund der von der Antragstellerin betriebenen Krankenfahrten liefert ebenfalls keine Anhaltspunkte dafür, die Steuervergünstigung auf Taxenunternehmer zu beschränken. Die rechtlichen Grundlagen für die Erstattung von Fahrkosten (für Krankenfahrten) finden sich in §§ 60 und 133 SGB V. § 60 SGB V regelt den Anspruch des Versicherten auf Übernahme von Fahrkosten als Sachleistung der Krankenkassen. Fahrkosten werden - nach Maßgabe weiterer (einschränkender) Voraussetzungen - übernommen, wenn sie im Zusammenhang mit einer Leistung der Krankenkasse aus zwingenden medizinischen Gründen notwendig sind. Kann der Versicherte ein öffentliches Verkehrsmittel nicht benutzen und fährt er deshalb mit einem Taxi oder Mietwagen, wird gem. § 60 Abs. 3 Nr. 2 SGB V der nach § 133 SGB V berechnungsfähige Betrag anerkannt. Die letztgenannte Vorschrift hat die Rechtsbeziehungen zwischen den Krankenkassen und den Erbringern von Krankentransportleistungen zum Gegenstand. Nach § 133 Abs. 1 SGB V schließen die Krankenkassen oder ihre Verbände Verträge über die Vergütung von Krankentransportleistungen, soweit die Entgelte für die Inanspruchnahme von Leistungen des Rettungsdienstes und anderer Krankentransporte nicht durch landesrechtliche oder kommunalrechtliche Bestimmungen (vgl. das Rettungsdienstgesetz Baden Württemberg v. 16.7.1998, GBl. S. 437) festgelegt werden. Dabei haben sie zur Kostendämpfung den Grundsatz der Beitragssatzstabilität in § 71 Abs. 1 bis 3 SGB V zu beachten und die Preisvereinbarung auf möglichst preisgünstige Versorgungsmöglichkeiten auszurichten (§ 133 Abs. 1 Satz 1 und 7 SGB V). Die vereinbarten Preise sind außerdem Höchstpreise (§ 133 Abs. 1 Satz 6 SGB V). Diese Bestimmungen gelten gem. § 133 Abs. 3 SGB V auch für die hier streitigen Leistungen des so genannten „einfachen Krankentransports“ im Rahmen des Personenbeförderungsgesetzes.
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Auf der Grundlage dieser Regelungen hat die Antragstellerin mit verschiedenen Krankenkassen den Rahmenvertrag vom 1. Juni 2006 über die Durchführung und Vergütung von Krankenfahrten abgeschlossen. Bestandteil dieses Rahmenvertrags ist die Preisvereinbarung (Anlage 2 des Rahmenvertrags). Hierdurch können die Krankenkassen durch den Abschluss von Sondervereinbarungen nach § 51 Abs. 2 PBefG Einfluss auf die wirtschaftliche Leistungserbringung nehmen. Ihre Einflussmöglichkeiten muss sie nicht zuletzt im Hinblick auf den Grundsatz der Beitragssatzstabilität (§ 71 SGB V) und das Wirtschaftlichkeitsgebot (§ 12 SGB V) auch wahrnehmen. Die Sondervereinbarungen sind daher sowohl sozialversicherungsrechtlich als personenbeförderungsrechtlich üblich und anerkannt (vgl. Landessozialgericht Baden-Württemberg, Beschluss vom 4. April 2007 L 5 KR 518/07 ER-B, juris; VG Schleswig-Holstein, Beschluss vom  20. Oktober 2006 3 B 120/06, juris).
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Die Aussetzung der Vollziehung wirkt nur in die Zukunft und ist deshalb insbesondere nicht geeignet, Säumniszuschläge zu beseitigen, die in der Zeit zwischen der Fälligkeit der festgesetzten Steuer und der Entscheidung über den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung entstanden sind (BFH-Beschlüsse vom 23. Juni 1977 V B 41/73, BFHE 122, 258, BStBl II 1977, 645; vom 6. September 1989 II B 33/89, BFH/NV 1990, 670). Dazu bedarf es der in § 69 Abs. 2 und 3 FGO ebenfalls vorgesehenen Aufhebung der Vollziehung (BFH-Urteil vom 30. März 1993 VII R 37/92, BFH/NV 1994, 4; BFH-Beschluss vom 10. Dezember 1986 I B 121/86, BFHE 149, 6, BStBl II 1987, 389). Auch diese ist der Antragstellerin zu gewähren.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Gründe

 
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II. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Sätze 2 bis 6 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die Vollziehung soll ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen (§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO). Das wiederum ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) der Fall, wenn bei summarischer Prüfung des Verwaltungsakts gewichtige Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (BFH-Beschluss vom 11. Juni 2003 IX B 16/03, BFHE 202, 53, BStBl II 2003, 663, m.w.N.). Die Aussetzung der Vollziehung setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (BFH-Beschluss vom 10. Mai 2001 I S 3/01, BFHE 194, 360, m.w.N.). Ist die Rechtslage nicht eindeutig, so ist im summarischen Verfahren nicht abschließend zu entscheiden, sondern zumindest im Regelfall die Vollziehung auszusetzen.
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Nach diesem Maßstab bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide. Die Frage, ob von einem nicht personenbeförderungsberechtigten Unternehmer abgerechnete Krankenfahrten, die nicht durch ihn selbst sondern konzessionierte Taxiunterunternehmer erbracht werden, dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, ist nicht eindeutig aus dem Gesetz abzuleiten.
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1. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG ermäßigt sich der Steuersatz u.a. für die Beförderung von Personen im Verkehr mit Kraftdroschken innerhalb einer Gemeinde oder wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 km beträgt. In der Fassung des UStG 2007 wurde der altertümliche Begriff der Kraftdroschke in Anpassung an das Personenbeförderungsgesetz durch das Wort Taxen ersetzt. Gemeinschaftsrechtliche "Grundlage" für diese - bereits vor Erlass der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) bestehende - Regelung ist Art. 12 Abs. 3 Unterabs. 3 der Richtlinie 77/388/EWG. Danach können die Mitgliedstaaten auf die in Anhang H bezeichneten Lieferungen und Dienstleistungen einen ermäßigten Steuersatz anwenden. Nach Anhang H Kategorie Nr. 5 gehört dazu auch die "Beförderung von Personen und des mitgeführten Gepäcks". Mit der Steuerbegünstigung sollen die Beförderungen im öffentlichen Nahverkehr, zu denen auch der besonderen Anforderungen unterliegende Betrieb von Taxen gehört, gleichermaßen erfasst werden. Die Regelung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, soweit sie den Personenverkehr mit Taxen umsatzsteuerrechtlich besser behandelt als den Personenverkehr mit Mietwagen (Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 11. Februar 1992  1 BvL 29/87, BVerfGE 85, 238).
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2. Bei den streitigen Beförderungsleistungen handelt es sich um steuerbegünstigte Beförderungen von Personen im Taxenverkehr. Die Krankenversicherten wurden mit Kfz befördert, für die den jeweiligen Taxenunternehmern die behördliche Genehmigung zum Verkehr mit Taxen nach § 47 PBefG erteilt war. Die Beförderungsstrecke betrug nach dem unbestrittenen Vortrag der Antragstellerin in allen Fällen nicht mehr als 50 km. Dass auch von Taxenunternehmern durchgeführte Krankenfahrten den Tatbestand des Taxenverkehrs erfüllen, ist in der Rechtsprechung des BFH anerkannt (BFH-Urteil vom 31. Mai 2007 V R 18/05, BFHE 217, 88, BStBl II 2008, 206).
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Entgegen der noch von der Betriebsprüfung geäußerten Auffassung kann die Steuerbegünstigung daher nicht versagt werden, weil die Krankenfahrt nicht von einem Taxistand aus angetreten wird und die Beförderungsaufträge nur am Betriebssitz der Antragstellerin entgegen genommen werden. Das ergibt sich auch aus § 47 Abs. 1 Satz 2 PBefG, der den Verkehr mit Taxen auf Beförderungsaufträge erweitert, die der Unternehmer während der Fahrt oder am Betriebssitz entgegennimmt. Die zentrale Auftragsannahme der Antragstellerin entspricht insoweit der einer Taxizentrale und macht die Beförderungsleistungen nicht zu einem Mietwagenverkehr. Ein Verkehr mit Mietwagen liegt nach § 49 Abs. 4 PBefG nicht vor, wenn die Personenbeförderung ein Verkehr mit Taxen nach § 47 PBefG ist. Die Ausführung von Beförderungsaufträgen, die am Betriebssitz des Unternehmers eingegangen sind, ist daher kein geeignetes Unterscheidungsmerkmal. Dass die Krankenbeförderung eine besondere Ausprägung des Taxenverkehrs ist, ergibt sich des weiteren aus der Verordnungsermächtigung in § 51 Abs. 3 PBefG, nach dessen Satz 3 Nr. 5 besondere Regelungen über die Krankenbeförderung mit Taxen getroffen werden können.
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Die der Besteuerung zugrunde gelegten Umsätze der Antragstellerin sind auch keine bloßen Vermittlungsleistungen, die dem vollen Steuersatz unterliegen würden (vgl. BFH-Beschluss vom 18. April 2007 V B 157/05, BFH/NV 2007, 1544). Die Antragstellerin hat sich durch den Rahmenvertrag gegenüber den Krankenkassen zur Beförderung von Versicherten für ein festgelegtes Entgelt verpflichtet. Diese Leistung hat sie - entgegen ihrem Vorbringen im behördlichen Aussetzungsverfahren - in eigenem Namen und auf eigene Rechnung gegenüber den Krankenkassen abgerechnet. Das ergibt sich bei summarischer Prüfung aus § 8 des Rahmenvertrages und den vorliegenden Abrechnungen der Antragstellerin (vgl. Bl. 87 d. Betriebsprüfungshandakte). Soweit die Antragstellerin gegenüber den Taxen- und Mietwagenunternehmen Vermittlungs- und Abrechnungsleistungen erbracht hat, waren diese dem vollen Steuersatz zu unterwerfen (vgl. § 1 Nr. 4 der Preisvereinbarung zwischen dem Taxi- bzw. Mietwagenunternehmen und der Antragstellerin). Dass die Antragstellerin ihre Beförderungspflichten nicht selbst durchführt, sondern sich hierfür der Taxen- und Mietwagenunternehmen als Subunternehmer bzw. Kooperationspartner bedient, ist vertraglich vorgesehen (vgl. § 4 des Rahmenvertrages und § 3 des Kooperationsvertrages) und ändert nichts an der umsatzsteuerlichen Leistungsbeziehung zwischen Antragstellerin und Krankenkassen. Da die Antragstellerin gegenüber den Krankenkassen nicht auf fremde Rechnung (der Taxen- und Mietwagenunternehmer) sondern auf eigene Rechnung und auf Grundlage einer eigenständigen Entgeltvereinbarung abgerechnet hat, liegt nach Aktenlage auch kein Fall der Dienstleistungskommission vor (§ 3 Abs. 11 UStG).
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3. Sind die auf die steuerbegünstigte Leistung bezogenen sachlichen Tatbestandsmerkmale des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG erfüllt, ist ernstlich zweifelhaft ob die Steuervergünstigung versagt werden darf, weil die Antragstellerin selbst keine eigenen Fahrzeuge für die Personenbeförderung und die hierfür notwendige Genehmigung besitzt.
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Der Wortlaut des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG enthält keinen Hinweis auf die Notwendigkeit eines personenbezogenen Merkmals dahin, dass nur der Taxenunternehmer selbst in den Genuss der Steuervergünstigung kommen soll. Der Gesetzgeber knüpft die Steuerermäßigung für die Personenbeförderung an zwei Voraussetzungen: die Beförderungsart (Taxenverkehr) und die Beförderungsstrecke (Nahverkehr oder Beförderungsstrecke von nicht mehr als 50 km). Beides sind objektiv an die Leistung und nicht an den Leistungserbringer anknüpfende Merkmale. Soweit das Personenbeförderungsrecht die Beförderungsleistung und die Person des sie ausführenden Taxenunternehmers dahin verknüpft, dass nur fachlich geeignete Personen eine für die Personenbeförderung notwendige Genehmigung erhalten (§ 13 Abs. 1 PBefG), liegen dem spezifisch polizeirechtliche, nicht aber steuerliche Gründe zugrunde. Eine Erstreckung der an den Unternehmer im Sinne des Personenbeförderungsrechts zu stellenden Anforderungen auf die Steuervergünstigung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG erscheint nicht geboten. Aufgrund des allgemeinen Verbrauchsteuercharakters der Umsatzsteuer werden Steuervergünstigungen grundsätzlich nur im Interesse der Letztverbraucher gewährt (Klenk in: Sölch/Ringleb, UStG, § 12 Rdnr. 471). Bei der Auslegung der Steuervergünstigung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG ist daher in erster Linie dem Gedanken Rechnung zu tragen, dass die Preise für den Personennahverkehr durch den ermäßigten Steuersatz verbilligt werden sollen. Aus der Sicht des Letztverbrauchers spielt es aber keine Rolle, ob die von ihm in Anspruch genommene Beförderungsleistung eines Taxenunternehmers auf einem Direktauftrag beruht oder der Auftrag weiter vermittelt wurde.
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Der wirtschaftliche und rechtliche Hintergrund der von der Antragstellerin betriebenen Krankenfahrten liefert ebenfalls keine Anhaltspunkte dafür, die Steuervergünstigung auf Taxenunternehmer zu beschränken. Die rechtlichen Grundlagen für die Erstattung von Fahrkosten (für Krankenfahrten) finden sich in §§ 60 und 133 SGB V. § 60 SGB V regelt den Anspruch des Versicherten auf Übernahme von Fahrkosten als Sachleistung der Krankenkassen. Fahrkosten werden - nach Maßgabe weiterer (einschränkender) Voraussetzungen - übernommen, wenn sie im Zusammenhang mit einer Leistung der Krankenkasse aus zwingenden medizinischen Gründen notwendig sind. Kann der Versicherte ein öffentliches Verkehrsmittel nicht benutzen und fährt er deshalb mit einem Taxi oder Mietwagen, wird gem. § 60 Abs. 3 Nr. 2 SGB V der nach § 133 SGB V berechnungsfähige Betrag anerkannt. Die letztgenannte Vorschrift hat die Rechtsbeziehungen zwischen den Krankenkassen und den Erbringern von Krankentransportleistungen zum Gegenstand. Nach § 133 Abs. 1 SGB V schließen die Krankenkassen oder ihre Verbände Verträge über die Vergütung von Krankentransportleistungen, soweit die Entgelte für die Inanspruchnahme von Leistungen des Rettungsdienstes und anderer Krankentransporte nicht durch landesrechtliche oder kommunalrechtliche Bestimmungen (vgl. das Rettungsdienstgesetz Baden Württemberg v. 16.7.1998, GBl. S. 437) festgelegt werden. Dabei haben sie zur Kostendämpfung den Grundsatz der Beitragssatzstabilität in § 71 Abs. 1 bis 3 SGB V zu beachten und die Preisvereinbarung auf möglichst preisgünstige Versorgungsmöglichkeiten auszurichten (§ 133 Abs. 1 Satz 1 und 7 SGB V). Die vereinbarten Preise sind außerdem Höchstpreise (§ 133 Abs. 1 Satz 6 SGB V). Diese Bestimmungen gelten gem. § 133 Abs. 3 SGB V auch für die hier streitigen Leistungen des so genannten „einfachen Krankentransports“ im Rahmen des Personenbeförderungsgesetzes.
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Auf der Grundlage dieser Regelungen hat die Antragstellerin mit verschiedenen Krankenkassen den Rahmenvertrag vom 1. Juni 2006 über die Durchführung und Vergütung von Krankenfahrten abgeschlossen. Bestandteil dieses Rahmenvertrags ist die Preisvereinbarung (Anlage 2 des Rahmenvertrags). Hierdurch können die Krankenkassen durch den Abschluss von Sondervereinbarungen nach § 51 Abs. 2 PBefG Einfluss auf die wirtschaftliche Leistungserbringung nehmen. Ihre Einflussmöglichkeiten muss sie nicht zuletzt im Hinblick auf den Grundsatz der Beitragssatzstabilität (§ 71 SGB V) und das Wirtschaftlichkeitsgebot (§ 12 SGB V) auch wahrnehmen. Die Sondervereinbarungen sind daher sowohl sozialversicherungsrechtlich als personenbeförderungsrechtlich üblich und anerkannt (vgl. Landessozialgericht Baden-Württemberg, Beschluss vom 4. April 2007 L 5 KR 518/07 ER-B, juris; VG Schleswig-Holstein, Beschluss vom  20. Oktober 2006 3 B 120/06, juris).
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Die Aussetzung der Vollziehung wirkt nur in die Zukunft und ist deshalb insbesondere nicht geeignet, Säumniszuschläge zu beseitigen, die in der Zeit zwischen der Fälligkeit der festgesetzten Steuer und der Entscheidung über den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung entstanden sind (BFH-Beschlüsse vom 23. Juni 1977 V B 41/73, BFHE 122, 258, BStBl II 1977, 645; vom 6. September 1989 II B 33/89, BFH/NV 1990, 670). Dazu bedarf es der in § 69 Abs. 2 und 3 FGO ebenfalls vorgesehenen Aufhebung der Vollziehung (BFH-Urteil vom 30. März 1993 VII R 37/92, BFH/NV 1994, 4; BFH-Beschluss vom 10. Dezember 1986 I B 121/86, BFHE 149, 6, BStBl II 1987, 389). Auch diese ist der Antragstellerin zu gewähren.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Zitiert von
Urteil vom Bundesfinanzhof (5. Senat) - V R 4/15
23. September 2015
V R 4/15 23. September 2015
Urteil vom Finanzgericht Baden-Württemberg - 1 K 772/15
15. Juli 2015
1 K 772/15 15. Juli 2015
Urteil vom Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (1. Senat) - 1 K 195/11
18. März 2015
1 K 195/11 18. März 2015
Urteil vom Finanzgericht Münster - 15 K 3100/09 U
17. Juni 2014
15 K 3100/09 U 17. Juni 2014

Referenzen