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| | Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der Einkommensteuerbescheid 2013 vom 16. Dezember 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. September 2019 ist rechtmäßig. Die Einkünfte des Klägers aus der Tätigkeit für die C AG sind in die Bemessungsgrundlage der deutschen Einkommensteuer einzubeziehen, da der Kläger im Streitjahr als Grenzgänger im Sinne des Art. 15a DBA-Schweiz anzusehen ist. |
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| | 1. Der Kläger hatte im Streitjahr in Deutschland seinen alleinigen Wohnsitz (§ 8 AO) und war im Inland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes -EStG-). Er unterlag daher mit sämtlichen im Streitjahr erzielten Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 1 EStG der deutschen Einkommensteuer. Aus abkommensrechtlicher Sicht war er in Deutschland ansässig (Art. 4 Abs. 1 DBA-Schweiz). |
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| | 2. Die Ausübung des hiernach bestehenden deutschen Besteuerungsrechts war, soweit es auf die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) für die C AG entfällt, nicht durch Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. d DBA-Schweiz eingeschränkt. Zwar sieht diese Vorschrift bei einer in Deutschland ansässigen Person unter bestimmten Voraussetzungen vor, die aus der Schweiz stammenden Gehälter, Löhne und ähnlichen Vergütungen im Sinne des Art. 15 DBA-Schweiz von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall jedoch nicht erfüllt. |
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| | a) Nach Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz können vorbehaltlich des Art. 15a DBA-Schweiz die Einkünfte einer in Deutschland ansässigen Person aus einer Tätigkeit als Vorstandsmitglied, Direktor, Geschäftsführer oder Prokurist einer in der Schweiz ansässigen Kapitalgesellschaft in der Schweiz besteuert werden, sofern die Tätigkeit nicht so abgegrenzt ist, dass sie lediglich Aufgaben außerhalb der Schweiz umfasst. |
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| | Der Kläger gehört als Prokurist zu dem in Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz genannten Personenkreis. Die C AG ist eine nach Schweizer Recht errichtete Kapitalgesellschaft mit Sitz in der Schweiz. Des Weiteren geht der Senat davon aus, dass die C AG im Streitjahr in der Schweiz auch ansässig im Sinne von Art. 4 Abs. 8 DBA-Schweiz war, da sich der Mittelpunkt der tatsächlichen Geschäftsleitung in N/Schweiz befand. Seit dem xx.xx. 2012 hatte die C AG einen Raum in dem Geschäftshaus [ ___ ] in N angemietet. Der Senat hat keine Veranlassung, die Darlegungen des Klägers, dass er diesen Raum regelmäßig aufsuchte und hier die laufende Geschäftsführertätigkeit, das sog. Tagesgeschäft, entfaltete, d.h. die tatsächlichen, organisatorischen und rechtsgeschäftlichen Handlungen vornahm, die der gewöhnliche Betrieb der C AG im Streitjahr mit sich brachte (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 3. April 2008 I B 77/07, BFH/NV 2008, 1445 m.w.N.; Musil in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Dokumentstand 10.2020, § 10 AO, Rz. 14, 31 ff.), in Zweifel zu ziehen. Der Raum war von der C AG zur Nutzung als Büro entsprechend den Erfordernissen ihres Geschäftsbetriebs mit EDV, Internet und Telefon ausgestattet worden. Aus den monatlichen Telefonrechnungen der C AG ergibt sich, dass von dort telefoniert wurde, d.h. das Büro tatsächlich genutzt wurde. Wie die vorgelegten Eingangs- und Ausgangsrechnungen der C AG belegen, war das sog. Tagesgeschäft der C AG im Streitjahr nicht sehr umfangreich. Zudem war dem Kläger aufgrund der im Streitjahr noch laufenden Steuerfahndungsprüfung die Bedeutung, die der Ort der tatsächlichen Oberleitung für den Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung im Sinne von § 10 AO und damit für die Körperschaftsteuerpflicht der C AG nach § 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und die Ansässigkeit nach Art. 4 Abs. 8 DBA-Schweiz (vgl. Musil in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Dokumentstand 10.2020, § 10 AO, Rz. 47; Drüen in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Dokumentstand 01.2016, § 10 AO, Rz. 11) hat, bewusst. Auch dies wird ihn motiviert haben, seine Arbeit für die C AG nicht in seinem häuslichen Arbeitszimmer, sondern dem Büro in N zu verrichten. |
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| | b) Die Anwendung von Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz ist im Streitfall jedoch durch Art. 15a DBA-Schweiz, der Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz vorgeht (vgl. BFH-Urteile vom 30. September 2020 I R 37/17, juris, und 17. November 2010 I R 76/09, BStBl II 2012, 276), ausgeschlossen, da der Kläger als Grenzgänger im Sinne Art. 15a DBA-Schweiz anzusehen ist. |
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| | aa) Nach Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz ist Grenzgänger jede in einem Vertragsstaat ansässige Person, die in dem anderen Vertragsstaat ihren Arbeitsort hat und von dort regelmäßig an ihren Wohnsitz zurückkehrt (Art. 15a Abs. 2 Satz 1 DBA-Schweiz). Ergänzend heißt es in Nr. II.2. des Verhandlungsprotokolls zum Änderungsprotokoll vom 18. Dezember 1991 (BGBl II 1993, 1889, BStBl I 1993, 929 -Verhandlungsprotokoll-), das eine verbindliche Vorgabe für die Auslegung des Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz enthält (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 30. September 2020 I R 37/17 in juris, m.w.N.), Arbeitstage im Sinne dieser Regelung seien die in dem Arbeitsvertrag vereinbarten Tage. |
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| | (1) „Regelmäßig“ bedeutet lediglich „jeweils nach Arbeitsende“. Das heißt, dass eine Rückkehr aus dem Tätigkeitsstaat an den Tagen nicht verlangt wird, an denen sich der Grenzgänger aus beruflichen oder privaten Gründen nicht in den Tätigkeitsstaat begeben hat. Am Arbeitsort arbeitsfreie Tage (insbes. Urlaubs- und Krankheitstage; arbeitsfreie Samstage, Sonntage und Feiertage; Arbeitstage im Wohnsitztag oder einem Drittstaat) sind in diese Beurteilung nicht einzubeziehen (vgl. Kempermann in: Flick/Wassermeyer/Kempermann, DBA-Schweiz, Kommentar, Dokumentstand Juli 2017, Art. 15a Rz. 33; Brandis in: Wassermeyer, DBA, Dokumentstand Oktober 2020, Schweiz Art. 15a Rz. 45). |
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| | Die für die ganzjährige Grenzgängereigenschaft erforderliche Voraussetzung des regelmäßigen Pendelns über die Grenze an Arbeitstagen im Sinne von Nr. II.2 des Verhandlungsprotokolls kann auch unter Berücksichtigung von Arbeitstagen im Ansässigkeitsstaat oder Drittstaaten vorliegen. Ein tägliches Überqueren der Grenze zur Schweiz ist für die Begründung der Grenzgängereigenschaft nicht erforderlich, ein gelegentliches Überqueren jedoch nicht ausreichend. Die hierfür erforderliche Anzahl an Grenzüberschreitungen bestimmt sich nach den tatsächlichen Gegebenheiten des jeweiligen Einzelfalles (vgl. Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteile vom 12. März 2009 3 K 123/07 und 3 K 4105/08, jeweils veröffentlicht in juris). |
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| | (2) Nach dieser Maßgabe sieht der Senat die Voraussetzung einer regelmäßigen Rückkehr des Klägers im Sinne von Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz auch dann als erfüllt an, wenn der Kläger das Büro in N nur 1 bis 2 Mal im Monat aufgesucht haben sollte. |
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| | Zunächst ist festzuhalten, dass aufgrund der kurzen Entfernung zwischen dem Büro in N und dem Wohnort des Klägers bei einem Aufsuchen dieses Büros zur Erbringung der dem Kläger aufgrund seines Arbeitsvertrags mit der C AG obliegenden Arbeitsleistungen immer auch eine arbeitstägliche Rückkehr an den Wohnort erfolgte. |
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| | Zu der zu leistenden Arbeitszeit war in Art. 9 des im Streitjahr maßgeblichen Arbeitsvertrag vereinbart, dass diese „3 Arbeitstage (24 Stunden) pro Monat, je nach Bedarf beträgt und nicht an feste Tage gebunden ist“. Unklar ist, wie diese Arbeitszeitvereinbarung tatsächlich umgesetzt wurde, d.h. ob der Kläger die geschuldete Arbeitsleistung von 24 Stunden an 3 Arbeitstagen oder -je nach Bedarf- stundenweise erbrachte. Mangels einer Dokumentation der Arbeitszeiten durch den Kläger ist es dem Senat nicht möglich, hierzu konkrete Feststellungen zu treffen. Gleichfalls lassen sich keine Feststellungen dazu treffen, ob der Kläger das Büro in N nur -wie vorgetragen- 1 bis 2 Mal im Monat oder aber häufiger, beispielsweise 1 Mal in der Woche, aufgesucht hat und wie lange er dort gearbeitet hat. Aus den vorgelegten Telefonrechnungen lässt sich nur entnehmen, dass der Kläger sich jedenfalls mindestens einmal im Monat sich nach N begeben hat. |
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| | Ausgehend von der umfassenden -hinsichtlich des An- und Verkaufs von Konsignationsware anhand der vorgelegten Eingangs- und Ausgangsrechnungen auch nachvollziehbaren- Schilderung der Geschäftstätigkeit der C AG im Streitjahr seitens des Klägers hält es der Senat unter Berücksichtigung des Umstands, dass die Ausführung des Auftrags der T B.V. (Softwareabteilung), das Projekt „XyX“, der B Inc. übertragen wurde, für möglich, dass sich die tatsächliche Arbeitszeit des Klägers im Rahmen der in Art. 9 des Arbeitsvertrags getroffenen Vereinbarung bewegte. |
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| | Auch wenn der Kläger nur an 1 bis 2 Arbeitstagen im Monat die Grenze zur Ausübung seiner Arbeit für die C AG überquert haben sollte, sind diese Rückkehren im Verhältnis zu den in Art. 9 des Arbeitsvertrags vereinbarten und nach Nr. II.2 des Verhandlungsprotokolls für die Bestimmung der Grenzgängereigenschaft maßgeblichen 3 Arbeitstagen im Monat nicht als gelegentlich, sondern als regelmäßig im Sinne von Art. 15a Abs. 2 Satz 1 DBA-Schweiz anzusehen. Denn eine Rückkehr findet mindestens an einem Drittel der vereinbarten Arbeitstage statt und damit -im Verhältnis zur vereinbarten Arbeitszeit - häufiger als bei Vorliegen von 61 Nichtrückkehrtagen, die bei einer Fünf-Tage-Woche (250 Arbeitstagen/Jahr) nach Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz zum Wegfall der Grenzgängereigenschaft führen. |
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| | (3) Die Regelung in § 7 KonsVerCHEV, die der im Schreiben des Bundesfinanzministeriums -BMF- vom 19. September 1994 IV C 6-S 1301 Schz-60/94 (BStBl I 1994, 683 Rz. 10) getroffenen Regelung entspricht, führt zu keinem anderen Ergebnis. |
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| | Nach § 7 KonsVerCHEV liegt eine regelmäßige Rückkehr auch noch vor, wenn sich der Arbeitnehmer auf Grund eines Arbeitsvertrags oder mehrerer Arbeitsverträge mindestens an einem Tag pro Woche oder mindestens an fünf Tagen pro Monat von seinem Wohnsitz an seinen Arbeitsort und zurück begibt. Sind die genannten Voraussetzungen bei geringfügigen Arbeitsverhältnissen nicht erfüllt, wird eine regelmäßige Rückkehr nicht angenommen. |
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| | Ermächtigungsgrundlage für die KonsVerCHEV ist der durch das Jahressteuergesetz 2010 (JStG 2010) vom 8.Dezember 2010 (BGBl I 2010, 1768, BStBl I 2010, 1394) eingefügte § 2 Abs. 2 Satz 1 AO. Mit dieser Regelung wollte der Gesetzgeber zwischenstaatlichen Konsultationsvereinbarungen im Sinne des Art. 25 Abs. 3 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD-Musterabkommen) den Rang einer Rechtsverordnung verleihen. Hintergrund war die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl. BFH-Urteile vom 2. September 2009 I R 111/08, BStBl II 2010, 387; I R 90/08, BStBl II 2010, 394), dass behördliche Konsultationsvereinbarungen für Gerichte keine bindende Wirkung haben (BFH-Urteil vom 30. September 2020 I R 37/12 in juris). |
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| | Zwischenstaatliche Konsultationsvereinbarungen, die aufgrund der Ermächtigungsgrundlage des § 2 Abs. 2 AO als Rechtsverordnung erlassen wurden, können eine Abkommensregelung spezifizieren und umsetzen. Es ist wegen des Vorranges des Gesetzes (Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes -GG-) aber ausgeschlossen, vermittels einer auf Grundlage des § 2 Abs. 2 AO erlassenen Rechtsverordnung den Abkommenstext der höherrangigen Rechtsnorm (hier des Doppelbesteuerungsabkommens in der Umsetzung des „einfachen" Zustimmungsgesetzes) und damit die Besteuerungszuordnung der Einkünfte zu verändern. Durch die im Rang einer Rechtsverordnung stehende KonsVerCHEV kann keine Regelung getroffen werden, die dem im Rang eines Gesetzes stehenden DBA-Schweiz widerspricht oder dessen Lücken ergänzt. Vielmehr ist die „Grenzmarke" des Wortlauts des Art. 15a DBA-Schweiz zu beachten. Die Befugnis zur Verwerfung derartiger abkommensändernder Rechtsverordnungen liegt bei den Gerichten (vgl. BFH-Urteile vom 30. September 2020 I R 37/12 in juris und vom 10. Juni 2015 I R 79/13, BStBl II 2016, 326, m.w.N.). |
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| | Soweit § 7 KonsVerCHEV dahin zu verstehen ist, dass das Tatbestandsmerkmal der „regelmäßigen Rückkehr“ eine Mindesteinsatzzeit im anderen Vertragsstaat von 1 Tag pro Woche oder 5 Tagen pro Monat voraussetzt, lässt sich dieses Erfordernis aus dem Wortlaut von Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz unter Berücksichtigung der im Verhandlungsprotokoll von den Vertragsparteien getroffenen verbindlichen Festlegungen für die Anwendung und Auslegung von Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz nicht ableiten. |
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| | Art. 15a Abs. 2 Satz 1 DBA-Schweiz stellt auf eine regelmäßige Rückkehr bezogen auf den tatsächlichen Arbeitseinsatz im anderen Vertragsstaat ab (Brandis in: Wassermeyer, DBA, Dokumentstand Oktober 2020, Schweiz Art. 15a Rz. 46). Nach Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz fehlt es dann an einer regelmäßigen Rückkehr mit der Folge des Entfallens der Grenzgängereigenschaft, wenn die Person bei einer Beschäftigung während des gesamten Kalenderjahres an mehr als 60 Arbeitstagen auf Grund ihrer Arbeitsausübung nicht an ihren Wohnsitz zurückkehrt. Hierzu haben die Vertragsparteien in Ziff. II. des Verhandlungsprotokolls verbindliche Festlegungen für die Anpassung der Berechnung der 60-Tage-Grenze in bestimmten Fallgestaltungen getroffen. In Ziff. II.2 des Verhandlungsprotokolls heißt es, dass Arbeitstage im Sinne dieser Regelung, d.h. dem in der Überschrift zitierten Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz, die in dem Arbeitsvertrag vereinbarten Tage sind. Hierzu in Widerspruch steht der generelle Ausschluss sog. geringfügiger Arbeitsverhältnisse im Sinne von § 7 KonsVerCHEV aus der Grenzgängerregelung, d.h. von Arbeitsverhältnissen für einen in der Schweiz ansässigen Arbeitgeber mit einer vereinbarten Arbeitszeit von weniger als einem Tag pro Woche bzw. fünf Tagen pro Monat. Denn auch in diesen Fällen findet -bezogen auf den tatsächlichen Arbeitseinsatz an den im Arbeitsvertrag vereinbarten Tagen- eine regelmäßige Rückkehr an den Wohnort statt. Im Gegensatz zu der in Ziff. II.3 Verhandlungsprotokoll behandelten Fallgestaltung einer Beschäftigung lediglich während eines Teils des Kalenderjahres mit der Folge der Berechnung der für die Grenzgängereigenschaft nicht schädlichen Tagen unter Ansatz von fünf Tagen für einen vollen Monat der Beschäftigung und einem Tag für jede volle Woche der Beschäftigung, besteht bei den sog. geringfügigen Beschäftigungsverhältnissen wie auch im Streitfall das Arbeitsverhältnis während des gesamten Jahres. |
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| | (4) Im Ergebnis kann daher dahingestellt bleiben, ob der Kläger nur 1 bis 2 mal im Monat oder doch 1 mal pro Woche im Büro in N für die C AG gearbeitet hat und zu wessen Lasten die Nichterweislichkeit des tatsächlichen Arbeitseinsatzes des Klägers in N geht. Des Weiteren kann offenbleiben, ob das Arbeitsverhältnis eines Prokuristen mit unbestimmten und flexiblen („je nach Bedarf nicht an feste Tage gebunden“) Regelungen zur Arbeitszeit überhaupt als „geringfügiges Arbeitsverhältnis“ im Sinne von § 7 KonsVerCHEV angesehen werden kann. |
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| | bb) Nach Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz entfällt die Grenzgängereigenschaft nur dann, wenn die Person bei einer Beschäftigung während des gesamten Kalenderjahres an mehr als 60 Arbeitstagen auf Grund ihrer Arbeitsausübung nicht an ihren Wohnsitz zurückkehrt. Ergänzend heißt es in Nr. II.4. des Verhandlungsprotokolls, dass bei einem Teilzeitbeschäftigten, der stundenweise, aber an jedem betriebsüblichen Arbeitstag im anderen Tag beschäftigt ist, für die Frage der Grenzgängereigenschaft ebenfalls von 60 nicht schädlichen Tagen der Nichtrückkehr auszugehen ist. Bei einem Teilzeitbeschäftigten, der nur tageweise im anderen Tag beschäftigt ist, ist die Anzahl von 60 unschädlichen Tagen durch proportionale Kürzung im Verhältnis der Arbeitstage herabzusetzen. |
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| | (1) Nach der Rechtsprechung des BFH liegt sowohl für die objektive Zahl der Übernachtungen als auch für deren jeweilige berufliche Veranlassung die objektive Beweislast (Feststellungslast) bei dem Steuerpflichtigen, der die inländische Steuerpflicht seiner Einkünfte unter Hinweis auf Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz bestreitet. Die nach Art. 3 Abs. 2 Satz 5 des Zustimmungsgesetzes vom 30. September 1993 (BStBl I 1993, 929) vom Arbeitgeber zu fertigende und mit einem Sichtvermerk der eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) zu versehende Bescheinigung über die Tage der Nichtrückkehr aufgrund der Arbeitsausübung schließt eine eigenständige Nachprüfung durch die Finanzbehörden des Ansässigkeitsstaates nicht aus; sie ist mithin weder für das FA noch für das Finanzgericht bindend (BFH-Urteil vom 15. September 2004 I R 67/03, BStBl II 2010, 155; vgl. auch Nr. II. 5 des Verhandlungsprotokolls). Die Zahl der Nichtrückkehrtage ist bezogen auf jeden einzelnen der geltend gemachten Nichtrückkehrtage zur vollen Überzeugung des Senats (§ 96 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-) festzustellen. Eine Schätzung der Anzahl der Nichtrückkehrtage ist nicht zulässig (BFH-Urteil vom 3. November 2010 I R 4/10, BFH/NV 2011, 800). |
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| | Soweit es sich bei den Nichtrückkehrtagen um Auslandssachverhalte handelt, besteht nach § 90 Abs. 2 AO eine erhöhte Mitwirkungspflicht des Klägers. |
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| | (2) Als Nichtrückkehrtage im Sinne des Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz können nur Tage angesetzt werden, an denen die Nichtrückkehr des Arbeitnehmers auf einem der Schweiz zuzuordnenden Beschäftigungsverhältnis beruht. Die Annahme eines Nichtrückkehrtages scheidet daher aus, wenn der Arbeitnehmer auf Grund einer anderweitigen selbständigen Tätigkeit nicht nach Hause zurückkehren kann; dasselbe gilt für eine Nichtrückkehr, die durch ein anderweitiges nicht der Schweiz zuzuordnenden Beschäftigungsverhältnis bedingt ist (vgl. BFH-Urteil vom 17. November 2010 I R 76/09, BStBl II 2012, 276). |
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| | Tage, an denen der Steuerpflichtige von einer Geschäftsreise aus einem Drittland tatsächlich an seinen Wohnsitz zurückkehrt, führen nicht zu Nichtrückkehrtagen im Sinne des Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz. Der Wortsinn des Begriffs Rückkehr schließt es aus, eine tatsächliche Rückkehr an den Wohnsitz als Nichtrückkehrtag anzusehen. Dies wird durch den Zweck der Grenzgängerregelung bestätigt, der engeren Bindung zum Ansässigkeitsstaat Rechnung zu tragen. Eine tatsächliche Rückkehr an den Wohnsitz kann nicht zu einer Lockerung dieser Bindung führen. Vielmehr hat jede tatsächliche Rückkehr an den Wohnsitz -unabhängig von ihrem Ausgangspunkt- eine Stärkung der Bindung zum Ansässigkeitsstaat zur Folge. Darüber hinaus zählen nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs auch Geschäftsreisen an Wochenend- und Feiertagen nicht zu den Nichtrückkehrtagen i.S. des Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz, sofern die Arbeit an diesen Tagen nicht ausdrücklich im Arbeitsvertrag vereinbart ist und der Arbeitgeber für die an diesen Tagen geleistete Arbeit weder einen anderweitigen Freizeitausgleich noch ein zusätzliches Entgelt gewährt, sondern lediglich die Reisekosten übernimmt. Soweit in § 8 Abs. 1 Satz 3 und Abs. 5 Satz 2 KonsVerCHEV hiervon abweichende Regelungen getroffen werden, sind diese wegen eines Verstoßes gegen den Grundsatz des Vorrangs des Gesetzes als unwirksam zu verwerfen, da durch die im Rang einer Rechtsverordnung stehende KonsVerCHEV keine Regelung getroffen werden kann, die dem im Rang eines Gesetzes stehenden DBA-Schweiz widerspricht oder dessen Lücken ergänzt. Vielmehr ist die „Grenzmarke“ des Wortlauts des Art. 15a DBA-Schweiz zu beachten (vgl. BFH-Urteil vom 30. September 2020 I R 37/17 in juris m.w.N.). |
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| | (3) Gemessen daran kann der Senat anhand der vom Kläger vorgelegten Nachweise nicht zu seiner vollen Überzeugung feststellen, dass der Kläger im Streitjahr an einer ausreichenden Anzahl von Tagen aufgrund einer seinem Beschäftigungsverhältnis zur C AG zuzuordnenden Geschäftsreise nicht an seinen Wohnsitz zurückgekehrt ist. |
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| | Bevor auf die einzelnen Geschäftsreisen konkret eingegangen wird, weist der Senat darauf hin, dass zum einen die Bestimmung der für den Wegfall der Grenzgängereigenschaft erforderlichen Anzahl von Nichtrückkehrtagen nach Maßgabe von Ziff. II.4. des Verhandlungsprotokolls wegen der flexiblen Arbeitszeitgestaltung und fehlenden Dokumentation des tatsächlichen Arbeitseinsatzes Schwierigkeiten bereitet. Zum andern ist eine Zuordnung der Tätigkeit des Klägers zu seinen beiden Beschäftigungsverhältnissen und damit auch die Zuordnung der Nichtrückkehrtage nach ihrer überwiegenden Veranlassung (vgl. § 9 Abs. 3 Satz 3 KonsVerCHEV) dadurch erschwert, dass eine klare Abgrenzung der Geschäftsfelder der B Inc. und der C AG den vorgelegten Unterlagen unter Berücksichtigung der Einlassungen des Klägers nicht entnommen werden kann. Im Verlauf des Verfahrens wurden unterschiedliche Darlegungen dazu gegeben, anhand welcher Kriterien die Abgrenzung vorgenommen werden könne. Im Anschluss an die Darlegungen im Klageverfahren vermutet der Senat, dass die B Inc. als Dienstleister über selbständige Außendienstmitarbeiter für diverse Auftraggeber die (monatliche) Betreuung der P- und Q-Märkte sowie weiterer Elektronic-Märkte, z.B. [ -- märkte ], in Gestalt der Übernahme von Rackjobbing und Merchandisingmaßnahme (Retailmanagement) übernommen hat, während die C AG schwerpunktmäßig Waren (Hardware und Software) für einzelne Kunden auf Kommissionsbasis vertrieben hat. Letzteres gilt jedoch nicht für den -gemessen an dem Auftragsvolumen- weitaus wichtigsten Auftraggeber der C AG, die T B.V. R (Softwareabteilung) bzw. das Projekt „XyX“. Zwar können die Einzelheiten des Auftrags für das Projekt „XyX“ nicht festgestellt werden, da nach den Angaben des Klägers keine schriftliche Vereinbarung getroffen wurde. Jedoch beauftragte die C AG mit Servicevertrag vom xx.xx. 2012 die B Inc. bzw. deren Außendienstteam mit der regelmäßigen Vorortbetreuung/Merchandisingmaßnahmen zur Förderung des Absatzes von zwei Produkten der T B.V., so dass anzunehmen ist, dass die C AG ebenso wie die B Inc. auch Dienstleistungen im Bereich des Retailmanagements gegenüber Dritten angeboten hat, ohne jedoch insoweit operative Tätigkeiten zu entfalten. |
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| | Ausgehend hiervon konnte der Kläger lediglich für Geschäftsreise Nr. 7 (1 Nichtrückkehrtag) durch Vorlage einer Bestätigung des besuchten Geschäftspartners, bei dem es sich um einen (künftigen) Kunden der C AG gehandelt hat, zur Überzeugung des Senats nachweisen, dass die Nichtrückkehr durch sein Beschäftigungsverhältnis zur C AG veranlasst wurde. Bei allen anderen Geschäftsreisen konnte der Senats nicht die Überzeugung gewinnen, dass die Geschäftsreise nach ihrer überwiegenden Veranlassung dem Arbeitsverhältnis des Klägers zur C AG zuzuordnen ist. Die Übernahme der Kosten durch die C AG sieht der Senat im Hinblick auf die Stellung des Klägers als beherrschender Gesellschafter und Geschäftsführer bzw. Prokurist in beiden Gesellschaften nicht als ausreichenden Nachweis an. Den konkreten Anlass bzw. Zweck der jeweiligen Geschäftsreisen hat der Kläger nicht substantiiert dargelegt und nachgewiesen. Bei drei Geschäftsreisen (insgesamt 7 Nichtrückkehrtage) geht der Senat von einem überwiegenden Bezug zu der im Gegensatz zur C AG operativ als Dienstleister tätigen B Inc. aus. Dies gilt für Geschäftsreise Nr. 2 (Betreuung der [ --märkte] für den Kunden Sch der B Inc.., mutmaßlich Einladung der I, einem Kunden der B Inc.., Ordner Bl. 15, Gerichtsakte Bl. 96), Geschäftsreise Nr. 4 (Organisation/Begleitung durch den Außendienstler der B Inc., M, und P, einem Kunden der B Inc., Gerichtsakte Bl. 96, 158 f., 197) und Geschäftsreise Nr. 8 (Besuch eines Q-marktes). Der Besuch der Messen Cebit und Gamescom (Geschäftsreisen Nr. 1 und Nr. 5) erscheint von Relevanz für beide Gesellschaften des Klägers. Auf Geschäftsreise Nr. 3 wurde mit der T B.V. R (Softwareabteilung) zwar ein Auftraggeber der C AG besucht, dies wurde jedoch mit einem privaten Besuch und möglicherweise nicht näher konkretisierten weiteren Terminen in [ __ ] verbunden, so dass nur ein Nichtrückkehrtag (von zweien) als nachgewiesen angesehen werden kann. Geschäftsreise Nr. 10 (1 Nichtrückkehrtag) führt als eintägige Reise in einen Drittstaat nach Maßgabe der Rechtsprechung des BFH entgegen § 8 Abs. 5 Satz 2 KonsVerCHEV nicht zu einem Nichtrückkehrtag (BFH-Urteil vom 30. September 2020 I R 37/17 in juris). |
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| | 3. Wegen des im finanzgerichtlichen Verfahren geltenden Verbots der Verböserung (vgl. Gräber/Ratschow, FGO, 9. Aufl. 2019, § 96 Rz. 51) sieht der Senat davon ab, den Servicevertrag zwischen der C AG und der B Inc. vom xx.xx. 2012 einer näheren Überprüfung im Hinblick auf das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG der B Inc. an den Kläger als ihren beherrschenden Gesellschafter zu unterziehen. Insoweit beschränkt er sich auf den Hinweis, dass erhebliche Zweifel an der Angemessenheit der an die B Inc. für das für die C AG übernommene Retailmanagement für 2013 gezahlten Vergütung von insgesamt x.xxx,xx EUR bestehen, wenn die C AG ihrerseits der T B.V. R für „Retail Sales Service und Merchandising“ eine monatliche Fix Fee von xx.xxx EUR (Januar 2013 bis Juni 2013) bzw. x.xxx EUR (Juli bis Dezember 2013) in Rechnung stellte und die operative Tätigkeit des Retailmanagements von der B Inc. erbracht wird. Hinzuweisen ist in diesem Zusammenhang auch auf den Umstand, dass die B Inc. nach den Feststellungen der Steuerfahndung bis einschließlich September 2012 selbst in Geschäftsbeziehungen zur T B.V. stand (vgl. die Zahlungen der T B.V. auf das Konto der B Inc. bei der [ ___ ] Bank/USA, Rechtsbehelfsakten 2012 Bl. 16). |
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