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Der Kläger (Kl) betreibt seit Jahrzehnten in X einen Groß- und Einzelhandel mit Teppichen. Er unterhielt auch eine Filiale in Y.
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In der Zeit von 23. November 1990 bis 7. Januar 1991 ließ er einen Räumungsverkauf durchführen. Dazu hatte er Herrn A beauftragt, mit dem er am 28. November 1990 einen in ... Sprache abgefassten Vertrag abgeschlossen hatte. Mit einer weiteren Vereinbarung am 5. Dezember 1990 wurde dieser Vertrag ergänzt. Der Vertrag hatte nach der in einem Zivilrechtsstreit zwischen dem Kl und Herrn A vorgelegten Übersetzung folgenden Wortlaut:
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1. Herr ... übergibt alle Möglichkeiten zur Durchführung dieses Vertrages an Herrn A, dass dieser nach seiner Art und Weise diese Arbeit bis zum Schluss durchführen kann.
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2. Herr Z und Herr K in Y, Frau S und Herr R sind Verkäufer dieser Geschäfte von Herrn .... Während dieser Zeit erhalten sie vom Verkauf, der durch sie getätigt wurde, 3 % Provision.
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3. Durch Herrn ... wird eine Person in X und eine Person in Y als Kassenführer eingestellt, dass jeden Tag nach Beendigung der Arbeit mit dem Vertreter Herr A nach dem Tagesverkauf Auszahlungen der Rechnungen vorgenommen wird.
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4. Während der Durchführung dieses Vertrages wird die Hälfte der Geschäftskosten und die Lohnzahlung der Arbeiter und Angestellten von Herrn ... in Betrachtung genommen.
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5. Herr A rechnet die Kosten der Werbung sowie die Provision an die Verkäufer, die er anstellt, vom erhaltenen Etat.
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6. Der Versteigerer wird von Herrn A bestellt und wird mit ihm abrechnen.
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7. Herr ... ist einverstanden, dass der Etat der Durchführung dieser Arbeit „Totalausverkauf“ und zusätzlichen schriftlichen Verkauf nach dem Räumungsverkauf 18 % vom Rohverkauf sein wird.
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8. Jeden Tag nach der Arbeit wird der Verkauf zusammengezählt und mit dem Vertreter von Herrn A die Rechnungen geprüft und bezahlt.
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9. Aus diesem Vertrag gehen keine steuerlichen Verpflichtungen hervor, wenn ja, hat Herr ... diese zu tragen.
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Ergänzungen vom 5. Dezember 1990:
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1. Verbesserung der Bedingung Nr. 5 des Vertrages:
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Herr A übernimmt die Werbekosten, die seit 20. 11. 1990 von Herrn ... getragen wurden.
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2. Verbesserung zur Bedingung Nr. 7.
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Herr ... ist mit der Erhöhung des Honorars von Herr A um 1 % ab Beginn des Ausverkaufs einverstanden, das heißt, die tägliche Auszahlung und Abrechnung werden auf der Basis von 19 % erfolgen.
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3. Alle anderen Bedingungen bleiben bestehen.
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Der vom Zivilgericht beigezogene Dolmetscher wies darauf hin, dass das in Nr. 5 des ursprünglichen Vertrages mit „Etat“ übersetzte Wort mit „Anteil“ übertragen werden müsse. Der Dolmetscher übersetzte diesen Absatz des Vertrages folgendermaßen:
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5. Herr A übernimmt die Kosten der Werbung und die Bezahlung der Verkäufer, die seinerzeit die Arbeit durchführen, von seinem Anteil.
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Während des Räumungsverkaufs, und zwar am 20. Dezember 1990, kam es zwischen dem Kl und Herrn A zu einer heftigen Auseinandersetzung. Sie führte dazu, dass Herr A am Abend dieses Tages seine Tätigkeit für den Kl unter Mitnahme der Tageskasse einstellte und der Kl deshalb am 22. Dezember 1990 bei der Polizeidienststelle in Y gegen Herrn A Anzeige wegen Unterschlagung und Nötigung erstattete. Er gab dabei an, dass Herr A für die Räumungsverkaufsaktion von ihm bisher Bargeld und Schecks von schätzungsweise 700.000 DM erhalten und er darüber hinaus Herrn A wegen dessen Drohungen die Tageseinnahmen von schätzungsweise 140.000 DM bis 150.000 DM überlassen habe. Der bei dem Vorfall anwesende Neffe des Kl, Herr M, bestätigte in einer polizeilichen Vernehmung am 5. Januar 1991 diese Angaben des Kl. Am 27. Februar 1991 vernahm die Kriminalpolizei in Y den Kl. Hierbei machte der Kl u.a. noch folgende Angaben:
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„...
Herr A erhielt von mir aufgrund dieses Vertrags insgesamt DM 805.000,-- DM bar ausbezahlt.
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Auf Frage: Hierbei handelt es sich um die vereinbarten 18 % des Gesamtumsatzes.
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...
Auf Frage: Ich schätze, dass in Y und X im fraglichen Zeitraum ein Umsatz von effektiv ca. 3,5 Mio. DM erzielt wurde.
...“
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Wegen des Inhalts der Anzeige des Kl am 22. Dezember 1990, seiner Vernehmung am 27. Februar 1991 sowie der Vernehmung seines Neffen am 5. Januar 1991 bei der Polizei in Y wird auf die Fotokopien der Vernehmungsprotokolle (Finanzgerichts-FG-Akten Band I, 160 bis 170) Bezug genommen.
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In der Folgezeit kam es zu einem langwierigen zivilrechtlichen Prozess zwischen dem Kl und Herrn A sowie anderen in den Räumungskauf involvierten Personen über verschiedene Streitpunkte. Der Rechtsstreit zwischen dem Kl und Herrn A führte infolge Berufungen und einer Revision zu folgenden Gerichtsurteilen:
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Landgericht (LG) ... vom 31. Oktober 1991 ...
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Oberlandesgericht (OLG) ... vom 24. November 1992 ....
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LG ... vom 10. März 1995 ...
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OLG ... vom 12. November 1996...
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Bundesgerichtshof (BGH) vom 7. Mai 1988 .... (FG-Akten Band I, 18 bis 30)
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OLG ... vom 30. November 1999 .... (FG-Akten Band I, 45 bis 76)
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In diesem im Jahre 1991 begonnenen Prozess trugen der Kl und Herr A übereinstimmend vor, dass der Kl an Herr A 805.000 DM für die Durchführung des Räumungsverkauf bezahlt habe. Herr A behauptete in seiner Klage, dass während des Räumungsverkaufes in Y Teppiche laut seiner Abrechnung im Gesamtwert von 5.360.000 DM (Schriftsatz des Rechtsanwalts .... vom 6. Juni 1991 an das Landgericht ..., Az: ..., LG-Akten Band I, 41, 45) verkauft worden seien. Für das Geschäft in X bezifferte Herr A laut Urteil des OLG ... vom 3. November 1992.... (LG-Akten Band II, 296, 310) den Umsatz des Räumungsverkaufs mit 1.337.721 DM. Über die Höhe seiner Umsatzerwartungen und des tatsächlich erzielten Umsatzes in seinem X Geschäft nahm der Kl in seinem Schriftsatz vom 31. Juli 1991, (LG-Akten Band I, 83, 88) wie folgt Stellung:
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„Im X Geschäft war eine realistische Umsatzerwartung von DM 7.000.000,-- bis DM 8.000.000,-- gegeben. Tatsächlich wurden lediglich etwa DM 1.300.000 umgesetzt.“
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Im Schriftsatz vom 29. August 1991 widersprach der Kl den von Herrn A angegebenen Verkaufszahlen in Y und widerrief die von ihm für X angegebene Umsatzhöhe (LG-Akten Band I, 111, 117). Er führte aus, er schätze die Umsätze auf die Hälfte. Eigene Angaben könne er nicht machen, weil die Unterlagen bei Herrn A seien. Die Abrechnung des Herrn A könne er deshalb nicht anerkennen. Im Schriftsatz vom 20. November 1992 (LG-Akten. Band II, 289) teilte der Kl mit, er hab die Anregung des Senats aufgegriffen und anhand von Bank- und Kassenbelegen die Umsätze ermittelt, die in beiden Häusern während des Räumungsverkaufes gemacht worden seien. Diese Ermittlungen, die die Zeugen, Frau S (später verheiratete E) und Herr R durchgeführt hätten, hätten einen Umsatz von 3.464.215 DM einschließlich Mehrwertsteuer ergeben. In der mündlichen Verhandlung vom 3. November 1992 des OLG ... hat der Kl „die tatsächliche Umsatzhöhe unter Berücksichtigung behaupteter Retouren und rückabgewickelter Verkäufe“ mit 3,5 Mio DM angegeben (Urteil des OLG ... vom 3. November 1992...., LG-Akten Band II, 296, 310).
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Nach Zurückverweisung an das LG ... übergab in einer mündlichen Verhandlung am 25. Mai 1993 Herr A dem Anwalt des Kl, ..., die Verkaufsunterlagen sowie eine Zusammenstellung der Umsätze in der Art eines Journals (LG-Akten Band II, 343, 345). In dem Schriftsatz vom 16. Juni 1993 (LG-Akten Band III, 350) trug der Kl u. a. vor, die von Herrn A gefertigte Auflistung der Umsätze enthalte nicht die Retouren. Er (der Kl) stelle die Zahlungseingänge mit 3.464.215 DM fest.
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In der mündlichen Verhandlung und Beweisaufnahme des LG am 19. April 1994 (LG-Akten Band IV, 482 f) fasste das LG den Beschluss, dass weiterer Beweis über die Behauptung des Herrn A
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„Bei den Räumungsverkäufen in Y und X seien in Y 3.739.702,00 DM und in X 1.543.761,80 DM umgesetzt worden und an den Beklagten (-Hinweis des Finanzgerichts -FG-: gemeint ist der Kl im finanzgerichtlichen Verfahren-) auch abgeführt worden“
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zu erheben sei. In der Beweisaufnahme am 21. Juni 1994 (LG-Akten Band IV, 495 ff) sagten die Zeugen u.a. Folgendes aus:
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1. Zeuge Z: (S. 3. des Vernehmungsprotokolls)
„...
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Auf die Frage nach den bei den Verkäufen insgesamt erzielten Umsätzen:
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Es war so, daß die Sache in Y am 07.01. beendet war. Wir haben das Haus ausgeräumt und die restliche Ware nach X verbracht. Ich bin in der Folge beim Beklagten (-Hinweis des FG: gemeint ist der Kl im finanzgerichtlichen Verfahren-) ausgeschieden, habe aber noch Kontakt gehalten. Mich interessierte der erzielte Umsatz, insbesondere in Y. Die Zahlen, die sie (-Hinweis durch das Finanzgericht: gemeint ist die Zeugin S, nunmehr verheiratete E-) mir nannte, bedeuteten für mich eine gewisse Enttäuschung. Sie gab für Y den Umsatz bis 20. 12. 1990 mit 1,73777 Mio an und bis 07.01.1991 mit weiteren 0,697805 Mio., für X nannte sie 1,028 Mio. Das mäßige Ergebnis erklärte sie mir mit einer beachtlichen Zahl von Stornofällen, die ich aus einer Liste auch ersehen konnte.
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...“
2. Zeugin S, nunmehr verheiratete E: (S. 7 f des Vernehmungsprotokolls)
„...
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Auf Frage nach den Umsätzen:
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Nachdem die Aktion vorbei war, haben wir die Umsätze ermittelt, und zwar danach, was wir an Geldern von Herrn N aus dem Geschäft X und von ... aus Y erhalten hatten. Die Gelder aus Y hatte Herr ... ja von Herrn A oder dessen Mitarbeitern.
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Neben diesen Barbeträgen haben wir dann eben noch die Banküberweisungen von Kunden erfaßt.
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Auf die Frage nach den Zahlen, die sich ergeben hätten:
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Ich habe mir in meinem Kalender seinerzeit als Umsatz beider Häuser bis zum 20. 12. 2.766.410 Mio DM notiert. Danach kam aus dem sog. Verwertungsverkauf bis zum 7. Januar noch ein Betrag von 697.805,-- DM. Dieser Betrag betraf praktisch ausschließlich Umsätze in Y, weil in X das Geschäft zu war.
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Auf Frage von Rechtsanwalt ... nach einer Aufteilung auf die beiden Geschäfte:
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Bis 7. Januar ergab sich für Y ein Betrag von 2.435.575 DM und X von 1.028.640 Mio. DM.
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Auf Frage von Rechtsanwalt ...:
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Dies ist der Abschluß, also unter Berücksichtigung vorgenommener Retouren.
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Auf die Frage von Rechtsanwalt .... (-Hinweis des FG: Rechtsanwalt des Herrn A-), wann nun dieses Resultat erzielt worden sei:
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Das nahm schon noch eine gewisse Zeit in Anspruch, es gingen noch durch den ganzen Januar hindurch Retouren ein. Ich meine, es lief in dieser Hinsicht auch noch im Februar etwas. Wir haben das dann im März ermittelt.
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Auf weitere Frage von Rechtsanwalt ....;
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Was ich vor mir liegen habe, ist der Kalender, den ich für das Jahr 1991 geführt habe und in dem ich das festgehalten habe.
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Auf die weitere Frage von Rechtsanwalt ...., anhand welchen Materials denn die von der Zeugin notierten Zahlen entstanden seien:
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Wie schon gesagt, eben aufgrund der Gelder, die, wie anfangs erwähnt, hereingekommen sind.
...“
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3. Zeuge R, Neffe des Beklagten (-Hinweis des FG: gemeint ist der Kl im finanzgerichtlichen Verfahren-)
„...
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Auf die Frage nach den Umsätzen:
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Dazu kann ich nur sagen, daß jeden Tag abgerechnet worden ist, was umgesetzt worden war. Zum Schluß haben wir nur die Unterlagen darüber gehabt, was uns an Geld zugeflossen ist und was die Kunden durch Banküberweisung bezahlt haben. Hieraus sind dann die ca. 3,5 Mio. DM am Ende ermittelt worden.
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Auf die Frage, wer mit wir gemeint gewesen ist:
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Eben Frau S, Herr Z, ich und auch ....
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Auf die Frage, ob der Zeuge selbst mit der erwähnten rechnerischen Ermittlung befaßt gewesen sei:
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Das hat Frau S gemacht, und ich habe sie dabei unterstützt.
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Auf die Frage von Rechtsanwalt ..., worin im einzelnen die Mitwirkung des Zeugen bestanden habe:
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Ich habe Zahlungen zusammengerechnet, die vorhandenen Unterlagen sortiert und mit Kunden abgerechnet, die noch etwas zurückgaben.
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Auf Frage von Rechtsanwalt ...:
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Die abschließenden Zahlungen sind unter meiner Mitwirkung entstanden. Ich kann nicht sagen, ob ich jede Minute bei diesem Rechenwerk zugegen gewesen bin.
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Auf die weitere Frage von Rechtsanwalt ..., ob es somit ein Gemeinschaftswerk gewesen sei:
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So kann man es sagen, es war ja auch Herr Z beteiligt.
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Auf den Vorhalt von Rechtsanwalt ...., daß Herr Z seinen Angaben zufolge an der Ausrechnung nicht mitgewirkt habe:
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Wir haben häufig mit ihm telefoniert. Insofern war auch eine Mitwirkung von seiner Seite gegeben.
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Auf die Frage von Rechtsanwalt ...., was für Unterlagen zum Rechenwerk zur Hand gewesen seien:
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Bankbelege und Belege über die Zahlung von Herrn N und Herrn A.
...“
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Wegen der weiteren nicht oben einzeln zitierten Aussagen der vor dem LG ... vernommenen Zeugen wird auf das Vernehmungsprotokoll des LG vom 21. Juni 1994 (LG-Akten Band IV, 495 bis 512) Bezug genommen. Nachdem das LG in seinen Entscheidungsgründen in dem Urteil vom 10. März 1995... (LG-Akten Band IV, 541-557) den von Herrn A anhand dessen Umsatzliste (blaues Heft) dargelegten Umsatz von insgesamt 5.292.463,80 DM zugrundegelegt hatte, stellte der Kl in der erneuten Berufung auf Seite 11 seines Schriftsatzes an das OLG ... vom 14. November 1995 (LG-Akten Band IV, 586) unstreitig, dass dieser Betrag als maßgeblicher Umsatz anzunehmen sei.
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Im seinem Schriftsatz vom 25. Juni 1996 (LG-Akten Band V, 649 ff) machte der Kl dennoch geltend, die Umsatzliste (blaues Heft) des Herrn A sei falsch, weil dort nachträglich stornierte Lieferungen aufgeführt seien. Er lege seinerseits eine Auflistung mit Stornovermerken vor. Danach ergebe sich ein
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| behaupteter Umsatz von |
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| Stornofälle X |
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| Stornofälle Y |
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| somit verblieben nur |
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Er führte dazu aus, es solle damit nicht zum Ausdruck kommen, dass er diesen Betrag bekommen habe. Tatsächlich habe er lediglich 2.766.410 DM und aus dem anschließenden Verwertungsverkauf nochmals 697.805 DM erhalten. Herr A legte demgegenüber dar, er habe stornierte Verträge in seiner Umsatzliste von Anfang an nicht erfasst und der Berechnung seiner Provisionsforderung nur die Umsatzerlöse zugrunde gelegt, die tatsächlich erzielt und dem Kl zugeleitet worden seien.
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Das OLG ... hat dann seinerseits in weiteren Beweisterminen am 7. Oktober 1996 und am 8. November 1999 mehrere Zeugen, darunter auch wieder die Zeugen E und R vernommen. Auf die Vernehmungsprotokolle dieser Beweistermine (LG-Akten Band V, 664 bis 695 und 806 bis 817) wird Bezug genommen.
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Nachdem auf Revision der BGH mit Urteil vom 7. Mai 1998 .... (FG-Akte, 18 bis 30) das Urteil des OLG ... vom 7. Oktober 1996... teilweise aufgehoben und im Übrigen an das OLG ... zurückverwiesen hatte, machte der Kl mit Schriftsatz vom 20. August 1998 beim OLG ... (LG-Akten Band V, 737 bis 747) geltend, die Stornofälle X in Höhe von 449.947 DM und Y in Höhe von 1.091.808 DM seien umsatzmindernd zu berücksichtigen. Diese Stornofälle ergäben sich aus den Stornovermerken auf den Lieferscheinen. Darüber hinaus gäbe es noch eine Serie weiterer Stornofälle, die bisher nicht mit Deutlichkeit vorgetragen worden seien. Stornofälle seien im Geschäftsbetrieb in der Regel so gehandhabt worden, dass auf dem rosa Lieferschein ein Stornovermerk aufgebracht worden sei. Dazu sei notwendig gewesen, aus den abgelegten rosa Lieferscheinen den jeweiligen Lieferschein herauszusuchen, um auf ihm die Stornierung zu vermerken. Bei den Ordnern mit den rosa Lieferscheinen, die Herr A erst nach langer Zeit wieder zurückgegeben habe, sei die Nummernfolge der Lieferscheine nicht mehr lückenlos gewesen. Deshalb müsse Herr A die Lieferscheine, als sie in dessen Besitz gewesen seien, entfernt haben. Bei der Mitnahme der Ordner sei die Nummernfolge lückenlos gewesen. Es gebe 317 Lückennummern, die er mit jeweils 4.309 DM veranschlage, so dass sich daraus ein Stornobetrag von 1.365.953 DM ergebe. Vorsichtshalber setze er die Hälfte des Wertes, somit 682.976 DM an. Außerdem habe eine Überprüfung der Aufzeichnungen des Herrn A im Vergleich mit den zugehörigen Lieferscheinen weitere Fehler ergeben. Diese führte der Kl in seinem Schriftsatz im einzelnen auf. Richtigerweise sei der Umsatz, den Herr A zugrunde legen könne, folgendermaßen zu berechnen:
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| Ausgangsbetrag (blaues Heft) |
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| abzüglich: |
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| Stornofälle nach Lieferscheinen in X |
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| Stornofälle nach Lieferscheinen in Y |
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| Stornofälle nach Lücken in der Nummerierung |
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| Differenzen Lieferscheine/Liste im Heft |
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| Seidenteppiche Frau N |
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| maßgeblicher Umsatz |
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In seinem Urteil vom 8. November 1999... hat das OLG ... die Provision des Herr A wie folgt berechnet:
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| Umsatzerlöse |
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| ./. Teppiche Frau N |
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| ./. Differenzen Lieferscheine/Liste blaues Heft |
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| maßgeblicher Umsatz |
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Der Kl reichte seine Einkommensteuer-(ESt)-Erklärungen für das Jahr 1990 am 2. Dezember 1992 und für 1991 am 13. Mai 1994 ein. Hierbei erklärte er bei seinen Einkünften aus dem Teppichhandel Verluste, und zwar für das Jahr 1990 in Höhe von 2.496.552 DM und für das Jahr 1991 in Höhe von 276.308 DM. In den Gewinn- und Verlustrechnungen 1990 und 1991 hatte er Umsatzerlöse von 1.772.191,79 DM bzw. 1.078.031,56 DM ausgewiesen. Dementsprechend erließ der Bekl ESt-Bescheide für das Jahr 1990 am 13. Januar 1993 und für das Jahr 1991 am 18. Juli 1994 sowie mit den jeweilig gleichen Daten Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt mit verbleibenden Verlustabzügen in Höhe von 4.714.152 DM für das Jahr 1990 und in Höhe von 4.855.219 DM für das Jahr 1991. Alle Bescheide standen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO).
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Für den Monat November 1990 hatte der Kl einen Umsatz in Höhe von 79.924 DM und für den Monat Dezember 1990 einen Umsatz in Höhe von 981.565 DM angemeldet. Nach einer von seinem Steuerberater an den Bekl am 16. August 2000 übersandten Übersicht über die Erlöse 1990 belaufen sich für den Räumungsverkauf im November 1990 die Erlöse auf 93.891,23 DM und im Dezember auf 1.502.102,15 DM.
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In der Zeit vom 10. Februar bis 23. August 1993 führte der Bekl eine Betriebsprüfung (Bp) für den Veranlagungszeitraum 1988 bis 1990 durch. In Abschnitt B des Bp-Bericht vom 30. August 1993 ist u. a. Folgendes ausgeführt:
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„Kasse: Obwohl die Kasse im Mittelpunkt der geschäftlichen Betätigung steht, wurde der Kassenbestand nicht täglich aufgezeichnet.
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Inventur: Bei Prüfungsbeginn wurde eine unvollständige, nicht aufaddierte Inventur vorgelegt. Eine vollständige Inventur wurde im Verlauf der Besprechungen vorgelegt. Zukünftig sind die vollständigen Inventuren mit den entsprechenden Grundaufzeichnungen bei Prüfungsbeginn vorzulegen.“
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Unter Tz 107 wird ausgeführt. „nach dem einvernehmlich erzielten Ergebnis der Schlussbesprechung ist zum 31. 12. 1990 noch eine sonstige Forderung an Herrn A in Höhe von 580.000 DM zu aktivieren.“
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Der Bekl übernahm die Feststellung der Bp in dem nach § 164 Abs. 2 AO ergangenen ESt-Änderungsbescheid vom 10. Februar 1994 für das Jahr 1990. Hierbei hob der Bekl den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Als Folge hiervon änderte der Bekl ebenfalls am 10. Februar 1994 gemäß § 10 d Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) in der damals geltenden Fassung den Feststellungsbescheid über den verbleibenden Verlustabzug.
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Zwischen November 1996 und Herbst 1999 fand eine weitere Außenprüfung mit dem Prüfungszeitraum 1992 bis 1994 statt, bei der aufgrund einer weiteren Prüfungsanordnung vom 15. Oktober 1998 auf die Prüfungszeiträume 1990 und 1991 erweitert wurde.
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Der Betriebsprüfer beanstandete in dem Bp-Bericht vom 31. Januar 2000 auch bei dieser Prüfung die Kassenbuchführung. Im Verlauf der Bp erhielt der Betriebsprüfer Kenntnis von dem mit Herr A geführten Zivilprozess mit Urteil des OLG ... vom 7. Oktober 1996... sowie dessen Schreiben an den Kl vom 22. Februar und 17. April 1991 mit den Abrechnungen über den Ausverkauf in Y in Höhe von 5.360.000 DM und in X in Höhe von 1.337.721 DM. Da aus dem Urteil des OLG ... hervorging, dass der Umsatz aus dem Räumungsverkauf in Höhe von 5.292.463,80 DM unstreitig gestellt war, ging die Bp von bisher nicht erklärten Umsätzen in dieser Höhe im Veranlagungszeitraum 1990 aus und behandelte einen Betrag von 5.292.463 DM als Entnahmen (Bp-Bericht vom 31. Januar 2000, Tz 1.04, Bp-Berichtsakte..., S. 19). Aufgrund des dementsprechend gefertigten Bp-Berichts erließt der Bekl am 23. Februar 2000 entsprechende geänderte ESt-Bescheide und Verlustfeststellungsbescheide, die der Bekl für die ESt 1990 auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO, für die ESt 1991 auf § 164 Abs. 2 AO und für die Feststellungsbescheide des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt auf § 10 d Abs. 3 Sätze 4 und 5 EStG stützte. Die ESt wurde mit jeweils 0 DM festgesetzt. Der verbleibende Verlustabzug zum 31. 12. 1990 wurde auf 272.209 DM und zum 31. 12. 1991 auf 413.398 DM festgestellt.
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Sein dagegen eingelegter Einspruch hatte insoweit Erfolg, als in der Einspruchsentscheidung vom 11. Oktober 2001 der verbleibende Verlustabzug zur ESt auf den 31.12.1990 nunmehr auf 997.722 DM und derjenige auf den 31.12.1991 auf 1.138.911 DM festgestellt wurde. Dieser Feststellung liegt die Annahme des Bekl zugrunde, dass die an Herrn A ausgezahlte Provision von 805.000 DM gemäß dem zwischen ihm und dem Kl abgeschlossenen Vertrag 19 % des Umsatzes der Räumungsverkaufs entsprechen. Hieraus entwickelte er nachstehende Berechnung:
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| Provision von 805.000 DM ohne Umsatzsteuer (USt) = |
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| hochgerechnet auf 100 % = |
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| + 14 % USt |
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| Entnahmen brutto |
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Mit seiner dagegen erhobenen Klage macht der Kl im Wesentlichen geltend, das Veranlagungsjahr 1990 sei bereits Gegenstand einer Bp im Jahr 1993 gewesen. Die aufgrund dieser Bp ergangenen Bescheide seien bestandskräftig geworden. Inzwischen sei für diese Bescheide Festsetzungsverjährung eingetreten. Eine Steuerhinterziehung liege nicht vor, da dem damaligen Betriebsprüfer, dem Zeugen B, sämtliche Unterlagen vorgelegen und er auch darin Einsicht genommen habe. Mit ihm und dem Sachgebietsleiter der Bp, dem Zeugen Herrn D, sei der gesamte Sachverhalt erörtert worden. Aus diesem Grunde sei es zu der Erfassung einer Forderung an Herrn A in der Bilanz in Höhe von 580.000 DM gekommen. Die Änderungsmöglichkeit nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO scheide aus, weil von einer neuen Tatsache im Sinne des § 173 Abs.1 Nr. 2 AO deshalb keine Rede sein könne. Da auch der Tatbestand der Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO nicht vorliege, seien die Bescheide nicht mehr abänderbar.
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Herr A habe den Räumungsverkauf organisiert und durchgeführt. Wegen seines (des Kl) Gesundheitszustandes sei er damals nicht in der Lage gewesen, die Sachherrschaft über die Kasse auszuüben. Er sei in dieser Zeit immer wieder einmal im Betrieb gewesen, wie häufig, wisse er nicht mehr. Wenn er auf den Beinen habe sein können, sei er im Geschäft gewesen, um zu wissen, was geschehe. Dies sei aber immer nur ein paar Minuten gewesen. Nur kurzfristig habe er sich am 20. Dezember 1990 im Ladengeschäft aufgehalten. Die täglichen Einnahmen habe Herr A bzw. sein Vertreter am Abend in X und Y entgegengenommen bzw. aus der Kasse genommen und gezählt. Es sei nicht mit ihm (dem Kl) oder seinem (des Kl) Vertreter abgerechnet worden. Er habe den Ablauf der Geschäfte nicht durch seine Angestellten kontrollieren lassen. Er habe seinen Angestellten nur gesagt, dass sie kassieren und am Abend mit Herrn A abrechnen sollten. Abendliche Abrechnungen der Tageseinnahmen habe es nicht gegeben. Seine Angestellten hätten nicht notiert. Die Zeugin S bzw. E habe die Verkaufsbeleg-Rechnungen in die Hand genommen, zusammengezählt und die paar Sachen, die retour gekommen seien, davon abgezogen. Ihm und seinem Neffen sei nicht bekannt gewesen, welche Beträge Herr A entnommen habe. Am 20. Dezember 1990 habe er vormittags Herrn A gekündigt und abends die Belege prüfen wollen. An diesem Abend sei Herr A nochmals erschienen und habe unrechtmäßig Geld gefordert. Er habe Herrn A auf dessen Drohung hin ca. 140.000 DM übergeben. Er (der Kl) sei sehr aufgeregt gewesen und habe das Geld schnell gezählt. Herr A habe eine Quittung ausgestellt. Eine korrekte Abrechnung seitens des Herrn A, der sich nicht mehr in Deutschland aufhalte und nicht mehr auffindbar sei, liege ihm bis heute nicht vor. Die Provision habe Herr A nicht vom ihm bekommen, sondern dieser habe die Beträge über die Entnahme aus der Kasse einbehalten. Den einbehaltenen Betrag von 700.000 DM habe ihm Herr A genannt. Bei den 1991 verbuchten Beträgen handele es sich um Gelder, die er im Rahmen der Auseinandersetzung mit Herrn A an diesen ausbezahlt habe.
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Die eingenommen Gelder seien in der Kasse erfasst und auf sein Geschäftskonto bei der .... eingezahlt worden. Die gesamten Buchhaltungsunterlagen seien dem Bekl ausgehändigt gewesen, so dass dieser in der Lage gewesen sei, die eingegangenen Zahlungen nachzuvollziehen. Der Bekl könne nicht den im Zivilprozess unstreitig gestellten Umsatzbetrag heranziehen. Der damalige Prozessvertreter ... habe schriftlich dargelegt, dass dies aus prozesstaktischen Gründen geschehen sei. Er verweise insoweit auf die Schreiben des .... vom 13. Oktober 2000 an seinen Prozessvertreter Herrn ... und vom 5. Oktober 2001 an den Bekl (FG-Akten Band II, 274 bis 276). Weiter seien 317 Lieferscheine nicht vorhanden. Es sei davon auszugehen, dass Herr A neue Belege ausgefüllt und nicht in die Buchhaltungsunterlagen weitergereicht habe.
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Zu dem Vorwurf der vorsätzlichen Steuerhinterziehung bemerke er, dass er die gemachten Umsatzangaben von rund 4,4 Mio. DM bzw. 3,5 Mio. DM aus den von Herrn A sich selbst ausbezahlten Provisionen errechnet habe. Er sei ursprünglich davon ausgegangen, dass bei einer berechtigten Provision von rund 700.000 DM sich ein Umsatz von 3,5 Mio. DM ergebe. Ihm sei zu jenem Zeitpunkt nicht klargewesen, dass die Stornierungen nicht mit einbezogen gewesen seien. Er weise darauf hin, dass die Stornierungen beträchtlich gewesen seien. Im Zusammenhang mit dem Schlussverkauf habe es eine Kampagne in der Presse und im Rundfunk gegeben, bei der vor den angeblich überhöhten Preisen gewarnt worden sei. Seine Mitarbeiter seien aus diesem Grunde gezwungen gewesen, die Teppiche auch zur Ansicht mit möglichem Rückgaberecht zu verkaufen. Wegen der Veröffentlichungen seien die Käufer sehr verunsichert gewesen und hätten von ihrem Rückgaberecht in großem Umfang Gebrauch gemacht.
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Die von ihm gemeldeten Umsätze entsprächen den tatsächlich erzielten Umsätzen und die Umsatzsteuervoranmeldungen seien von seiner Angestellten, der Zeugin S, nach den damals vorgelegten Verkaufsbelegen zusammengestellt worden. Es läge damit weder der objektive noch der subjektive Tatbestand einer Steuerhinterziehung nach § 370 AO vor. Dies habe auch bereits der 9. Senat des FG Baden-Württemberg in seinem Urteil vom 22. Oktober 2003 12 K 388/01 wegen USt 1990, 1991, 1992 festgestellt. Er habe jedenfalls wissentlich keine widersprüchlichen Angaben zur Höhe der im Schlussverkauf im Jahr 1990 erzielten Erlöse gemacht.
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den Bescheid vom 11. Oktober 2001 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt zum 31.12.1990 aufzuheben,
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den Feststellungsbescheid vom 11. Oktober 2001 über den verbleibenden Verlustabzug zur ESt zum 31.12.1990 dahingehend zu ändern, dass von einem Entnahmewert von 1.412.181,00 DM ausgegangen und im Übrigen die Klage abgewiesen wird.
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Zur Begründung bezieht er sich auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt er vor, er bestreite, dass der Kl keine Sachherrschaft über die Kasse und Aufzeichnungen gehabt habe und die Einnahmen nach Zahlung durch Herrn A gebucht worden seien. Dies ergebe sich schon aus den polizeilichen Protokollen der Anzeige des Kl vom 22. Dezember 1990. Der Kl habe in der weiteren polizeilichen Vernehmung am 27. Februar 1991 den „im fraglichen Zeitraum“ in Y und X erzielten Umsatz mit „effektiv“ 3,5 Mio. DM beziffert. Dies komme dem in der Einspruchsentscheidung veranschlagten Betrag ziemlich nahe. Der Kl habe nach diesem Protokoll auch angegeben, dass er an Herrn A 805.000 DM bezahlt habe, was 18 % des Gesamtumsatzes entspreche. Dies ergebe hochgerechnet einen Gesamtumsatz von 4.472.222,22 DM. Die Lösung des Widerspruch zu dem vom Kl geschätzten „effektiven“ Umsatz von 3.5 Mio DM sehe er (der Bekl) darin, dass der Kl bei der letzteren Zahl bereits die Retouren berücksichtigt habe.
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Er trete weiter der Behauptung des Kl entgegen, wonach Umsätze der Monate November und Dezember 1990 in den Umsätzen Januar bis Mai 1991 enthalten seien.
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Selbst wenn der Kl den genauen Umsatz nicht gekannt habe, weil ihm die Unterlagen möglicherweise entwendet worden seien, so habe er dennoch bei der Erstellung der USt-Voranmeldungen für November und Dezember 1990, die 79.924 DM bzw. 1.061.580 DM auswiesen, gewusst, dass der dort angegebene Umsatz in Millionenhöhe von dem abweiche, was nach seinem Wissen während dieses Zeitraums tatsächlich an Umsätzen angefallen sei. Hätte der Kl lediglich vorsichtig geschätzt, z.B. in Höhe von 2,5 Mio. DM, also erheblich unter seinen Angaben bei der Polizei, so könnte man ihm dies wohl kaum als Steuerhinterziehung anlasten. Von einer vorsichtigen Schätzung des Kl könne angesichts des erheblichen Unterschiedsbetrages jedoch keine Rede sein. Es stehe deshalb für ihn (den Bekl) fest, dass der Kl trotz besserem Wissen den Löwenanteil der anlässlich des Ausverkaufs erzielten Umsätze bei der Erstellung der USt-Voranmeldungen bzw. der Steuererklärungen bewusst außen vorgelassen und somit die Steuerverkürzung zumindest billigend in Kauf genommen habe. Da die Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO zehn Jahr betrage, sei im Zeitpunkt der Erteilung der geänderten Steuerbescheide diese noch nicht abgelaufen gewesen. Die Änderungssperre des § 173 Abs. 2 AO greife ebenfalls nicht, weil ein Fall der Steuerhinterziehung vorliege.
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Mit Verfügung vom 12. März 2002 wurden die Akten des Landgerichts ... ... beigezogen.
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Aufgrund der Beweisbeschlüsse vom 18. März und 7. April 2004 sind die Herren B, D und Frau E als Zeugen vernommen worden. Wegen des Inhalts der Zeugenaussagen wird auf die Tonaufnahme Bezug genommen.
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