Beschluss vom Finanzgericht Baden-Württemberg - 3 V 36/04

Tatbestand

 
1 
I. Streitig ist, ob ein dem Antragsteller gewährtes Stipendium gemäß § 3 Nr. 44 des Einkommensteuergesetzes - EStG - steuerfrei ist.
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Der Antragsteller ist Sprachwissenschaftler.
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Er erhielt in den Streitjahren 2001 und 2002 ein von der - DFG - aus Mitteln des A-Programms bewilligtes Stipendium (A-Stipendium (Inland) im Folgenden: Stipendium).
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Das A-Programm hat zum Ziel, herausragenden Wissenschaftlern, die alle Voraussetzungen für die Berufung auf eine Langzeit-Professur erfüllen, zu ermöglichen, sich auf eine wissenschaftliche Leitungsposition vorzubereiten und in dieser Zeit weiterführende Forschungsthemen zu bearbeiten. Die Höhe des Stipendiums wird aus einem mittleren Bruttoeinkommen der Besoldungsgruppe C2 abgeleitet (s. Ausdruck der Internetinformation der DFG über das A-Programm, Klageakte Aktenblatt 38 f.).
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Gemäß den Schreiben der DFG vom 30.11.1999 und 28. April 2000 wurde dem Antragsteller das Stipendium unter folgenden Bedingungen gewährt:
6 
§  Der Stipendienbeginn wurde auf den 16. Oktober 2000 festgelegt.
7 
§  Die Gewährung des Stipendiums erfolgte für drei Jahre. Es setzte sich aus einem Grundbetrag in Höhe von 6.700 DM monatlich und einem Sachkostenzuschuss in Höhe von 200 DM monatlich zusammen.
8 
§  In dem Grundbetrag war ein Zuschlag zum Ausgleich für die Versteuerung enthalten, der dem Stipendiaten nur unter der Voraussetzung zustehen sollte, dass dieser mit den Einnahmen aus dem Stipendium zur Einkommensteuer (Einkünfte aus selbständiger Arbeit gemäß § 18 EStG) herangezogen wird.
9 
§  Bei Auslandsaufenthalten sollte der Zuschlag erst dann gezahlt werden, wenn der Stipendiat einen Nachweis hinsichtlich der Versteuerung erbrachte.
10 
§  Der Stipendiat hatte das Formblatt (DFG-Vordr. 14.083) von dem zuständigen Finanzamt ausfüllen zu lassen und der DFG zurückzugeben.
11 
§  Die Annahme des Stipendiums verpflichtete den Stipendiaten, seine Arbeitskraft auf seine Forschungsarbeit zu konzentrieren und der DFG alle 15 Monate einen Zwischenbericht und nach Ablauf des Stipendiums einen Abschlussbericht vorzulegen. Sonderdrucke oder der Hinweis auf Veröffentlichungen sollten den Bericht nicht ersetzen können.
12 
§  Sollte der Stipendiat sich nach der Bewilligung entschließen, das Stipendium im Ausland in Anspruch zu nehmen, so konnte die DFG auf Antrag einen Zuschuss zu den Fahrtkosten und einen Auslandszuschlag bewilligen. Auslandszuschläge und Fahrtkostenzuschüsse mussten abgerechnet zu werden.
13 
§  Die DFG erwartete, dass sich der Stipendiat mindestens in dem Umfang an Lehrveranstaltungen einer wissenschaftlichen Hochschule beteiligte, der erforderlich ist, um seine Lehrbefugnis aufrecht zu erhalten.
14 
§  Die Aufnahme einer Nebentätigkeit bedurfte der vorherigen Zustimmung der DFG.
15 
§  Das Stipendium sollte kein Arbeitsverhältnis begründen; es sei kein Entgelt im Sinne von § 14 SGB, Buch IV. Es unterliege daher nicht der Sozialversicherungspflicht. Die Bestimmungen des Vermögensbildungsgesetzes, des Sparprämiengesetzes und des Wohnungsbauprämiengesetz sollten nicht angewandt werden können.
16 
§  In Krankheits-, Geburts- und Todesfällen gewährte die DFG auf Antrag Beihilfen in Anlehnung an die Beihilfevorschriften des Bundes. Dies sollte nur für Aufwendungen gelten, die während der Laufzeit des Stipendiums entstanden.
17 
§  Der Sachkostenzuschuss brauchte nicht abgerechnet werden.
18 
§  Die DFG behielt sich vor, die Bewilligung zu widerrufen, wenn die Mittel nicht zweckentsprechend verwendet wurden.
19 
Die Antragsteller machten in ihrer Einkommensteuererklärung für das Jahr 2001, eingegangen beim Antragsgegner, dem Finanzamt - FA - , am 17. April 2003, in einer als "Ergänzungsliste zur Anlage N des Steuerpflichtigen" bezeichneten Auflistung für den Antragsteller Aufwendungen in Höhe von insgesamt 7.396 DM geltend, die sich wie folgt zusammensetzten:
20 
Sonstige Werbungskosten (Kopien, Büromaterial)
1.008 DM
Reisekosten
3.199 DM
Literatur
4.629 DM
Summe
7.396 DM
21 
Einkünfte aus nichtselbständiger, bzw. selbständiger Arbeit erklärten sie für den Antragsteller keine.
22 
Das FA legte im Veranlagungszeitraum 2001 der Besteuerung der Antragsteller Einkünfte des Antragstellers aus selbständiger Arbeit in Höhe von 73.964 DM zugrunde. In den Erläuterungen des Einkommensteuerbescheides für das Jahr 2001 vom 23. Juni 2004 führte es aus, die Stipendienzahlungen seien in Höhe von monatlich 6.900 DM als selbständige Einkünfte anzusetzen. Als Betriebsausgaben seien die Reiseaufwendungen in Höhe von 4.207 DM und sonstige Kosten in Höhe von 4.629 DM berücksichtigt worden.
23 
Die Einkommensteuererklärung der Antragsteller für das Jahr 2002, eingegangen beim FA am 31. März  2004, enthielt keine Angaben zu den Einkünften des Antragstellers aus nichtselbständiger, bzw. selbständiger Arbeit.
24 
Mit Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2002 vom 23. Juni 2004 legte das FA das Stipendium in Höhe von 12 x 6.900 DM = 82.800 DM = 42.334 EUR als Einkünfte des Antragstellers aus selbständiger Arbeit der Besteuerung zugrunde.
25 
Über den von den Antragstellern am 9. Juli 2004 hiergegen erhobenen Einspruch wurde vom FA noch nicht entschieden. Der gleichfalls am 9. Juli 2004 gestellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuer 2001 und 2002 wurde mit Bescheid vom 20. Juli 2004 abgelehnt. Der hiergegen am 4. August 2004 eingelegte Einspruch wurde vom FA gleichfalls bisher nicht beschieden.
26 
Mit ihrem beim Gericht am 24. November 2004 eingegangenem Schreiben begehren die Antragsteller die Aussetzung der Vollziehung - AdV - der Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 in Höhe der gewährten Stipendienbeträge gemäß § 69 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
27 
Zur Begründung ihres AdV-Antrags lassen sie vortragen, das dem Antragsteller gewährte Stipendium sei nach der Entscheidung des Bundesfinanzhofs - BFH - vom        20. März 2003 IV R 15/01, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2004, 190 gemäß § 3 Nr. 44 EStG steuerfrei. Danach seien Stipendien steuerfrei gestellt, die "zur Förderung der Forschung oder der wissenschaftlichen Ausbildung und Fortbildung gewährt werden", falls sie "einen für die Erfüllung der Forschungsaufgaben oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarf erforderlichen Betrag nicht übersteigen", ohne dass die Steuerfreiheit auf den unmittelbaren Forschungsaufwand beschränkt sei.
28 
Die angefochtenen Bescheide beruhten nicht auf einer rechtlichen Beurteilung der einschlägigen Vorschrift des § 3 Nr. 44 EStG durch das FA, sondern auf einer mechanischen Übernahme anderweitig geäußerter Rechtsauffassungen ohne eigene Prüfung durch das FA. Im Ergebnis verweigere das FA damit die Rechtsanwendung, was nunmehr gerichtlich zu korrigieren sei.
29 
Auf die Schriftsätze des Bevollmächtigten vom 23. November 2004 und 10. Januar 2005 wird ergänzend Bezug genommen.
30 
Die Antragsteller beantragen,
31 
die Vollziehung der Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 jeweils vom 23. Juni 2004 insoweit ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, als die von dem Antragsteller erhaltenen Zahlungen aus dem Stipendium der DFG der Besteuerung zugrunde gelegt wurden.
32 
Das FA beantragt,
33 
den Antrag abzuweisen.
34 
Die Prüfung, ob die gesetzlichen Voraussetzungen für die volle oder teilweise Steuerfreiheit der Stipendien vorlägen, habe gemäß der Einkommensteuer-Richtlinie 6 zu § 3 Nr. 44 EStG das Finanzamt vorzunehmen, das für die Veranlagung des Stipendiengebers zur Körperschaftsteuer zuständig wäre, wenn der Geber steuerpflichtig wäre. Vorliegend sei das FA B hierfür zuständig. Auf eine entsprechende Anfrage habe dieses mitgeteilt, dass ein im Rahmen des A-Programms gewährtes Stipendium nicht die Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 Buchst. a und b EStG erfülle und die Zahlungen daher als Einkünfte gemäß § 18 EStG zu erfassen seien. Das Stipendium sei einem Dienstverhältnis gleich zu stellen. Es gebe keine wesentlichen Unterschiede zu einem wissenschaftlichen Hochschulassistenten.
35 
Aus diesem Grund fehle es an den Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 Buchst. b EStG. Das BFH-Urteil vom 20. März 2003 IV R 15/01 sei folglich nicht einschlägig.
36 
Zudem sei in dem Grundbetrag des Stipendiums laut der Bewilligung vom 30. November 1999 bereits ein Zuschlag zum Ausgleich für die Besteuerung enthalten, der dem Stipendiaten nur unter der Voraussetzung zustehe, dass dieser mit den Einnahmen aus dem Stipendium zur Einkommensteuer herangezogen werde.
37 
Auf das Schreiben des FA vom 15. Dezember 2004 nebst Anlage, einem Ausdruck der Interseite der DFG zu dem A-Programm (Akt.-Bl. 38 - 48 der Gerichtsakte) wird ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

 
38 
II. Der zulässige Antrag ist unbegründet.
39 
Nach der im Verfahren zur Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes gebotenen, aber auch ausreichenden summarischen Überprüfung unterliegt die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 keinen ernstlichen Zweifeln. Das FA hat zu Recht das dem Antragsteller in den Streitjahren gewährte A-Stipendium als Einkünfte aus selbständiger Arbeit der Einkommensbesteuerung unterworfen. Das Stipendium hat den für die Erfüllung der Forschungsaufgabe und die Bestreitung des Lebensunterhalts erforderlichen Betrag zumindest insoweit überstiegen, als nach den Vergabebestimmungen in dem Grundbetrag ein Zuschlag zum Ausgleich für die Versteuerung enthalten und der Sachkostenzuschuss nicht abzurechnen war. Es ist somit in voller Höhe steuerpflichtig.
40 
1. Nach § 3 Nr. 44 EStG sind solche Stipendien steuerfrei, die unmittelbar aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.
41 
Nach den Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 20. März 2003 IV R 15/01, aaO. umfasst die Steuerbefreiung von Forschungsstipendien nach § 3 Nr. 44 EStG sowohl die der Erfüllung der Forschungsaufgaben (Sachbeihilfen) als auch die der Bestreitung des Lebensunterhalts dienenden Zuwendungen. Dies gelte jedoch nur, wenn auch die weiteren Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 Buchst. a - c EStG erfüllt seien.
42 
Gemäß § 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. a EStG darf das Stipendium einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen. Danach ist ein Forschungsstipendium nur im Rahmen der Angemessenheit insgesamt steuerbefreit. Wird dieser Rahmen nicht eingehalten, ist nach dem Gesetzeswortlaut davon auszugehen, dass das Stipendium in voller Höhe steuerpflichtig ist (Finanzgericht Köln Urteil vom 19. November 1982 Az: I 142/82 und I 143/82 juris Nr. BFRE 102048304; Hermann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer, § 3 Nr. 44 Rz. 14; Kirchhof/Söhn, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 3 Nr. 44 Rz. B 44/80).
43 
2. Nach diesen Grundsätzen unterlag das dem Antragsteller gewährte Stipendium in voller Höhe der Steuerpflicht. Es überschritt gemäß den Bewilligungsbedingungen einen sowohl für die Erfüllung der Forschungsaufgabe als auch für die Bestreitung des Lebensunterhalts erforderlichen Betrag.
44 
a) Der Grundbetrag in Höhe von 6.700 DM überstieg den für die Forschungsaufgabe und die Bestreitung des Lebensunterhalts erforderlichen Betrag zumindest insoweit, als er nach dem Willen des Stipendiengebers auch einen Ausgleich für die Versteuerung des Stipendiums enthielt. Er war somit nicht ausschließlich zur angemessenen Deckung des Lebensbedarfs und der Forschungsaufgabe des Stipendiaten bestimmt und unterliegt in voller Höhe der Besteuerung.
45 
Die Versagung der Steuerfreiheit erscheint auch sachlich gerechtfertigt, da der in dem Grundbetrag enthaltene Zuschlag zum Ausgleich der Besteuerung dem Stipendiaten nach den Vergabebedingungen nur unter der Voraussetzung zustehen sollte, dass dieser mit den Einnahmen aus dem Stipendium zur Einkommensteuer herangezogen wird. Es würde sowohl dem Ziel des Gesetzgebers, Stipendien zur Förderung der Forschung von der Einkommensteuer nur insoweit zu befreien, als dies zur Erreichung des mit dem Stipendium verfolgten Zwecks erforderlich ist (s. hierzu die Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 20. März 2003 IV R 15/01, aaO.), als auch den Vergaberichtlinien des Stipendiengebers widersprechen, ein Stipendium, das nach den Vergabebestimmungen einen Zuschlag für die Versteuerung enthält, von der Besteuerung frei zu stellen und den Stipendiaten dadurch doppelt zu begünstigen.
46 
b) Das FA hat auch den Sachkostenzuschuss in Höhe von 200 DM monatlich wohl zu Recht versteuert. Der Sachkostenzuschuss war nach den Vergabebedingungen nicht abzurechnen und konnte von dem Stipendiaten, soweit er ihn nicht für Forschungszwecke verbrauchte, für andere Ausgaben verwendet werden. Der Zuschuss wurde folglich nicht im Rahmen der Angemessenheit, d. h. soweit er für die Forschungsaufgabe erforderlich war, gewährt und ist in voller Höhe steuerpflichtig.
47 
Die Frage der Versteuerung des Sachkostenzuschusses kann vorliegend jedenfalls für das Streitjahr 2001 offen bleiben. Da das Finanzamt die von dem Antragsteller im Veranlagungszeitraum 2001 geltend gemachten Aufwendungen für Sachmittel (Kopien, Büromaterial, Literatur) in Höhe von 5.638 DM als Betriebsausgaben anerkannt hat, diese Aufwendungen jedoch bei einer Steuerfreiheit des Sachkostenzuschusses gemäß § 3 c Abs. 1  EStG nicht als Betriebsausgaben hätten abgezogen werden dürfen, bliebe die Steuerfreiheit des in Höhe von insgesamt 2.400 DM gewährten Zuschusses jedenfalls im Streitjahr 2001 ohne steuerliche Auswirkung.
48 
Eine Aussetzung der Vollziehung kann daher nicht gewährt werden.
III.
49 
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 143 Abs. 1 FGO.
50 
Die Beschwerde konnte nicht zugelassen werden, da die Voraussetzungen der §§ 128 Abs. 3 Satz 2, 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Gründe

 
38 
II. Der zulässige Antrag ist unbegründet.
39 
Nach der im Verfahren zur Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes gebotenen, aber auch ausreichenden summarischen Überprüfung unterliegt die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 keinen ernstlichen Zweifeln. Das FA hat zu Recht das dem Antragsteller in den Streitjahren gewährte A-Stipendium als Einkünfte aus selbständiger Arbeit der Einkommensbesteuerung unterworfen. Das Stipendium hat den für die Erfüllung der Forschungsaufgabe und die Bestreitung des Lebensunterhalts erforderlichen Betrag zumindest insoweit überstiegen, als nach den Vergabebestimmungen in dem Grundbetrag ein Zuschlag zum Ausgleich für die Versteuerung enthalten und der Sachkostenzuschuss nicht abzurechnen war. Es ist somit in voller Höhe steuerpflichtig.
40 
1. Nach § 3 Nr. 44 EStG sind solche Stipendien steuerfrei, die unmittelbar aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.
41 
Nach den Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 20. März 2003 IV R 15/01, aaO. umfasst die Steuerbefreiung von Forschungsstipendien nach § 3 Nr. 44 EStG sowohl die der Erfüllung der Forschungsaufgaben (Sachbeihilfen) als auch die der Bestreitung des Lebensunterhalts dienenden Zuwendungen. Dies gelte jedoch nur, wenn auch die weiteren Voraussetzungen des § 3 Nr. 44 Buchst. a - c EStG erfüllt seien.
42 
Gemäß § 3 Nr. 44 Satz 3 Buchst. a EStG darf das Stipendium einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen. Danach ist ein Forschungsstipendium nur im Rahmen der Angemessenheit insgesamt steuerbefreit. Wird dieser Rahmen nicht eingehalten, ist nach dem Gesetzeswortlaut davon auszugehen, dass das Stipendium in voller Höhe steuerpflichtig ist (Finanzgericht Köln Urteil vom 19. November 1982 Az: I 142/82 und I 143/82 juris Nr. BFRE 102048304; Hermann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer, § 3 Nr. 44 Rz. 14; Kirchhof/Söhn, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 3 Nr. 44 Rz. B 44/80).
43 
2. Nach diesen Grundsätzen unterlag das dem Antragsteller gewährte Stipendium in voller Höhe der Steuerpflicht. Es überschritt gemäß den Bewilligungsbedingungen einen sowohl für die Erfüllung der Forschungsaufgabe als auch für die Bestreitung des Lebensunterhalts erforderlichen Betrag.
44 
a) Der Grundbetrag in Höhe von 6.700 DM überstieg den für die Forschungsaufgabe und die Bestreitung des Lebensunterhalts erforderlichen Betrag zumindest insoweit, als er nach dem Willen des Stipendiengebers auch einen Ausgleich für die Versteuerung des Stipendiums enthielt. Er war somit nicht ausschließlich zur angemessenen Deckung des Lebensbedarfs und der Forschungsaufgabe des Stipendiaten bestimmt und unterliegt in voller Höhe der Besteuerung.
45 
Die Versagung der Steuerfreiheit erscheint auch sachlich gerechtfertigt, da der in dem Grundbetrag enthaltene Zuschlag zum Ausgleich der Besteuerung dem Stipendiaten nach den Vergabebedingungen nur unter der Voraussetzung zustehen sollte, dass dieser mit den Einnahmen aus dem Stipendium zur Einkommensteuer herangezogen wird. Es würde sowohl dem Ziel des Gesetzgebers, Stipendien zur Förderung der Forschung von der Einkommensteuer nur insoweit zu befreien, als dies zur Erreichung des mit dem Stipendium verfolgten Zwecks erforderlich ist (s. hierzu die Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 20. März 2003 IV R 15/01, aaO.), als auch den Vergaberichtlinien des Stipendiengebers widersprechen, ein Stipendium, das nach den Vergabebestimmungen einen Zuschlag für die Versteuerung enthält, von der Besteuerung frei zu stellen und den Stipendiaten dadurch doppelt zu begünstigen.
46 
b) Das FA hat auch den Sachkostenzuschuss in Höhe von 200 DM monatlich wohl zu Recht versteuert. Der Sachkostenzuschuss war nach den Vergabebedingungen nicht abzurechnen und konnte von dem Stipendiaten, soweit er ihn nicht für Forschungszwecke verbrauchte, für andere Ausgaben verwendet werden. Der Zuschuss wurde folglich nicht im Rahmen der Angemessenheit, d. h. soweit er für die Forschungsaufgabe erforderlich war, gewährt und ist in voller Höhe steuerpflichtig.
47 
Die Frage der Versteuerung des Sachkostenzuschusses kann vorliegend jedenfalls für das Streitjahr 2001 offen bleiben. Da das Finanzamt die von dem Antragsteller im Veranlagungszeitraum 2001 geltend gemachten Aufwendungen für Sachmittel (Kopien, Büromaterial, Literatur) in Höhe von 5.638 DM als Betriebsausgaben anerkannt hat, diese Aufwendungen jedoch bei einer Steuerfreiheit des Sachkostenzuschusses gemäß § 3 c Abs. 1  EStG nicht als Betriebsausgaben hätten abgezogen werden dürfen, bliebe die Steuerfreiheit des in Höhe von insgesamt 2.400 DM gewährten Zuschusses jedenfalls im Streitjahr 2001 ohne steuerliche Auswirkung.
48 
Eine Aussetzung der Vollziehung kann daher nicht gewährt werden.
III.
49 
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 143 Abs. 1 FGO.
50 
Die Beschwerde konnte nicht zugelassen werden, da die Voraussetzungen der §§ 128 Abs. 3 Satz 2, 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Zitiert von
Beschluss vom Bundesfinanzhof - VIII R 11/22
24. Oktober 2023
VIII R 11/22 24. Oktober 2023

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