Tenor

Der Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 2003 vom 26. November 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 2004 wird dahin geändert, dass der Zuschlag gemäß § 41 BewG wegen Überstandes an Wirtschaftsgebäuden von 38.884 DM auf 8.351 DM (4.269,80 EUR) herabgesetzt wird. Die Berechnung des Einheitswerts wird auf den Beklagten übertragen.

Die bis zum 26. April 2007 entstandenen Kosten des Verfahrens tragen der Kläger zu 22 % und der Beklagte zu 78 %; die weiteren Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Die Revision wird zugelassen.

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G r ü n d e :

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Die Beteiligten streiten darüber, in welcher Höhe der Einheitswert für den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft um einen Zuschlag nach § 41 des Bewertungsgesetzes -BewG- wegen Überbestandes an Wirtschaftsgebäuden zu erhöhen ist.

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Der Kläger bewirtschaftet seit Jahren einen landwirtschaftlichen Betrieb, der sich nach dem Tod seines Vaters (1992) im Eigentum seiner Mutter befand und am 23. Oktober 2002 auf ihn selbst übergegangen ist. Zum Betrieb gehört eine selbst bewirtschaftete Eigentumsfläche von 10 ha. Die zusätzlich bewirtschafteten Zupachtflächen beliefen sich 1993/1994 auf 22 ha, 1995 auf 73 ha und seit 2000 auf rd. 111 ha. Der Kläger betreibt dort Ackerbau (Kartoffeln, Gemüse) und Viehzucht (Schweine, Geflügel).

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Im April 1993 stellte der Kläger einen Bauantrag zur Errichtung einer Agrargutlagerhalle mit einer Nutzfläche von 959 qm; die insgesamt bewirtschaftete Fläche betrug damals 32 ha. Daraufhin richtete das Bauordnungsamt eine Anfrage an die Landwirtschaftskammer, ob die geplante Halle nach § 35 Abs. 1 des Baugesetzbuchs -BauGB- zulässig und tatsächlich in dieser Größe für den Bauherrn zur Eigennutzung erforderlich sei. Die Kammer antwortete, die Halle sei für den Betrieb zwingend erforderlich, und zwar zur Lagerung von Kartoffeln und Gemüse sowie zum Unterstellen der bisher unter freiem Himmel untergebrachten Maschinen; außerdem sei betr. Kartoffeln "ein wesentlicher Zuwachs zu erwarten" und betr. Gemüse "auch hier mit einer Ausdehnung der Anbaufläche zu rechnen". Die Halle wurde sodann errichtet und vom 1. September 1994 an genutzt. Von 1995 an erhöhte sich die zugepachtete Fläche bis auf 111 ha, während weitere Gebäude nicht errichtet wurden.

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Zum 1. Januar 2003 nahm der Beklagte eine Wert- und Zurechnungsfortschreibung auf den Kläger vor. Insbesondere im Hinblick auf die "enorme" Zupacht berechnete er dabei einen Zuschlag gemäß § 41 BewG wegen Überbestandes an Wirtschaftsgebäuden, und zwar auf der Grundlage der im Ländererlass vom 10. Juli 1970 zur Verteilung der Einheitswerte der Betriebe der Land- und Forstwirtschaft nach § 49 BewG enthaltenen Tabelle über die prozentualen Anteile der Wirtschaftsgüter am Vergleichswert (Bundessteuerblatt -BStBl- I 1970, 906). Hierbei stellte er den für die selbst bewirtschafteten Eigentumsflächen von 10 ha gegendüblichen Besatz an Wirtschaftsgebäuden von 4.341 DM einem Gesamtwert der Wirtschaftsgebäude (unter Einbeziehung der zugepachteten Flächen) von 44.093 DM gegenüber; auf dieser Grundlage ergab sich ein Zuschlag von 38.884 DM, der in den Einheitswert zum Stichtag einfloss (Bescheid vom 26. November 2003).

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Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruch die Klage, mit der der Kläger zunächst die vollständige Aufhebung des Zuschlags verfolgt hatte. Aufgrund rechtlichen Hinweises in der mündlichen Verhandlung hat er sein Begehren eingeschränkt; er macht nunmehr geltend, der Zuschlag sei nur im Hinblick auf die bei Hallenerrichtung bestehende Zupachtfläche von 22 ha berechtigt. Die Mehrzweckhalle sei für die damals bewirtschaftete Fläche angemessen gewesen. Sie habe die Möglichkeit geboten, Kartoffeln aus einem Anbau von 7 bis 10 ha sowie das Gemüse zu lagern, die Ware zu sortieren und abzupacken; außerdem habe die Halle zum Unterstellen der Maschinen und Geräte gedient. Zusätzliche Kartoffelmengen seien schon damals direkt ab Feld vermarktet worden. Die Zupachtungen seien bei Hallenerrichtung noch nicht vorhersehbar gewesen; so habe etwa der deutliche Anstieg der zugepachteten Fläche im Jahr 1995 auf einer plötzlichen, durch ein privates Ereignis ausgelösten Betriebsaufgabe des Onkels beruht. Die durch die Zupachtungen erwirtschafteten größeren Erntemengen würden nicht in der Halle gelagert, sondern ohne Lagerung direkt vom Feld abgegeben.

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Der Kläger beantragt,

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den Einheitswertbescheid vom 26. November 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 2004 dahin zu ändern, dass der Zuschlag gemäß § 41 BewG wegen Überstandes an Wirtschaftsgebäuden von bisher 38.884 DM auf 8.351 DM herabgesetzt wird.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Der Beklagte wendet ein, der Bau der Mehrzweckhalle lasse sich nur mit den späteren Zupachtungen erklären, die damals sicherlich schon vorhergesehen und abgesprochen gewesen seien. Er gehe außerdem davon aus, dass die Halle mitursächlich für die Ertragsteigerung des Betriebs gewesen sei, insbesondere auch als Lager wenigstens für einen Teil der auf den zugepachteten Flächen angebauten Kartoffeln gedient habe.

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Die Landwirtschaftskammer hat auf gerichtliche Anfrage mitgeteilt, nicht feststellen zu können, ob die Zupachtungen im Zeitpunkt des Hallenbaus schon erkennbar gewesen seien. Der in ihrer Antwort vom 29. April 1993 in Aussicht genommene Zuwachs im Kartoffelbau könne sich auch durch eine Änderung der Fruchtfolge ergeben; der Stellungnahme habe sich auf die damals insgesamt bewirtschaftete Fläche von 30 ha bezogen.

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In der mündlichen Verhandlung hat der Amtliche Landwirtschaftliche Sachverständige des Beklagten ergänzt, nach den regelmäßigen Verhältnissen zum 1. Januar 1964 seien für eine bewirtschaftete Fläche von 24,83 ha (davon Eigentumsfläche 18 ha) Wirtschaftsgebäude mit rd. 1.000 qm Nutzfläche (lt. Landesbewertungsstützpunkt) bzw. für eine bewirtschaftete Fläche von 12 ha (davon Eigentumsfläche 11,5 ha) Wirtschaftsgebäude mit rd. 600 qm Nutzfläche (lt. Ortsbewertungsstützpunkt) gegendüblich gewesen. Die Wirtschaftsgebäude des Klägers hätten, bezogen auf den damaligen Hauptfeststellungszeitpunkt, den üblichen Verhältnissen entsprochen. Im Hinblick auf den Hallenneubau und die bis zum Bewertungszeitpunkt (1. Januar 2003) stetig ansteigenden Zupachtungen sei indes ein Zuschlag wegen Überbestandes an Wirtschaftsgebäuden vorzunehmen. Die Fortschreibungsgrenze sei erstmals zum 1. Januar 2001 nachhaltig überschritten gewesen. Die hier vorgenommene Berechnung entspreche der ständigen Praxis in der Finanzverwaltung.

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Die Klage ist begründet.

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Der Zuschlag wegen Überbestandes an Wirtschaftsgebäuden ist auf den vom Kläger geltend gemachten Betrag von 8.351 DM herabzusetzen. Dieser Betrag ist das Ergebnis der auf eine Zupachtfläche von 22 ha bezogenen Zuschlagsberechnung, beruht damit auf der bei Hallenerrichtung bewirtschafteten Fläche von 32 ha.

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Der Einheitswert eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft mit landwirtschaftlicher Nutzung wird gemäß § 36 Abs.1 BewG auf der Grundlage des Ertragswerts ermittelt. Dabei ist gemäß § 36 Abs. 2 BewG von der Ertragsfähigkeit auszugehen, d.h. dem bei ordnungsmäßiger Bewirtschaftung erzielbaren Reinertrag. Der Ertragswert wird durch ein vergleichendes Verfahren ermittelt (§ 37 Abs.1 Satz 1 BewG). Die Unterschiede der Ertragsfähigkeit der gleichen Nutzung werden durch Vergleich der Ertragsbedingungen beurteilt (§ 38 Abs.1 BewG). Bei diesem Vergleich sind gemäß § 38 Abs. 2 Nr. 1 BewG für die natürlichen Ertragsbedingungen sowie bestimmte, im Gesetz einzeln aufgeführte wirtschaftliche Ertragsbedingungen die tatsächlichen Verhältnisse zugrunde zu legen. Für die in § 38 Abs. 2 Nr. 1 BewG nicht genannten wirtschaftlichen Ertragsbedingungen, insbesondere den Bestand an Wirtschaftsgebäuden, sind dagegen die in der Gegend als regelmäßig anzusehenden Verhältnisse maßgebend (§ 38 Abs. 2 Nr. 2 BewG). Weichen die tatsächlichen Verhältnisse von den bei der Bewertung unterstellten regelmäßigen Verhältnissen der Gegend um mehr als 20 v. H. ab und sind die in § 41 Abs.1 Nr. 2 BewG genannten Mindestgrenzen erreicht, so ist am Vergleichswert ein Abschlag oder Zuschlag zu machen, der sich nach der durch die Abweichung bedingten Minderung oder Steigerung der Ertragsfähigkeit bemisst (§ 41 Abs. 2 BewG). Für die Beurteilung, ob der landwirtschaftliche Betrieb einen Überbestand an Wirtschaftsgebäuden aufweist, dürfen nur der dem Betriebsinhaber gehörende Grund und Boden, nicht jedoch zugepachtete Flächen, berücksichtigt werden (BFH-Urteil vom 15. Juli 1992 II R 24/88, BFHE 168, 422, BStBl II 1992, 874).

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Bei der Prüfung, ob ein Zuschlag vorzunehmen ist, bedarf es daher zunächst in tatsächlicher Hinsicht der Feststellung, dass am Stichtag zusätzliche Wirtschaftsgebäude vorhanden sind, die den gegendüblichen Bestand eines der Größe nach vergleichbaren Betriebs übersteigen, und außerdem zu einer Steigerung der Ertragsfähigkeit führen. Der Umstand, dass der Landwirt in größerem Umfang Flächen hinzugepachtet hat, belegt für sich allein noch keinen Überbestand an Wirtschaftsgebäuden, d.h. ein Überbestand kann nicht allein aufgrund einer Zupachtung unterstellt werden. Die Finanzbehörde muss vielmehr ausreichende Feststellungen zum tatsächlich vorhandenen Gebäudebestand treffen. Diese können nicht dadurch ersetzt werden, dass der nach Maßgabe der Tabelle lt. Erlass vom 10. Juli 1970 geschätzte Anteil der Wirtschaftsgebäude am Vergleichswert der insgesamt bewirtschafteten Fläche dem Anteil der Wirtschaftsgebäude am Vergleichswert der eigenen Flächen gegenübergestellt wird. Die Feststellungen erfordern vielmehr eine Bestandaufnahme mit einer Auflistung des Gebäudebestandes auf dem Hof des Steuerpflichtigen sowie eine Darlegung des für einen Betrieb in der streitgegenständlichen Größe gegendüblichen Gebäudebestandes (vgl. BFH-Beschluss vom 23. September 1992 II B 72/92, BFH/NV 1993, 517).

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Vorliegend kann nicht festgestellt werden, dass der tatsächliche Bestand der Wirtschaftsgebäude zum Stichtag (1. Januar 2003) den zum Hauptfeststellungszeitpunkt (1. Januar 1964) gegendüblichen Gebäudebestand eines der Eigentumsfläche nach vergleichbaren Betriebs (hier: 10 ha) in einem Umfang übersteigt, der einen Zuschlag von mehr als 8.351 DM rechtfertigt. Den Nachteil hat der Beklagte zu tragen, dem für das Vorliegen der Voraussetzungen eines den Einheitswert erhöhenden Zuschlags die objektive Feststellungslast obliegt.

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Zwar hat der Beklagte - erstmals in der mündlichen Verhandlung - vorgetragen, dass nach den Feststellungen des Landes- wie auch des Ortsbewertungsstützpunktes auf den 1. Januar 1964 für einen landwirtschaftlichen Betrieb mit einer selbst bewirtschafteten Eigentumsfläche von 10 ha ein Bestand an Wirtschaftsgebäuden mit einer Nutzungsfläche von rd. 600 qm gegendüblich war. Indes hat der Beklagte keine zugänglichen ausreichenden Feststellungen getroffen, welche Wirtschaftsgebäude am Bewertungsstichtag tatsächlich zum Bestand des Hofes des Klägers gehörten. Fest steht lediglich, dass der Betrieb über eine Mehrzweckhalle mit einer Nutzungsfläche von 959 qm verfügte. Eine Bestandsaufnahme der übrigen Wirtschaftsgebäude zum Bewertungsstichtag fehlt indes. Damit sind die tatsächlichen Feststellungen nicht ausreichend, um beurteilen zu können, ob der gegendübliche Gebäudebestand in einem Ausmaß überschritten ist, das einen höheren als den geltend gemachten Zuschlag rechtfertigt. Nach der Stellungnahme der Landwirtschaftkammer vom 29. April 1993 und ihres Schreibens vom 28. 06. 2006 kann - allenfalls - davon ausgegangen werden, dass die Mehrzweckhalle im Zeitpunkt ihrer Errichtung 1993/1994 für den Betrieb in seiner damals bewirtschafteten Größe von 32 ha (10 ha Eigentumsflächen zzgl. 22 ha Zupachtflächen) gegendüblich war (die Kammer hat die Halle nach baurechtlichen Maßstäben als "zwingend erforderlich" eingestuft). Daraus ergibt sich auf der Grundlage des Berechnungsschemas der Finanzverwaltung (sog. Vorbogen zur Ermittlung eines Zuschlags nach § 41 BewG), hier bezogen auf Zupachtflächen von 22 ha, der im Tenor ausgewiesene Zuschlag.

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Indes lässt sich nicht feststellen, dass die weiteren Zupachtungen ab dem Jahr 1995, somit nach Hallenerrichtung, zu einem darüber hinaus gehenden Überbestand geführt haben. Ob es als Indiz ausgereicht hätte, wenn die späteren Zupachtungen im Zeitpunkt des Baus der Halle bereits eingeplant oder vereinbart gewesen wären, kann dahin stehen. Der Beklagte hat seine entsprechende Vermutung nicht auf die Darlegung konkreter Tatsachen zu stützen vermocht. Die Landwirtschaftskammer hat entsprechende Feststellungen ebenfalls nicht treffen können. Der Kläger hat demgegenüber unwiderlegt eingewandt, der Anstieg der Zupachtfläche um rd. 50 ha im Folgejahr nach der Hallenerrichtung habe auf einem unvorhersehbaren Ereignis in seiner Verwandtschaft beruht und auch die späteren Zupachtungen seien bei Hallenerrichtung nicht konkret absehbar gewesen.

22

Damit verbleibt hier allein der Umstand, dass nach Hallenerrichtung umfangreiche Zupachtungen erfolgt sind. Das alleine kann indes, wie der BFH II R 24/88 und II B 72/92 a. a. O. überzeugend ausführt hat, die Annahme eines Überbestandes nicht stützen. Insbesondere ersetzt die Berechnung eines Zuschlags nach dem sog. Vorbogen zur Ermittlung eines Zuschlags nach § 41 BewG nicht die erforderlichen Feststellungen. Das Schema führt nur dann zu einem nach § 41 BewG berechtigten Zuschlag, wenn und soweit zuvor festgestellt ist, dass die Wirtschaftsgebäude für die Eigentumsfläche überdimensioniert und nur bei Einbeziehung der - in die Berechnung eingestellten - Zupachtflächen gegendüblich sind. Fehlen solche Feststellungen jedoch - wie das hier für die nach Hallenerrichtung zugepachteten Flächen der Fall ist -, muss insoweit ein Zuschlag unterbleiben.

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Die Zuschlagsberechnung nach dem o. a. Vorbogen kann auch deshalb nicht überzeugen, weil nach dem dortigen Schema der Wert der Wirtschaftsgebäude in Relation zur Zunahme der Zupachtflächen stetig ansteigt. Der sich rechnerisch ergebende Wertzuwachs der Gebäude erfolgt im Verhältnis zum Flächenzuwachs (automatisch), ohne dass Änderungen an der Bausubstanz zugrunde liegen. Tatsächlich jedoch bleibt ein bestimmter absoluter Wert von Wirtschaftsgebäuden - ebenso wie deren ertragsteigernde Wirkung auf den Betrieb - ungeachtet der Größe der Zupachtflächen unverändert. Die Größe der Zupachtfläche an sich hat insoweit keinen werterhöhenden Einfluss. Vielmehr führt die Zunahme der bewirtschafteten Fläche dazu, dass der relative Wert der Wirtschaftsgebäude, bezogen auf den Gesamtbetrieb, sogar sinkt. Damit kann der Vorbogen nur dann einer zutreffenden Zuschlagsberechnung dienen, wenn - wie es in dem vom BFH II R 24/99 a. a. O. entschiedenen Sachverhalt der Fall war - in tatsächlicher Hinsicht festgestellt ist, dass die Wirtschaftsgebäude nur für einen Hof mit den in die Berechnung einbezogenen Zupachtflächen gegendüblich ist, somit bezogen auf die Eigentumsfläche ein Überbestand vorliegt und der Überbestand sich auf bestimmte ertragsteigernde Zupachtflächen bezieht.

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Die Übertragung der Einheitswertberechnung auf den Beklagten stützt sich auf § 100 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

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Die Revisionszulassung beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO; die Rechtssache hat im Hinblick auf die in der Finanzverwaltung regelmäßig praktizierte Anwendung des Berechnungsschemas zu § 41 BewG grundsätzliche Bedeutung.

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Die Streitwertfestsetzung stützt sich auf §§ 1 Nr. 3, 3 des Gerichtskostengesetzes.