Streitig ist die Zuordnung eines Porsche Cayenne zum Sonderbetriebsvermögen des Beigeladenen für die Jahre 2010-2012.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die Pflegeleistungen erbringt. An der Klägerin waren in den Streitjahren der Beigeladene und Frau A zu jeweils 50 % beteiligt. Die Gesellschafter erzielten in den Streitjahren Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Zum Betriebsvermögen der Klägerin zählten vier Hyundais.

Der Beigeladene erwarb im Jahr 2009 einen Porsche Cayenne (XXX) für ... € brutto (Erstzulassung am ... 2009). Diesen ordnete er seinem Sonderbetriebsvermögen bei der Klägerin zu. Der Standort des Fahrzeugs befand sich in einer Tiefgarage bei der Wohnung des Klägers.

Auf die Steuererklärungen vom 2. Mai 2012, 27. März 2013 und 29. Juli 2014 ergingen jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung unter dem 21. Juni 2012, dem 21. Juni 2013 und dem 2. September 2014 Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 2010 bis 2012.

Mit Bescheid vom 2. Februar 2015 ordnete der Beklagte gegenüber der Klägerin eine Außenprüfung für die Jahre 2010-2012 bezüglich der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung, der Gewerbesteuer und der Umsatzsteuer an.

Im Rahmen der Prüfung gab die Klägerin an, dass der Porsche zu 100 % betrieblich vom Beigeladenen genutzt werde. Aus dem Fahrtenbuch ergeben sich folgende Daten:
- für das Jahr 2009 ein Endkilometerstand von 93 km
- für das Jahr 2010 eine Fahrt, Endkilometerstand 120 km (Werkstatt am 26.09.2010)
- für das Jahr 2011 zwei Fahrten; Endkilometerstand: 128 km und 162 km (Werkstatt und unleserlicher Zweck)
- für das Jahr 2012 keine Fahrt

Der Beigeladene erklärte, dass das Fahrzeug 2012 gestohlen worden sei und sich dann ein halbes Jahr in der Werkstatt befunden habe.

Im Bericht über die Außenprüfung vom 24. August 2016 kam der Prüfer hinsichtlich des Sonderbetriebsvermögens des Beigeladenen und der damit im Zusammenhang stehenden Nutzung des PKW zu der Einschätzung, dass es sich bei dem Porsche um notwendiges Privatvermögen handele. Zwar gebe es eine objektive Einlagehandlung durch die vorgenommenen Buchungen. Es seien jedoch keine subjektiven vernünftigen wirtschaftlichen Beweggründe für diese Zuordnung dargelegt. Zum Einlagezeitpunkt hätten sich bereits drei weitere Fahrzeuge im Sonderbetriebsvermögen befunden und der Porsche sei nach der Einlage so gut wie gar nicht genutzt worden. Die Werkstattrechnung vom 17. Januar 2011 weise einen Kilometerstand von 10 km aus. Aus dem TÜV Bericht vom 13. April 2012 ergebe sich ein Kilometerstand von 164 km. Diese Angaben stimmten nicht mit dem Fahrtenbuch überein. Bis zum 20. Mai 2016 sei das Fahrzeug überhaupt nur 1265 km gefahren. Das Fahrzeug könne daher nicht für betriebsübliche Fahrten (hier: Patientenbesuche) genutzt worden sein. Vielmehr entstehe der Eindruck, dass Kosten aus dem Privatbereich in den Betrieb hätten verlagert werden sollen.

Auf Grundlage des Prüfungsberichts erließ der Beklagte mit Datum vom 5. Oktober 2016 geänderte Feststellungsbescheide für die Jahre 2010 bis 2012 und erkannte die von der Klägerin geltend gemachten Aufwendungen für den Porsche in Höhe von ... € in 2010, ... € in 2011 und ... € in 2012 nicht als Sonderbetriebsausgaben des Beigeladenen an.

Mit Datum vom 31. Oktober 2016 erhob die Klägerin Einspruch gegen die Feststellungsbescheide für die Veranlagungsjahre 2010-2012. Zur Begründung führte sie aus: Bei dem Porsche handele es sich um notwendiges Betriebsvermögen. Es sei keinerlei private Nutzung erfolgt. Im Sonderbetriebsvermögen habe es nicht vier sondern insgesamt nur drei Fahrzeuge gegeben: einen BMW der Fünferserie, einen Mini Cooper und den Porsche. Es müssten mehrere Fahrzeuge vorgehalten werden, weil der BMW der Fünferserie so alt sei (Erstzulassung 1988), dass permanent ein Ersatzfahrzeug vorhanden sein müsse. Die Anschaffung des Mini Cooper sei am ... Januar 2005 erfolgt. Das Fahrzeug habe damit zu Beginn des Prüfungszeitraums bereits ein Alter von fünf Jahren erreicht gehabt und mit Ende des Prüfungszeitraums sei die gewöhnliche steuerrechtliche Nutzungsdauer bereits überschritten gewesen. Der Porsche sei angeschafft worden, um ein zuverlässiges, geräumiges und für den Betrieb repräsentatives Fahrzeug nutzen zu können. Der Kaufpreis habe zum Ertrag des Betriebes nicht im Missverhältnis gestanden. Die später hinzutretenden unglücklichen Umstände der vielen Werkstattaufenthalte, der Diebstähle und die langen Reparaturzeiten seien nicht vorhersehbar gewesen. Infolge des ersten Diebstahls am ... Dezember 2012 habe das Fahrzeug gut 3,5 Monate nicht genutzt werden können und nach dem zweiten Diebstahl im Jahr 2014 fünf Monate. Im Zeitpunkt der Anschaffung sei nicht absehbar gewesen, dass der Beigeladene überwiegend im Innendienst arbeiten würde. Es sei eine Marotte des Beigeladenen gerade die neuesten Fahrzeuge zu schonen und soweit möglich, anfallende Fahrten mit älteren Fahrzeugen zu erledigen. In seinem Privatvermögen befinde sich ein 7er BMW.

Mit Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2017 wies der Beklagte die Einsprüche zurück. Zur Begründung führte der Beklagte aus: Der Porsche sei dem Privatvermögen zuzuordnen. Der Porsche sei kein notwendiges Betriebsvermögen, weil er nicht zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sei. Auch sei er kein gewillkürtes Betriebsvermögen. Bei dem Erwerb eines Fahrzeugs, dessen jährliche Kostenlast in einem unausgewogenen Verhältnis zum Umfang der tatsächlich betrieblichen Nutzung stehe, sei bei typisierender Betrachtung regelmäßig davon auszugehen, dass die Anschaffung privat veranlasst gewesen sei. Allein die subjektive Bestimmung eines Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen reiche nicht aus. Es sei nicht erkennbar, welche wirtschaftlichen Gründe den Beigeladenen dazu bewogen hätten, das Fahrzeug anzuschaffen bzw. dem Betriebsvermögen zuzuordnen. In den Streitjahren seien Kfz-Kosten von nahezu ... € angefallen. Die durchschnittlichen Kosten je gefahrenem Kilometer hätten danach bei insgesamt 69 gefahrenen Kilometern ... € betragen. Dieser Kostenlast stünden keine erkennbaren Vorteile für den Betrieb der Klägerin gegenüber. Die persönliche Marotte belege, dass das Fahrzeug eben gerade nicht für den Betrieb habe genutzt werden sollen. Es bestünden Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Fahrtenbuchs. Es bestünden Abweichungen zwischen den Angaben der gefahrenen Kilometer im Fahrtenbuch und denen aus der Werkstattrechnung sowie dem TÜV Bericht. Darüber hinaus sei es nicht ordnungsgemäß.

Die Klägerin hat am 19. Juni 2017 Klage erhoben. Zur Begründung führt sie aus: Die geringe Laufleistung des Porsche sei auf die weit überwiegende Tätigkeit des Beigeladenen im Innendienst, verbunden mit den Ausfällen durch die Diebstähle und die Reparaturen zurückzuführen. Es habe sich um eine weitsichtige unternehmerische Entscheidung gehandelt, weil der BMW aus dem Jahr 1988 stamme und jederzeit hätte ausfallen können. Auch die Größe des Porsches sei ausschlaggebend gewesen. Betrieblich erforderlich sei der Transport von großen Inkontinenzboxen. Dafür sei der Porsche speziell ausgesucht worden. Die unglücklichen Umstände der erfolgten Diebstähle seien nicht vorhersehbar gewesen. Aufgrund der weitgehenden Hilflosigkeit der Patienten sei es zwingend erforderlich gewesen, immer ein Ersatzfahrzeug vorrätig zu haben. Die Eintragungen im Fahrtenbuch seien schlüssig. Die Kilometerstandseintragungen in den Reparaturrechnungen seien nicht zutreffend. Bei Betriebsbeginn sei nicht bekannt gewesen, dass sich die Tätigkeit auf eine Bürotätigkeit beschränken würde.

Die Klägerin beantragt,
die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2010, 2011 und 2012, jeweils vom 5. Oktober 2016 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2017, dergestalt zu ändern, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb um zusätzliche Sonderbetriebsausgaben des Beigeladenen in Form von Aufwendungen für den Porsche Cayenne (XXX) in Höhe von ... € in 2010, ... € in 2011 und ... € in 2012 vermindert wird.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist er auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Darüber hinaus führt er aus: Es handele sich weder um notwendiges noch um gewillkürtes Betriebsvermögen. Es lasse sich nicht erkennen, dass das Fahrzeug als Ersatzfahrzeug für den Ausfall des BMW habe dienen sollen. Es sei nicht erkennbar, dass das Fahrzeug für den Betrieb der Klägerin bestimmt gewesen sei. Dieser Umstand gehe zu Lasten der Klägerin. Das Fahrzeug habe nicht etwaigen Repräsentationszwecken gedient. Es habe in der Garage gestanden, also auch nicht an einem für den Betrieb repräsentativen Standort. Zum Zeitpunkt des Betriebsbeginns und der Übernahme in das Betriebsvermögen sei dem Beigeladenen bekannt gewesen, dass sich seine Tätigkeit vorwiegend auf den Innendienst beschränken würde. Es komme auf die Bestimmung im Zeitpunkt der Einlage ins Betriebsvermögen an.

Der Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 26. März 2019 sowie auf das Protokoll des Erörterungstermins vom 8. November 2018 verwiesen. Ergänzend wird auf die Gerichtsakte dieses Verfahrens sowie die Rechtsbehelfsakte, die Gewinnfeststellungsakte, die Bilanzakte, die Betriebsprüfungsakte und die Bp-Arbeitsakten (...) des Beklagten Bezug genommen.

I. Die Klage ist zulässig (1.), aber unbegründet (2).

1. Die Klage ist zulässig. Insbesondere ist die Anfechtungsklage gemäß § 40 Abs. 1 Hs. 1 Var. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) statthaft (a)) und die Voraussetzungen der eingeschränkten Klagebefugnis gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO liegen vor (b)).

a) Die Anfechtungsklage ist die statthafte Klageart.

Gemäß § 40 Abs. 1 Hs. 1 Var. 2 FGO kann durch Klage die Änderung eines Verwaltungsaktes begehrt werden. Ein Gewinnfeststellungsbescheid - wie vorliegend jeweils für die Streitjahre 2010 bis 2012 - kann eine Vielzahl selbständiger und damit auch selbständig anfechtbarer Feststellungen enthalten, wie u.a. die Höhe des laufenden Gesamthandsgewinns sowie dessen Verteilung auf die Mitunternehmer und die Höhe eines Sondergewinns (BFH Urteil vom 9. November 2017, IV R 37/14, BStBl. II, 2018, 227, juris, Rn. 18). Hier ist durch die Zuordnung des Wagens und die daraus nicht erfolgte Abziehbarkeit von Sonderbetriebsausgaben die Höhe des auf die Mitunternehmer zu verteilenden Gewinns als eigenständige Regelung betroffen.

b) Des Weiteren liegen die Voraussetzungen der eingeschränkten Klagebefugnis nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO vor, auch wenn die Klage nur durch einen Gesellschafter der Klägerin erhoben wurde.

Nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 Var. 1 FGO kann gegen einen Gewinnfeststellungsbescheid für eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) grundsätzlich nur die GbR durch ihre zur Vertretung berufenen Geschäftsführer Klage erheben. Soweit im Einzelfall nichts anderes vereinbart ist, kann daher eine Klage, die sich gegen die Feststellung des Gesamthandsgewinns in einem Gewinnfeststellungsbescheid für eine GbR richtet, in zulässiger Weise nur von allen Gesellschaftern gemeinschaftlich für die GbR erhoben werden, vgl. §§ 709 f. des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BFH-Beschluss vom 20. November 2018, IV B 44/18, BFH/NV 2019, 120, juris, Rn. 10). Hier konnte aber der Beigeladene allein die Klägerin vertreten, weil nach dem vorliegenden Gesellschaftsvertrag jeder Gesellschafter der Klägerin alleinvertretungsbefugt war.

2. Die Klage ist aber unbegründet.

Die angefochtenen Feststellungsbescheide für die Streitjahre 2010 bis 2012 sind rechtmäßig; die Klägerin hat keinen Anspruch auf eine geänderte Feststellung, vgl. § 100 Abs. 2 FGO. Bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) durften die Aufwendungen für den Porsche nicht gewinnmindernd als Sonderbetriebsausgaben berücksichtigt werden. Zu Recht hat der Beklagte den Porsche dem Privatvermögen des Beigeladenen zugeordnet.

Die formell gemäß § 164 Abs. 2 AO änderbaren Feststellungsbescheide sind materiell rechtmäßig. Der Porsche Cayenne zählt nicht zum Betriebsvermögen der Klägerin in Form von Sonderbetriebsvermögen des Beigeladenen, vgl. § 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Halbs. 2 EStG

Zum Betriebsvermögen einer gewerblich tätigen Personengesellschaft gehören nicht nur die im Gesamthandsvermögen (Gesellschaftsvermögen) der Mitunternehmer stehenden Wirtschaftsgüter. Vielmehr zählen hierzu auch Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer gehören, die jedoch geeignet und bestimmt sind, dem Betrieb der Personengesellschaft zu dienen (Sonderbetriebsvermögen I) oder die unmittelbar zur Begründung oder Stärkung der Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft eingesetzt werden (Sonderbetriebsvermögen II) (BFH, Urteil vom 12. Oktober 2016, I R 92/12, DStR 2017, 589, juris, Rn. 12; Urteil vom 10. März 2016, IV R 22/13, juris, Rn. 29; Urteil vom 18. Dezember 2001, VIII R 27/00, BStBl. II, 2002, 733, juris, Rn. 17 m.w.N.). Zum hier allein in Betracht kommenden Sonderbetriebsvermögen I zählen dabei nur Wirtschaftsgüter, die objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb der Personengesellschaft selbst bestimmt sind (BFH, Urteil vom 18. Dezember 2001, VIII R 27/00, BStBl. II, 2002, 733, juris, Rn. 18 m.w.N.). Dazu zählen insbesondere solche Wirtschaftsgüter, die ein Gesellschafter der Personengesellschaft unmittelbar zur Nutzung für ihre eigengewerblichen Zwecke überlässt, unabhängig davon, ob die Wirtschaftsgüter dafür "nötig" sind (vgl. BFH, Urteil vom 18. Dezember 2001, VIII R 27/00, BStBl. II, 2002, 733, juris, Rn. 18 m.w.N.; Urteil vom 23. Mai 1991, IV R 94/90, BStBl. II, 1991, 800, juris, Rn. 12). Auch beim Sonderbetriebsvermögen wird zwischen notwendigem und gewillkürtem Betriebsvermögen unterschieden. So kann beim Sonderbetriebsvermögen I dann gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen vorliegen, wenn es sich um ein gemischt genutztes Wirtschaftsgut mit teilweiser privater Nutzung handelt (Krumm in Kirchhof, EStG, 18. Aufl. 2019, § 15, Rn. 327).

Nach diesen Maßstäben liegt kein Sonderbetriebsvermögen I - und zwar weder notwendiges noch gewillkürtes - sondern Privatvermögen vor. Zwar gibt es nach den Feststellungen der Betriebsprüfung eine objektive Einlagehandlung. Diese allein genügt jedoch nicht, Sonderbetriebsvermögen I zu begründen. Denn das Fahrzeug ist nicht objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt. Weder ist eine konkrete Funktion des Fahrzeugs im Betrieb objektiv erkennbar (a)), noch lassen die durchgeführten Fahrten einen Rückschluss auf eine betriebliche Funktion zu (b)).

a) Eine konkrete Funktion des Fahrzeugs im Betrieb ist nicht objektiv erkennbar.

Das Fahrzeug war schon räumlich nicht dem Betrieb zugeordnet. So hatte es seinen Standplatz in den Streitjahren nicht etwa auf dem Betriebsgelände, sondern in einer Tiefgarage bei der Privatwohnung des Klägers. Damit scheiden jegliche Repräsentationszwecke für den Betrieb schon von vornherein aus.

Eine konkrete Funktion des Porsches im Betrieb der Klägerin als Transportmittel ist nicht objektiv erkennbar. Zum einen ist schon der Standort des Fahrzeugs in der Tiefgarage bei der Wohnung des Beigeladenen ein starkes Indiz dafür, dass das Fahrzeug nicht als Transportmittel für betriebliche Fahrten dienen sollte. Des Weiteren spricht die Anzahl der vorgehaltenen Fahrzeuge gegen die Funktion als Transportmittel. So befanden sich im Sonderbetriebsvermögen des Beigeladenen zwei weitere Fahrzeuge (Mini Cooper und 5er BMW). D.h. dem Kläger standen für seine betrieblichen Fahrten zwei Fahrzeuge zur Verfügung. Schließlich ist die Anzahl der Fahrten so gering, dass eine konkrete Funktion des Porsches als Transportmittel im Betrieb der Klägerin nicht erkennbar wird. Es gab in den Streitjahren nämlich nach dem Fahrtenbuch insgesamt nur drei Fahrten, von denen alleine zwei zur Werkstatt führten.

Nicht überzeugend ist auch der Einwand des Klägers, der Porsche sei notwendig, um größere Inkontinenzboxen transportieren zu können. Denn dass dies auch mit den anderen Fahrzeugen durchaus möglich war und tatsächlich auch so gehandhabt wurde, wird dadurch belegt, dass der Porsche in den Streitjahren kein einziges Mal die Inkontinenzboxen transportierte. Im Übrigen hat der Beigeladene vorgebracht, vor allem im Innendienst beschäftigt zu sein, so dass der Transport von größeren Inkontinenzboxen in der Regel nicht in seinen Aufgabenbereich fiel.

Wenn der Kläger im Außendienst andere Mitarbeiter vertreten musste, hat er angegeben, die Hyundais zu benutzen. Dies ist auch schlüssig, weil es sich um kleine wendige Fahrzeuge handelte, die zum Parken in Wohngebieten eher geeignet erscheinen.

Schließlich kann sich die Klägerin nicht mit Erfolg darauf berufen, dass es sich bei dem Porsche um eine Vorratshaltung gehandelt habe. Zwar ist eine solche grundsätzlich zulässig, allerdings ist bei einem Wirtschaftsgut wie einem Auto, was sowohl privat als auch betrieblich genutzt werden kann, notwendig, dass objektiv erkennbar ist, dass es zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt ist. Dafür reichen die Anschaffung eines Fahrzeugs und die Buchung im Betriebsvermögen allein nicht aus. Eine Vorratshaltung ist im vorliegenden Fall nicht objektiv erkennbar, weil der Kläger noch die zwei genannten weiteren Fahrzeuge hatte und es aus objektiver Sicht damit nicht erforderlich war, ein drittes Fahrzeug für den Ausfall dieser Fahrzeuge vorzuhalten. Für den Fall, dass ein Mitarbeiter mit einem Hyundai einen Unfall hatte o.ä. und der Kläger zur Hilfe eilen musste, konnte der Kläger auf seinen BMW und den Mini zurückgreifen und hat dies nach seinen Angaben in der mündlichen Verhandlung auch getan. Unerheblich ist, dass der 5er BMW so alt war, dass eine angeblich sichere Nutzung ausgeschlossen war, diese aber wegen der Hilflosigkeit der Patienten dringend erforderlich war. Dass der BMW besonders reparaturanfällig gewesen wäre, ist nicht vorgetragen und auch sonst nicht ersichtlich. Des Weiteren hätte der Beigeladene bei einem Ausfall des BMW den jüngeren Mini Cooper nutzen können. Hinzu kommt, dass sich im Gesamthandsvermögen der Klägerin vier weitere Fahrzeuge (Hyundai) befanden, die für solche Notfälle zur Verfügung standen. Zudem können Ersatzfahrzeuge in solchen Fällen kurzfristig von Werkstätten oder Mietwagenunternehmen beschafft werden. In ganz dringenden Fällen hätte auch auf ein Taxi zurückgegriffen werden können.

Selbst wenn im Einlagezeitpunkt noch nicht erkennbar gewesen sein sollte, dass sich die Tätigkeit des Beigeladenen vorwiegend auf den Innendienst beschränken würde, spielt dies keine Rolle, weil eine Vorratshaltung nach den obigen Ausführungen ebenso wenig bei einer Tätigkeit des Klägers im Außendienst in Betracht gekommen wäre.

b) Aber auch die mit dem Porsche durchgeführten Fahrten in den Streitjahren lassen keinen Rückschluss auf eine betriebliche Funktion zu, denn eine betriebliche Fahrt ist nicht erkennbar. Da die Klägerin insoweit feststellungsbelastet ist, geht dies zu ihren Lasten.

Die zwei Werkstattfahrten können entweder betrieblich oder privat gewesen sein. Eine eindeutige betriebliche Veranlassung ergibt sich nicht.

Die Fahrt im Jahr 2011, die nicht zur Werkstatt führte, kann nicht als betrieblich veranlasst eingeordnet werden. So ist der Zweck dieser Fahrt schon nicht nachvollziehbar, da er unleserlich in das Fahrtenbuch eingetragen wurde. Die nachträglichen Ausführungen des Beigeladenen in den zur Gerichtsakte gereichten Anlagen sowie in der mündlichen Verhandlung, dass es sich um einen Patienteneinkauf gehandelt habe, sind zu unsubstantiiert. Schon aufgrund der unleserlichen Fahrtenbucheinträge und der erst nachgereichten Erläuterungen wäre es Sache der Klägerin gewesen, hierzu umfassend vorzutragen. So vage können die Angaben nicht nachvollzogen und eine betriebsbezogene Fahrt nicht festgestellt werden. Hinzu kommt, dass die Kilometerstände der Werkstattrechnung vom 17. Januar 2011 und der Hauptuntersuchung beim TÜV Nord vom 13. April 2012 nicht mit den Kilometerständen im Fahrtenbuch übereinstimmen. Der pauschale Einwand der Klägerin, die Kilometerstände seien dort falsch eingetragen, ist zu unsubstantiiert und daher nicht glaubhaft.

Der Diebstahl spielt für das Nutzungsverhalten in den Streitjahren keine Rolle, weil dieser nach den Unterlagen erst am ... Dezember 2012 und damit ganz am Ende der Streitjahre erfolgte.

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

III. Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO).