I. Der Antragsteller wendet sich im Wege des vorläufigen Rechtsschutzes gegen Verlustfeststellungsbescheide der Jahre 2010 bis 2013.

Der Antragsteller absolvierte im Jahr 2009 sein Abitur. Am ... 2010 begann er eine Ausbildung zum Luftverkehrspiloten. Diese dauerte bis zum ... 2012. Im Jahr 2013 fand er seine erste Festanstellung.

Am 23. November 2018 stellte der Antragsteller einen Antrag auf Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages für die Jahre 2010 bis 2013 hinsichtlich der Kosten der Pilotenausbildung und weiterer Werbungskosten; zugleich reichte er seine Einkommensteuererklärungen für die betreffenden Jahre ein.

Mit Bescheid vom 3. Dezember 2018 lehnte das damals zuständige Finanzamt Hamburg-1 die Einkommensteuerveranlagung für 2010 und den Antrag auf Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages für 2010 mit der Begründung ab, dass die Festsetzungsfrist abgelaufen sei.

Mit Bescheid vom gleichen Tage lehnte das Finanzamt Hamburg-1 die Einkommensteuerveranlagung 2011 bis 2013 mit der Begründung ab, dass auch hier die Festsetzungsfrist abgelaufen sei. Hinsichtlich geltend gemachter Werbungskosten stellte das Finanzamt Hamburg-1 mit Bescheiden vom 3. Dezember 2018 den Verlustvortrag für die Jahre 2011 bis 2013 vorläufig jeweils auf null Euro fest.

Mit Schreiben vom 21. Dezember 2018 legte der Antragsteller Einspruch gegen die Ablehnung der Verlustfeststellungen für die Jahre 2010 bis 2013 sowie die Ablehnung der Veranlagung der Einkommensteuer 2012 bis 2013 ein. Hinsichtlich der Verlustfeststellungen 2011 bis 2013 beantragte er zusätzlich die Aussetzung der Vollziehung (AdV).

Mit Schreiben vom 9. Januar 2019 erläuterte das Finanzamt Hamburg-1, dass es den Einsprüchen nicht stattgeben könne, weil hinsichtlich der Veranlagung der Einkommensteuer für die Kalenderjahre 2010 bis 2013 Festsetzungsverjährung eingetreten sei. Dies gelte auch für die Verlustfeststellung 2010. Hinsichtlich der Verlustfeststellungen für die Jahre 2011 bis 2013 seien entsprechende Feststellungen ergangen; diese seien vorläufig hinsichtlich der Abziehbarkeit der Aufwendungen für eine Berufsausbildung, so dass dem Antragsteller umfassender Rechtsschutz gewährt worden sei. AdV komme nicht in Betracht, da keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Verwaltungsakte bestünden und keine unbillige Härte vorliege. Eine Rücknahmeerklärung könne bis zum 7. Februar 2019 übersandt werden.

Am 11. März 2019 beantragte der Antragsteller AdV hinsichtlich der Verlustfeststellung für 2010.

Mit Einspruchsentscheidung vom Donnerstag, dem 23. Mai 2019, wies der zuständig gewordene Antragsgegner die Einsprüche gegen die Ablehnung der Einkommensteuerveranlagungen 2010, 2012 und 2013 und gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages für den Veranlagungszeitraum 2011 bis 2013 zurück. Zur Begründung verwies er auf die Vorläufigkeit, die dem Rechtsschutzbedürfnis des Antragstellers ausreichend Rechnung trage. Zudem fehlten die Nachweise für die geltend gemachten Werbungskosten.

Mit Bescheid vom Montag, dem 27. Mai 2019 stellte der Antragsgegner den Verlustvortrag für das Jahr 2010 auf null Euro fest.

Der Antragsteller hat am 27. Juni 2019 Klage gegen die Verlustfeststellungen 2010 bis 2013 und die Ablehnung der Einkommensteuerveranlagung für die Jahre 2010 bis 2013 erhoben (6 K 200/19); zugleich hat er um vorläufigen Rechtsschutz bei Gericht hinsichtlich der Verlustfeststellungen 2010 bis 2013 nachgesucht. Zur Begründung führt er aus: Er begehre die Verlustvorträge, um seine Ausbildungskosten geltend zu machen. Sein Rechtsschutzbedürfnis sei durch einen Vorläufigkeitsvermerk nicht ausreichend gewahrt. Bei der Pilotenausbildung handele es sich nicht um seine Erstausbildung. Er habe bereits 2007 als ... und 2007-2009 als ... gearbeitet. Zudem sei er ..., ... und ... gewesen. Nachweise für die Ausbildungskosten zum Piloten lege er bei; hinsichtlich der Fahrtkosten und des Verpflegungsmehraufwandes handele es sich um Pauschalen. Die Finanzierung sei über ein Bankdarlehen erfolgt und seine Mutter habe zusätzlich gebürgt. Er habe mit der Einkommensteuererklärung einen Verlustrücktrag von 2011 nach 2010 beantragt. Die vielen Detailfragen auf materieller Ebene müssten im Einspruchsverfahren geklärt werden und nicht im AdV-Verfahren.

Der Antragsteller beantragt,
die Vollziehung der Verlustfeststellungsbescheide 2010 bis 2013 in Höhe von ... € für 2010, in Höhe von ... € für 2011, in Höhe von ... € für 2012 und in Höhe von ... € für 2013 auszusetzen.

Der Antragsgegner beantragt sinngemäß,
den Antrag abzulehnen.

Zur Begründung führt er aus: Bei der Ausbildung zum Piloten handele es sich um eine Erstausbildung und zwar zum Verkehrspiloten. Eine Ausbildung zu anderen Berufen sei nicht belegt. Im X-Laden habe der Antragsteller laut Bescheinigung als Aushilfe ausgeholfen, nicht aber eine Ausbildung zum ... absolviert. Für das Jahr 2010 sei die Festsetzungsfrist abgelaufen. Es sei nicht bekannt, ob ein Antrag auf Verlustrücktrag gestellt worden sei. Im Übrigen hätte der Antragsteller die Veranlagung zur Vornahme des Verlustrücktrags beantragen müssen.

Hinsichtlich der Höhe der Werbungskosten gelte folgendes:

Nach dem ihm vorliegenden Kontoauszügen habe die Mutter des Antragstellers das Darlehen aufgenommen und getilgt. Damit lägen keine Aufwendungen des Antragstellers vor. Zudem sei nicht nachgewiesen, dass diese zur Tilgung von Ausbildungskosten - und nicht zur Finanzierung des Lebensunterhalts - eingesetzt worden seien.

Es liege kein Zahlungsbeleg für die Anmeldegebühren im Jahr 2010 zur Flugschule ... vor.

Hinsichtlich der Fahrtkosten Wohnung - X-Straße müsse ein Ausbildungsplan vorgelegt werden, damit glaubhaft sei, dass dort auch die Ausbildung stattgefunden habe. Dort finde kein praktischer Flugunterricht statt und der Theorieunterricht habe nicht täglich stattgefunden.

Dies gelte auch für die Fahrtkosten zum Flughafen A. Hier könne nur der Ausbildungsplan Auskunft darüber erteilen, ob der Antragsteller tagtäglich den Flughafen aufgesucht habe. Im Jahr 2010 seien 236 Tage mit Fahrten zur Arbeitsstätte angesetzt worden, im Jahr 2011 260 Tage. Der eingereichte Zeitarbeitsvertrag mit dem Flughafen A genüge nicht, weil der Antragsteller danach nur eine wöchentliche Arbeitszeit von 6 Stunden gehabt habe.

Hinsichtlich der Umzugskostenpauschale, der Familienheimfahrten und der Mehrverpflegungsaufwendungen sei nicht nachgewiesen, dass ein Hauptwohnsitz in der elterlichen Wohnung bestanden habe. Eine doppelte Haushaltsführung habe damit nicht vorgelegen. Nicht nachvollziehbar sei, nach welcher Regelung die für 2010 bis 2012 geltend gemachten Mehraufwendungen von 90 Tagen a ... € begründet würden.

Die Auslagenpauschalen für Bürobedarf, Porto, Fachliteratur, Arbeitsmittel und Bewerbungsmappen habe der Gesetzgeber nicht als Pauschalen vorgesehen. Es müssten Einzelnachweise vorgelegt werden.

Bei den Fahrtkosten 2012 nach B stelle sich die Frage, ob der Antragsteller dort tatsächlich tätig gewesen sei, weil es sich um ein Zeitarbeitsunternehmen handele. Bei den Fahrtkosten im Jahr 2013 zu diversen Arbeitsstätten müssten Nachweise vorgelegt werden. Der Bruttoarbeitslohn lasse eher auf Teilzeittätigkeiten schließen.

Dem Gericht haben die Rechtsbehelfsakte, die Einkommensteuerakte zur Steuernummer ... sowie die Klagakte 6 K 200/19 vorgelegen.

II.

1. Der Antrag ist - soweit er zulässig ist (a)) - zum Teil begründet (b)).

a) Der Antrag ist nur zum Teil zulässig.

aa) Der Antrag ist nach § 69 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) und nicht nach § 114 FGO statthaft, da sich der vorläufige Rechtsschutz bei Verlustfeststellungsbescheiden, mit denen die Feststellung eines höheren Verlustes begehrt wird, nach § 69 Abs. 3 FGO richtet (Birkenfeld in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 69 FGO Rn. 459 Stand Januar 2016; Gosch in Gosch, AO/FGO, § 69 Rn. 53, Stand Oktober 2010).

bb) Trotz der generell bestehenden Bindungswirkung nach § 10d Abs. 4 Satz 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) (vgl. dazu BFH, Urt. v. 16. Mai 2018, XI R 50/17, BStBl II 2018, 752, juris, Rn. 20) durfte sich der Antragsteller mit seinem AdV-Antrag allein gegen die Verlustfeststellungsbescheide wenden, denn hier gibt es keine - von § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG vorausgesetzte - Steuerfestsetzungen, da die Veranlagungen für die betreffenden Jahre abgelehnt worden sind. Hinzu kommt, dass § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG die Vorschriften über die AdV-Anträge nicht zitiert (so auch BMF-Schreiben vom 10. Januar 2019, IV A 3-S 0338/17/10007, 2018/1023483).

cc) Die besonderen Zugangsvoraussetzungen für einen gerichtlichen AdV-Antrag erfüllt der Antragsteller nur für die Jahre 2011 bis 2013.

Der Antrag ist hinsichtlich der Verlustfeststellung für das Jahr 2010 unzulässig, weil es insoweit an der Zugangsvoraussetzung des § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO fehlt. Danach ist ein Antrag auf AdV bei Gericht nur zulässig, wenn die Behörde einen AdV-Antrag (vorher) abgelehnt hat. Daran fehlt es hier, denn am 27. Mai 2019 erging die Feststellung für 2010 und dagegen stellte der Antragsteller keinen AdV-Antrag bei dem Antragsgegner. Der zuvor - nämlich am 11. März 2019 - gestellte AdV-Antrag konnte sich noch nicht auf den erst im Nachhinein ergangenen Bescheid beziehen; im Übrigen richtete er sich auch gegen die Ablehnung der Verlustfeststellung, die aber gerade am 27. Mai 2019 erst noch erfolgte. Die Voraussetzungen des § 69 Abs. 4 Satz 2 FGO, wonach ein AdV-Antrag auch ohne vorherige Ablehnung durch die Finanzbehörde zulässig ist, liegen nicht vor.

Hinsichtlich der Verlustfeststellungsbescheide für die Jahre 2011 bis 2013 ist dagegen die Zugangsvoraussetzung des § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO gewahrt. In dem Schreiben vom 9. Januar 2019 ist nach dem objektiven Empfängerhorizont eine behördliche Ablehnung der AdV zu sehen, auch wenn eine Rechtsbehelfsbelehrung fehlt. Denn der Antragsgegner stellt dort explizit fest, dass eine AdV "nicht in Betracht komme". Dies durfte ein objektiver Empfänger aufgrund dieses Duktus nicht als das Inaussichtstellen einer Ablehnung in der Zukunft verstehen, sondern als eine bereits in dem Schreiben endgültig erfolgte Ablehnung. Diese Lesart wird dadurch bestätigt, dass auch der Antragsteller dies als Ablehnung verstanden hat, wie sich aus seinem Schreiben vom 17. Januar 2019 ergibt, in dem er ausführt, dass er die "Ablehnung der beantragten Aussetzung der Vollziehung" zur Kenntnis genommen habe.

Der Zulässigkeit des Antrags steht für das Jahr 2011 auch nicht entgegen, dass der Antragsteller insoweit keinen Einspruch gegen die Ablehnung der Einkommensteuerveranlagung eingelegt hat und die Ablehnung damit bestandskräftig geworden ist. Die Bindungswirkung des § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG greift nur ein, wenn überhaupt eine Einkommensteuerveranlagung durchgeführt worden ist (BFH, Urteil vom 13. Januar 2015, IX R 22/14, BStBl. II, 2015, 829, juris, Rn. 16).

b) Der Antrag ist hinsichtlich der Verlustfeststellungen für die Jahre 2011 bis 2013 zum Teil begründet.

Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO).

Ernstliche Zweifel im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO sind zu bejahen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (BFH, Beschluss vom 12. Juli 2017, X B 16/17, BFH/NV 2017, 1204, juris, Rn. 53). Die AdV setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen, irgendeine vage Erfolgsaussicht genügt allerdings nicht (vgl. BFH, Beschluss vom 16. Juni 2011, IV B 120/10, BFH/NV 2011,1549, juris, Rn. 30). Die Entscheidung ergeht bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage sowie aufgrund von präsenten Beweismitteln (§ 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 294 Abs. 2 der Zivilprozessordnung - ZPO) ergibt (vgl. BFH, Beschluss vom 12. Juli 2017, X B 16/17, BFH/NV 2017, 1204, juris, Rn. 74). Es ist Sache der Beteiligten, die entscheidungserheblichen Tatsachen darzulegen und glaubhaft zu machen, soweit ihre Mitwirkungspflicht reicht (vgl. BFH, Beschluss vom 20. März 2002, IX S 27/00, BFH/NV 2002, 809, juris, Rn. 8).

aa) Solche ernsthaften Zweifel liegen dem Grunde nach vor.

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit liegen hier - bei der Frage der Abziehbarkeit von Aufwendungen für die Berufsausbildung - vor, weil Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der zugrunde liegenden entscheidungserheblichen Norm § 9 Abs. 6 EStG bestehen. Insoweit sind auf Vorlage des Bundesfinanzhofes, der von der Verfassungswidrigkeit der Vorschrift überzeugt ist, mehrere Verfahren beim Bundesverfassungsgericht anhängig (z.B. 2 BvL 22/14; 2 BvL 25/14, 2 BvL 26/14). Nach der Weisungslage des bereits oben erwähnten BMF-Schreibens vom 10. Januar 2019 soll durch die Behörde AdV gewährt werden. Deshalb ist nicht erkennbar, dass die öffentliche Haushaltsführung durch die Gewährung einer AdV gefährdet sein könnte. Selbst wenn man mit Teilen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes bei verfassungsrechtlichen Zweifeln für eine AdV zusätzlich ein berechtigtes Interesse des Antragstellers fordern und eine Interessenabwägung vornehmen würde, würden danach die Interessen des Antragstellers überwiegen (vgl. zum Streitstand: Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 FGO, Rn. 69, Stand Juli 2015). Damit kann auch dahinstehen, ob die aufgeführten Berufe des Antragstellers überhaupt Ausbildungsberufe im Sinne der Norm waren.

bb) Hinsichtlich der Höhe der geltend gemachten Verlustvorträge kann nur zum Teil die Vollziehung ausgesetzt werden.

Hinsichtlich der Höhe nimmt das Gericht - wie oben ausgeführt - im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes eine summarische Prüfung vor. Die Anforderungen an die Darlegungen hängen von der für das Hauptsacheverfahren geltenden Feststellungslast ab. Macht der Antragsteller eine steuermindernde (oder -vernichtende) Tatsache geltend, trifft ihn auch die objektive Feststellungslast (Gosch in Gosch, AO/FGO, § 69 FGO, Rn 147, Stand Oktober 2010; Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 FGO, Rn. 94, Stand Juli 2015). Bei den für die Verlustvorträge geltend gemachten Werbungskosten handelt es sich um solche steuermindernden Tatsachen, so dass grundsätzlich den Antragsteller die Feststellungslast trifft. Soweit diese vom Antragsgegner bestritten wurden, ist das Gericht anhand der Darlegungen und der präsenten Beweismittel zu folgendem Ergebnis gelangt:

Für das Jahr 2011 betragen die Werbungskosten nach summarischer Prüfung ... €. Für das Jahr 2012 betragen die Werbungskosten nach summarischer Prüfung ... € und für das Jahr 2013 ... €. Die Werbungskosten im Jahr 2011 in Höhe von ... € führen zu negativen Einkünften in Höhe von ... €. Die Werbungskosten im Jahr 2012 in Höhe von ... € haben negative Einkünfte in Höhe von ... € zur Folge. Im Jahr 2013 fallen Werbungskosten in Höhe von ... € an, die zu negativen Einkünfte in Höhe von ... € führen. Gemäß § 10d Abs. 4 Satz 2 EStG sind die aus den Vorjahren jeweils festgestellten Verlustvorträge hinzuzurechnen, so dass sich für 2012 ein Verlustvortrag in Höhe von ... € und in 2013 ein Verlustvortrag in Höhe von ... € ergibt.

Dazu im Einzelnen:
Anhand der dem Gericht vorliegenden präsenten Beweismittel hat der Antragsteller glaubhaft gemacht, dass er in den streitgegenständlichen Jahren 2011 bis 2013 Schuldzinsen in Höhe von ... € als Werbungskosten geltend machen konnte, denn der Antragsteller hat die Darlehensverträge, in denen auch er als Darlehensnehmer genannt ist, eingereicht. Ob daneben die Mutter des Antragstellers ein Darlehen getilgt hat und ob das Darlehen nicht nur zur Finanzierung der Pilotenausbildung sondern auch für den Lebensunterhalt eingesetzt wurde, bleibt der Aufklärung im Hauptsacheverfahren vorbehalten. Die vom Antragsgegner angesprochenen Kontoauszüge hat der Antragsgegner dem Gericht nicht vorgelegt.

Hinsichtlich der Fahrtkosten zum Flughafen A im Jahr 2011 schätzt das Gericht für das Eilverfahren aufgrund des eingereichten Ausbildungsvertrages, des Zeitarbeitsvertrags und des Vortrags des Antragsgegners die Fahrten auf 220 Tage. Dabei berücksichtigt das Gericht, dass allein 104 Tage auf Wochenenden entfallen und Feiertage hinzukommen. Des Weiteren nimmt das Gericht an, dass es auch bei dieser Ausbildung Urlaubszeiten gegeben hat. Im Klageverfahren kann der Ausbildungsplan weitere Aufklärung bringen. Für das Jahr 2012 (Ausbildung bis ... 2012) schätzt das Gericht die Fahrten auf 70 Fahrten. Dabei berücksichtigt das Gericht die Wochenenden, Feier- und Urlaubstage. Auch hier bleibt die weitere Aufklärung dem Hauptsacheverfahren vorbehalten.

Die Fahrtkosten im Jahr 2012 zur C GmbH scheinen nach dem Vortrag des Antragsgegners, dass es sich um ein Zeitarbeitsunternehmen gehandelt habe, in voller Gänze nicht schlüssig. Der Antragsteller hat nicht vorgetragen, dass er tatsächlich an diesem Standort eingesetzt wurde. Da den Antragsteller die Feststellungslast trifft, können die Fahrtkosten nicht angesetzt werden.

Die Fahrtkosten im Jahr 2013 sind hinsichtlich der Anzahl der Tage vom Antragsgegner bestritten worden. Nähere Angaben zu den Tagen hat der Antragsteller nicht gemacht. Das Gericht nimmt daher für das Eilverfahren einen 50%-Abschlag hinsichtlich aller Fahrtkosten vor. Zugleich setzt das Gericht die vom Antragsgegner ermittelten Entfernungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte an (D GmbH und E GmbH), die der Antragsteller selbst in seinem Schriftsatz vom 29. August 2019 an den Antragsgegner zugestanden hat.

Die geltend gemachten Heimfahrten in den Jahren 2011 bis 2013 können nicht angesetzt werden. Insoweit hat der Antragsgegner substantiiert bestritten, dass eine doppelte Haushaltsführung vorliegt. Da der Antragssteller dazu keine weiteren Ausführungen gemacht hat, ihn aber die Feststellungslast trifft, geht dies zu seinen Lasten. Entsprechendes gilt für den Verpflegungsmehraufwand 2011 und 2012. Es ist vom Antragsteller nicht nachvollziehbar vorgetragen worden, dass er auswärts tätig war.

Damit zusammenhängend können auch die Wohnkosten in F in den Jahren 2011 und 2012 bei summarischer Prüfung nicht anerkannt werden.

Die Pauschalen für Bürobedarf, Fachliteratur, Arbeitsmittel und Bilder/Bewerbungsmappen können bei summarischer Prüfung nicht als Werbungskosten angesetzt werden. Denn der Antragsgegner hat den Aufwand bestritten. Der Antragsteller, der die Feststellungslast trägt, hat keine Nachweise vorgelegt.

2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 FGO.

3. Gründe für die Zulassung der Beschwerde liegen nicht vor (§ 128 Abs. 3, § 115 Abs. 2 FGO).