Urteil vom Finanzgericht Baden-Württemberg - 3 K 589/19

Tenor

1. Die Einkommensteueränderungsbescheide für 2009 und für 2010, jeweils vom 10. Mai 2017, werden dahingehend abgeändert, dass die gewerblichen Einkünfte des Klägers aus dem Taxibetrieb insgesamt unter Progressionsvorbehalt steuerfrei gestellt werden. Die Berechnung der Einkommensteuer wird gemäß § 100 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dem Beklagten übertragen.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

4. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der noch zu erlassende Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, haben die Kläger in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit zu leisten. Liegt der vollstreckbare Kostenerstattungsanspruch im Wert bei 1.500 EUR oder darunter, ist das Urteil hinsichtlich der Kosten ohne Sicherheitsleistung vollstreckbar. In diesem Fall kann der Beklagte der Vollstreckung widersprechen, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit leisten.

5. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Die Kläger sind Eheleute, die von dem Beklagten, dem Finanzamt, zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Ihr alleiniger Wohnsitz befindet sich in A / Deutschland. Der Kläger erzielt seit 2003 aus der im Handelsregister des Kantons C, Schweiz, eingetragenen Einzelfirma „Betrieb eines Taxiunternehmens“ Einkünfte aus Gewerbebetrieb.

Der Taxibetrieb ist am Geschäftssitz der Taxi-Genossenschaft D, ... strasse x, Kanton C, Schweiz, deren Genossenschaftsmitglied der Kläger ist, angemeldet. In der Taxi-Genossenschaft sind selbstständige Taxihalter zu einer Funkzentrale zusammengeschlossen, über die die Fahraufträge abgewickelt werden. Nach Art. 8 der Statuten der Taxi-Genossenschaft D (Ausgabe vom 6. April 2009) sind die Genossenschafter u.a. verpflichtet, „nach Möglichkeit von den Einrichtungen der Genossenschaft Gebrauch zu machen (Treuepflicht)“. Der Kläger besitzt einen in der Schweiz ausgestellten Führerschein und eine Schweizer Taxilizenz. Von der Kantonspolizei C, Taxibüro, wurden dem Kläger drei Taxihalterbewilligungen „A“ ausgestellt. Gemäß § 6 der Verordnung des Regierungsrats des Kantons C zum Taxigesetz (Taxiverordnung) vom 3. Dezember 1996 sind die öffentlichen Standplätze den A-Taxis vorbehalten. B-Taxis dürfen dort jedoch Fahrgäste aussteigen lassen. Zudem berechtigen die Taxihalterbewilligungen zum Parken auf öffentlichen Parkplätzen. Im Streitjahr 2009 beschäftigte der Kläger fünf und im Streitjahr 2010 vier angestellte Taxifahrer. Der Kläger wurde in der Schweiz mit seinen Einkünften aus dem Taxiunternehmen zur kantonalen Einkommen- und Vermögenssteuer sowie zur Direkten Bundessteuer herangezogen.

Bis 2007 wurden die vom Kläger erklärten Einkünfte aus dem Taxiunternehmen unter Progressionsvorbehalt von der deutschen Einkommensteuer freigestellt.

Im Februar 2010 kam die Sachbearbeiterin für Internationales Steuerrecht zu dem Ergebnis, dass in der Schweiz keine Betriebsstätte vorliege, sich die Leitung des Taxiunternehmens des Klägers vielmehr in seiner inländischen Privatwohnung befinde. Die Einkünfte seien daher nicht steuerfrei.

Mit Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 29. Dezember 2011 wurden die Einkünfte des Klägers aus dem Taxibetrieb in Höhe von xxx EUR als Einkünfte aus Gewerbebetrieb der deutschen Einkommensteuer unterworfen.

Hiergegen ließen die Kläger Einspruch erheben. Den Einspruch begründete der Kläger selbst wie folgt: Seine Firma sei eine reine Schweizer Firma. Er führe sie nicht von Deutschland aus, da er täglich in D acht bis zehn Stunden im Taxi sitze und nebenbei seine Büroarbeit im Taxi und in dem Taxibüro in der ... strasse erledige. Auch seine Mitarbeiter seien in der Schweiz angemeldet. Alle Fahrzeuge seien in D zugelassen. Er habe drei Taxihalterbewilligungen und sei einer Taxizentrale angeschlossen. Er sei im Handelsregister der Stadt D eingetragen. Er werde in der Schweiz besteuert und habe eine Unternehmens-Identifikationsnummer. Er zahle Gewerbesteuer und Fahrzeugsteuern in der Schweiz. Die Fahrzeuge seien in der Schweiz versichert. Er habe im Jahr 2009 einen Garagenplatz und bezahlte Parkplätze gehabt. Er dürfe nur in C auf den Taxistandplätzen auf Kunden warten. Er unterliege dem Schweizer Taxigesetz und werde streng kontrolliert.

Auch im Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 14. November 2012 wurden die Einkünfte des Klägers aus dem Taxiunternehmen in Höhe von xxx EUR als Einkünfte aus Gewerbebetrieb besteuert.

Gegen diesen Bescheid erhob der Kläger selbst am 19. November 2012 Einspruch. Mit am 12. Dezember 2012 eingegangenem Schreiben vom 10. Dezember 2012 zeigte der Prozessbevollmächtigte der Kläger unter Vorlage einer Vollmacht an, dass er die Eheleute in dem Einspruchsverfahren vertrete. Zur Begründung des Einspruchs trug er ergänzend vor, eine Geschäftsleitungs-Betriebsstätte im Inland liege nicht vor. In der inländischen Wohnung würden keine Tätigkeiten ausgeübt, die für die Führung des Taxiunternehmens existenziell notwendig seien. Der Arbeitstag des Klägers beginne jeden Tag auf dem Taxistandplatz vor dem [ ... ] Bahnhof auf den dort markierten Taxistandflächen, die den sog. A-Taxis vorbehalten seien. Sämtliche Fahraufträge würden von der Taxi-Zentrale, deren Genossenschaftsmitglied der Kläger sei, entgegengenommen und an die Taxibetreiber weitergegeben. Dazu stelle die Taxi-Zentrale Personal für den Bereich Büroverwaltung, EDV sowie Kommunikation und Disposition zur Verfügung. Der Kläger habe in der Zentrale einen abschließbaren Schrank, in dem er die Kontrollmittel gemäß behördlicher Auflagen sowie die Kundenkarten und Kreditabrechnungen der Großkunden aufbewahre. Unter Kontrollmitteln verstehe die zuständige Polizeibehörde die täglich zu führenden Kontrollkarten und Fahrtenschreiber, mittels derer die Fahrtzeiten und Ruhepausen überprüft werden könnten. Diese seien für einen Zeitraum von 28 Tagen im Fahrzeug mitzuführen und würden danach im Schrank des Klägers archiviert. Die Taxi-Zentrale sei 24 Stunden geöffnet. Hier befänden sich ein Büro mit Ausstattung und Ruheräume. Die Räumlichkeiten stünden dem Kläger täglich zur Verfügung, um Verwaltungsaufgaben zu verrichten, Ruhepausen einzuhalten und Besprechungen abzuhalten. Die Belege würden von der Treuhänderin in der Schweiz sortiert, kontiert und verbucht. Die Verwaltungsaufgaben, die dem Kläger noch verblieben, beschränkten sich auf die Bezahlung von Rechnungen, das Führen der Korrespondenz und die Pflege und Sicherstellung der Einsatzbereitschaft der Kraftfahrzeuge. Eine feste Einrichtung im Sinne einer Betriebsstätte, über die der Kläger nicht nur eine vorübergehende Verfügungsmacht habe, liege mit dem Tiefgaragenstellplatz vor. Die Geschäftsleitung des Taxiunternehmens befinde sich in den Geschäftsräumen der Taxi-Zentrale, in denen das Tagesgeschäft abgewickelt werde. Über die ständige Nutzungsmöglichkeit der Räumlichkeiten der Taxi-Genossenschaft werde dem Kläger eine Rechtsposition und Verfügungsmacht eingeräumt, sodass ihm diese Räumlichkeiten als feste Geschäftseinrichtung zugerechnet werden könnten.

Zu den Einsprüchen legten die Kläger folgende Unterlagen vor:
- Bescheid des Eidgenössischen Departements des Inneren, Bundesamt für Statistik, vom 22. November 2011 über die Zuteilung einer Unternehmens-Identifikationsnummer;
- Auszug aus dem Handelsregister des Kantons C;
- Taxihalterbewilligungen „A“ vom 6. Januar 2003, vom 4. Juni 2007 und vom 6. Januar 2009;
- Zahlungsabkommen mit der Steuerverwaltung der Stadt D vom 29. April 2011;
- Text der Verordnung des Regierungsrats des Kantons C zum Taxigesetz (Taxiverordnung) vom 3. Dezember 1996;
- Steuerausweis der Steuerverwaltung des Finanzdepartements des Kantons C vom 22. März 2012;
- Mietvertrag mit [ ___ ], vom 3. Februar 2009 über die Anmietung eines Tiefgaragenstellplatzes;
- Bestätigung der [ ___ ] D vom 12. April 2012 über die Anmietung eines Autoeinstellplatzes [ ___ ] im Zeitraum 1. Februar 2009 bis 30. September 2010;
- Bestätigungen der Taxi-Genossenschaft vom 14. Mai 2003 und vom 11. März 2010, wonach der Kläger seinen Geschäftssitz am Sitz der Genossenschaft habe.

Mit der an beide Kläger gerichteten Einspruchsentscheidung vom 19. Dezember 2013 wies das Finanzamt den Einspruch der Kläger wegen Einkommensteuer 2009 als unbegründet zurück.

Mit weiterer nur an den Kläger gerichteter Einspruchsentscheidung vom gleichen Tage wies das Finanzamt den Einspruch des Klägers wegen Einkommensteuer 2010 als unbegründet zurück.

Zur Begründung ist jeweils inhaltsgleich ausgeführt, dass gemäß Art. 7 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 11. August 1971, BGBl II 1972, 1022, i.d.F. des Änderungsprotokolls vom 21. Dezember 1992, BGBl II 1993, 1888 (im Folgenden: DBA-Schweiz) Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaates nur in diesem Staat besteuert werden könnten, es sei denn, das Unternehmen übe seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. Der Kläger habe weder in den Räumlichkeiten der Taxi-Zentrale noch in der Tiefgarage eine Betriebsstätte in der Schweiz. Als Mitglied der Taxi-Genossenschaft habe er deren Räumlichkeiten zusammen mit anderen Taxifahrern genutzt. Damit habe er keine eigene Verfügungsmacht über die Räumlichkeiten gehabt. Er habe auch keine Rechtsposition innegehabt, die ihm ohne seine Mitwirkung nicht hätte entzogen werden können. Das Nutzungsrecht am Büro und den Ruheräumen könne nur als bloße Mitbenutzungsmöglichkeit qualifiziert werden, da die Räume ihm nicht ausschließlich zur eigenen Nutzung zur Verfügung gestanden hätten. Die Befugnis des Klägers, mit der A-Taxi-Bewilligung alle vorhandenen Taxistandplätze in C zu benutzen, begründe nicht die für eine Betriebsstätte vorauszusetzende Verwurzelung auf einen lokalen Taxi-Standort. Ein in Betrieb befindlicher Kraftwagen könne keine Betriebsstätte darstellen, da er keinen auf Dauer angelegten Bezug zu einem bestimmten Teil der Erdoberfläche habe und damit keine feste Geschäftseinrichtung bilde. Es könne nicht angenommen werden, dass der Kläger auf dem angemieteten Tiefgaragenplatz einer produktiven, wertschöpfenden Tätigkeit nachgegangen sei. Die Unterbringung des Taxis auf dem Tiefgaragenstellplatz nach getaner Arbeit sei quantitativ und qualitativ von untergeordneter Bedeutung.

Am 20. Januar 2014 haben die Kläger Klage erhoben wegen Einkommensteuer 2009 und 2010.

Sie haben zunächst beantragt,

die Einkommensteuerbescheide für 2009 vom 29. Dezember 2011 und für 2010 vom 14. November 2012, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Dezember 2013, dahingehend abzuändern, dass die Einkommensteuer jeweils unter Außerachtlassung der gewerblichen Einkünfte des Klägers festgesetzt wird,

das Urteil wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar zu erklären,

die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Sie lassen ergänzend vortragen, auch die Klage der Klägerin wegen Einkommensteuer 2010 sei zulässig. Zwar habe der Kläger den Einspruch ursprünglich nur in eigenem Namen eingelegt. Mit der Anzeige der Mandatsübernahme durch den Prozessbevollmächtigten sei aber klargestellt worden, dass beide Kläger Einspruchsbeteiligte seien.

In der Taxizentrale stehe dem Kläger nicht nur ein abschließbarer Schrank zur Verfügung, er habe dort auch ein Postfach. Die Lohn- und Finanzbuchhaltung, die Mehrwertsteuer- und Einkommensteuererklärungen, die Gewinnermittlungen sowie die Verpflichtungen aus der Sozialgesetzgebung würden von Beginn an vom Büro E in B / Schweiz wahrgenommen. Seit 2003 würden also alle steuerlichen und sozialrechtlichen Verpflichtungen in der Schweiz erfüllt. Die Schweizer Steuerbehörden hätten von Beginn an eine Betriebsstätte in D und damit das ausschließliche Besteuerungsrecht für diese in der Schweiz verortet. Unstreitig befinde sich das Unternehmen des Klägers auf Grund seiner Ansässigkeit in Deutschland. Eine Betriebsstätte befinde sich aber ausschließlich in der Schweiz. Denn er verfüge in den Räumlichkeiten der Taxi-Zentrale über eine feste Geschäftseinrichtung, in der die Tätigkeit ganz oder teilweise ausgeübt werde. Für die Frage der Verfügungsmacht über die Räumlichkeiten in der Taxi-Zentrale sei es nicht erforderlich, dass diese ausschließlich für eigene Zwecke zur Verfügung stünden und die Mitbenutzung durch andere Unternehmer die Verfügungsmacht entfallen lasse. Die Berechtigung zur Nutzung bestehe nicht im Interesse eines anderen, sondern im eigenen Interesse. Daher sei es unschädlich, dass auch zwei andere Taxifahrer ihre Geschäftsadresse in der Taxi-Zentrale hätten und die Räumlichkeiten ebenfalls mit eigenem Schrank und Postfach nutzten. Der Kläger leite seine Verfügungsmacht aus eigenem Recht ab, was sich daran zeige, dass er einen jederzeitigen Zugang zu den Räumen habe und die Schlüsselgewalt zu seinem Aktenschrank besitze. Die Räume würden von Beginn an regelmäßig und nicht nur für projektbezogene kurzfristige Aufträge genutzt. Die Rechtsposition des Klägers an den Räumen der Taxi-Zentrale könne ihm auch nicht ohne weiteres entzogen werden. Solange er Mitglied der Genossenschaft sei und seinen Geschäftssitz in der Taxi-Zentrale habe, habe er ein uneingeschränktes Zugangsrecht.

Jedenfalls befinde sich seine Geschäftsleitung in den Geschäftsräumen der Taxi-Zentrale. Denn dort werde das Tagesgeschäft abgewickelt. Weiterhin begründe die Handelsregistereintragung des klägerischen Unternehmens in der Schweiz die widerlegbare Vermutung dafür, dass in der Schweiz eine Betriebsstätte gelegen sei. Eine Betriebsstätte in Deutschland bestehe nicht.

Die Kläger haben u.a. noch folgende weitere Unterlagen vorgelegt:
- Genossenschaftsvertrag vom 15. April 2003 mit der Taxi-Genossenschaft;
- Statuten der Taxi-Genossenschaft D (Ausgabe vom 6. April 2009);
- Beispiele von Kontrollkarten und Fahrtenschreibern;
- Steuerausweis der Steuerverwaltung des Finanzdepartements des Kantons C vom 9. Januar 2014.

Das Finanzamt hat beantragt,
die Klage abzuweisen,
und ergänzend zu seinen Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vorgetragen, die Klage der Klägerin wegen Einkommensteuer 2010 sei unzulässig, da nur der Kläger gegen diesen Bescheid Einspruch eingelegt habe.

Weiterhin müsse eine feste Einrichtung in einem Vertragsstaat dem Unternehmer ständig zur Verfügung stehen. Dies sei nicht der Fall, wenn die Geschäftseinrichtung während seiner Abwesenheit der Tätigkeit eines anderen Unternehmens zuzuordnen sei.

Mit Schreiben vom 6. Oktober 2015 hat das Finanzamt mitgeteilt, dass der Kläger inzwischen für die Streitjahre einen Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens nach dem DBA-Schweiz gestellt habe.

Am 20. Oktober 2015 hat vor den damaligen Berichterstatter ein Termin zur Erörterung der Sach- und Rechtslage stattgefunden. In diesem Termin hat der Kläger u.a. angegeben, er habe keine größeren Bürotätigkeiten. Ein- bis zweimal pro Woche erledige er diese in der Taxizentrale. Er habe dort einen abschließbaren Schrank. Wenige Briefe kämen an seine Privatadresse, 90%-95% des Schriftverkehrs erfolge über die Firmenadresse. Die Schweizer Buchhalterin bekomme von ihm einmal im Monat oder gegebenenfalls öfter die für die Buchführung relevanten Unterlagen. In den Streitjahren habe er drei Konzessionen und drei Wagen gehabt (plus Ersatzwagen). Der Tiefgaragenstellplatz habe in der ... Allee xx in D gelegen, zeitweise habe er zwei Plätze gehabt. Im Übrigen wird auf die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 20./23. Oktober 2015 verwiesen.

Im Nachgang zu dem Erörterungstermin haben die Beteiligten sich auf Anregung des Berichterstatters zum Vorliegen einer sog. Vertreterbetriebsstätte im Sinne von Art. 5 Abs. 4 DBA-Schweiz geäußert.

Auf Anforderung haben die Kläger noch Fotos der Taxifahrzeuge, Fahrzeugpapiere in Kopie, Fotos der Tachoscheiben und Kontrollblätter, Abrechnungen der Steuerverwaltung des Finanzdepartements des Kantons C über die Quellensteuer auf Einkünfte von ausländischen Arbeitnehmern, Nachweise über eine Kollektiv-Krankentagegeld-Versicherung des klägerischen Unternehmens bei der [ ___ ] Versicherungsgesellschaft D nebst Tagegeldabrechnung, Lohnerklärungen an die Suva D (Schweizerische Unfallversicherung), Lohnbescheinigungen für die Ausgleichskasse C, Lohnausweise, Lohnblätter und Lohnabrechnungen für angestellte Taxifahrer vorgelegt.

Mit Beschluss des damaligen Berichterstatters vom 18. Januar 2016 ist auf Antrag der Beteiligten das Ruhen des Verfahrens bis zum Abschluss des eingeleiteten Verständigungsverfahrens angeordnet worden.

Unter dem 10. Mai 2017 hat das Finanzamt nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) Einkommensteueränderungsbescheide für 2009 und 2010 erlassen, in welchen die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb für 2009 auf xxx EUR und für 2010 auf xxx EUR vermindert wurden. In den Erläuterungen zu den Bescheiden heißt es, die Korrektur erfolge auf Grund des Schreibens des Finanzgerichts vom 20. November 2015 zur Vertreterbetriebsstätte. Für die Vertreterbetriebsstätte wurde für 2009 im Schätzungswege ein Gewinn in Höhe von xxx EUR und für 2010 in Höhe von xxx EUR ermittelt und jeweils in den Progressionsvorbehalt einbezogen.

Mit Schreiben vom 20. Dezember 2018 hat das Bundeszentralamt für Steuern dem Prozessbevollmächtigten der Kläger mitgeteilt, dass in dem Verständigungsverfahren mit der Schweiz eine Verständigungsvereinbarung getroffen worden sei. Die Einigung sei dahingehend erzielt worden, dass u.a. in den Streitjahren eine Vertreterbetriebsstätte im Sinne von Art. 5 Abs. 4 DBA-Schweiz bestanden habe. Dieser seien nach Art. 7 DBA-Schweiz auf Grundlage der Kostenaufschlagsmethode im Jahr 2009 xxx EUR und im Jahr 2010 xxx EUR zuzurechnen. Mit Schreiben vom 11. Februar 2019 hat das Finanzamt dem Prozessbevollmächtigten die erfolgte Gewinnaufteilung erläutert.

Die Beteiligten haben das gefundene Aufteilungsergebnis streitig gestellt.

Zu dem Hinweis des damaligen Berichterstatters auf den Beschluss des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 9. Januar 2019 I B 138/17 (BFH/NV 2019, 681 -zu einem Schließfach als feste Einrichtung nach DBA-) haben sich die Beteiligten wie folgt geäußert:

Der Prozessbevollmächtigte der Kläger hat geltend gemacht, dass die Entscheidung die Rechtsauffassung der Kläger stütze. Der Kläger verfüge in der Taxi-Zentrale über einen abschließbaren Schreibtisch. Der Kläger stimme der Verständigungslösung der beiden Vertragsstaaten nicht zu.

Das Finanzamt hat an seiner Auffassung festgehalten, dass der Kläger in den Räumen der Taxi-Zentrale keine Betriebsstätte unterhalte. Daran ändere auch der Umstand nichts, dass dem Kläger dort ein abschließbarer Schrank oder abschließbarer Schreibtisch zur Verfügung stehe. Der Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 9. Januar 2019 (aaO) sei nicht im Bundessteuerblatt veröffentlicht.

Am 2. August 2021 hat vor der Berichterstatterin ein Erörterungstermin stattgefunden.

Im Vorfeld des Termins hat der Prozessbevollmächtigte telefonisch auf Nachfrage erklärt, dass der Kläger in der Taxi-Zentrale über einen Schreibtisch mit abschließbarem Rollcontainer verfüge, der nur vom Kläger genutzt werde. Auch der Schreibtisch werde faktisch nur vom Kläger genutzt, da die anderen Taxiunternehmer Schweizer seien und den Schreibtisch nicht bräuchten. In das Postfach werde die eingehende Post für das Unternehmen des Klägers eingelegt. Die Schweiz habe die im Verständigungsverfahren erzielte Einigung nicht umgesetzt, weil der Kläger nicht zugestimmt habe.

In dem Erörterungstermin vom 2. August 2021 hat der Prozessbevollmächtigte des Klägers sechs DIN A 4 Seiten mit Fotos der Räumlichkeiten der Taxi-Zentrale in D übergeben, die u.a. den Kläger an einem mit PC, Bildschirmen und Telefon ausgestatteten Schreibtisch und den mit seiner Firmenadresse versehenen abschließbaren Standcontainer zeigen. Der Kläger hat hierzu erläutert, dass es drei Schreibtische gebe; der, an dem er zu sehen sei, werde im Wesentlichen von ihm genutzt. Die Leitstelle habe einen eigenen Raum. Der beschriftete Standcontainer, der auf dem Foto zu sehen sei, stehe nur ihm zur Verfügung. Die für sein Unternehmen bei der Taxi-Zentrale eingehende Post gehe an ein Postfach in der nahegelegenen Postfiliale. Die Post werde einmal am Tag dort abgeholt und auf die Postablagefächer verteilt. In dem Standcontainer bewahre er die Tachoscheiben und die Kontrollkarten auf. An dem Schreibtisch oder auch in seinem Taxi erledige er die Vorarbeiten für die Buchführung und die Steuererklärungen, beides gehe an eine Schweizer Steuerberatungsgesellschaft. Die Taxistände am Bahnhof stünden allen Taxis zur Verfügung. Als A-Lizenz Inhaber dürfe er in seinem Postleitzahlengebiet auf den blau markierten Parkplätzen parken. Ein fester Platz sei ihm nicht zugewiesen, ein Parkplatz sei nicht garantiert.

Die Beteiligten haben sich in dem Erörterungstermin mit einer Entscheidung durch den Senat ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.

Der Prozessbevollmächtigte der Kläger hat beantragt,
die Einkommensteuerbescheide für 2009 und 2010, jeweils vom 10. Mai 2017, dahingehend abzuändern, dass die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb insgesamt unter Progressionsvorbehalt steuerfrei gestellt werden.

Die Vertreterin des Finanzamts hat beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Auf die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 2. August 2021 wird verwiesen.

Wegen des übrigen Vorbringens der Beteiligten und der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird darüber hinaus auf die gewechselten Schriftsätze und den Inhalt der vorgelegten Akten des Finanzamts (je ein Band Einkommensteuer-, Gewerbesteuer- und Rechtsbehelfsakten) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Entscheidung ergeht gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung, da die Beteiligten hierauf übereinstimmend verzichtet haben.

Die Klage ist insgesamt zulässig (1.). Sie ist auch begründet (2.)

1. Die Klage ist zulässig. Das gilt auch hinsichtlich der Klage der Klägerin gegen den ursprünglichen Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 14. November 2012. Zwar hatte zunächst nur der Kläger in eigenem Namen am 19. November 2012 Einspruch gegen diesen Bescheid eingelegt. Mit am 12. Dezember 2012 eingegangenem Schreiben vom 10. Dezember 2012, und damit innerhalb der einmonatigen Einspruchsfrist des § 355 Abs. 1 AO, hatte jedoch der Prozessbevollmächtigte der Kläger unter Vorlage einer Vollmacht die Vertretung beider Kläger im Einspruchsverfahren angezeigt. Damit hatte die Klägerin gegen den Einkommensteuerbescheid für 2012 ebenfalls rechtzeitig Einspruch eingelegt. Dass sich die Einspruchsentscheidung wegen Einkommensteuer 2010 vom 19. Dezember 2013 gleichwohl nur an den Kläger richtet, führt nicht zur Unzulässigkeit der Klage der Klägerin nach § 44 Abs. 1 FGO wegen der fehlenden Durchführung des Vorverfahrens. Die Klage ist vielmehr (inzwischen) gemäß § 46 Abs. 1 FGO zulässig, da das Finanzamt über den Einspruch der Klägerin nicht in angemessener Frist entschieden hat.

2. Die Klage ist auch begründet.

Die Einkommensteueränderungsbescheide für 2009 und 2010, jeweils vom 10. Mai 2017, die gemäß § 68 Abs. 1 Satz 1 FGO nunmehr Gegenstand des gerichtlichen Verfahrens sind, sind rechtswidrig und verletzen die Kläger in ihren Rechten, soweit die gewerblichen Einkünfte des Klägers aus seinem Taxiunternehmen nicht in vollem Umfang unter Progressionsvorbehalt von der deutschen Einkommensteuer freigestellt werden. Die Bescheide waren daher entsprechend abzuändern.

Der Kläger hat -und hatte in den Streitjahren- seinen alleinigen Wohnsitz (§ 8 AO) in Deutschland und ist daher hier mit seinen Einkünften aus Gewerbebetrieb unbeschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Satz 1, § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 15 des Einkommensteuergesetzes -EStG-). Als in Deutschland unbeschränkt Steuerpflichtiger gilt er auch im Sinne des DBA-Schweiz als in Deutschland ansässig (Art. 4 Abs. 1 DBA-Schweiz). Gemäß Art 3 Abs. 1 Buchst. f DBA-Schweiz gilt sein im Schweizer Handelsregister eingetragenes Taxiunternehmen als Unternehmen des Ansässigkeitsstaats Deutschland.

Nach Art. 7 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz wird das Besteuerungsrecht für Gewinne eines Unternehmens grundsätzlich dem Ansässigkeitsstaat zugewiesen, es sei denn, dass das Unternehmen seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte ausübt. Ist Letzteres der Fall, so können die Gewinne im anderen Staat nur besteuert werden, soweit sie der Betriebsstätte zugerechnet werden können (Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-Schweiz). Der Ausdruck „Betriebsstätte“ bedeutet gemäß Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz eine feste Geschäftseinrichtung, in der die Tätigkeit des Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Dies ist z.B. der Ort der Leitung, eine Zweigniederlassung oder eine Geschäftsstelle (Art. 5 Abs. 2 DBA-Schweiz).

Der Betriebsstättenbegriff des DBA-Schweiz ist grundsätzlich abkommensautonom auszulegen. Er ist enger als der inländische Betriebsstättenbegriff, der in § 12 Satz 1 AO als jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage definiert wird, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. Soweit der Betriebsstättenbegriff nach dem DBA-Schweiz jedoch vor allem an die „feste Geschäftseinrichtung“ anknüpft, ist er mit dem des § 12 Satz 1 AO identisch (vgl. BFH-Urteile vom 3. Februar 1993 I R 80-81/91, BStBl II 1993, 462; vom 30. Oktober 1996 II R 12/92, BStBl II 1997, 12), sodass zur Auslegung des Begriffs der „festen Geschäftseinrichtung“ auch die zu § 12 Satz 1 AO ergangene Rechtsprechung herangezogen werden kann.

Als Geschäftseinrichtung werden allgemein jeder körperliche Gegenstand und jede Zusammenfassung körperlicher Gegenstände behandelt, die geeignet sind, Grundlage einer Unternehmenstätigkeit zu sein. Sowohl Gebäude als auch einzelne Räume innerhalb eines Gebäudes können Geschäftseinrichtungen sein (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 1993, 462).

Eine Geschäftseinrichtung wird aber nur dann zur Betriebsstätte des Unternehmers, wenn dieser eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht über die von ihm genutzte Einrichtung hat. Eine hinreichende Verfügungsmacht setzt voraus, dass der Steuerpflichtige eine Rechtsposition innehat, die ihm ohne seine Mitwirkung nicht mehr ohne weiteres entzogen oder die ohne seine Mitwirkung nicht ohne weiteres verändert werden kann. Ob sie auf Eigentum oder auf einer entgeltlichen bzw. unentgeltlichen Nutzungsüberlassung beruht, ist gleichgültig. Diese Rechtsposition muss weder ausdrücklich vereinbart noch auf einen bestimmten Raum oder Arbeitsplatz bezogen sein; es genügt vielmehr, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen ist, dass dem Unternehmer irgendein für seine Tätigkeit geeigneter Raum zur ständigen Nutzung zur Verfügung steht. Nicht erforderlich ist, dass ein Recht oder eine Möglichkeit zur alleinigen Nutzung der betreffenden Einrichtung besteht. Zwar begründet die bloße Möglichkeit zur Mitbenutzung von Einrichtungen eines Dritten keine ausreichende Verfügungsmacht über diese Einrichtungen. Anders ist es jedoch, wenn ein Unternehmen eine solche Einrichtung regelmäßig für eigene betriebliche Handlungen nutzt; in diesem Fall kann das nutzende Unternehmen dort selbst dann eine Betriebsstätte besitzen, wenn es keine rechtlich abgesicherte, sondern nur eine tatsächliche dauerhafte und nicht bestrittene Mitbenutzungsmöglichkeit hat. Dabei ist für die Annahme einer festen Einrichtung auch nicht erforderlich, dass sie dauernd benutzt wird. Es genügt, dass sie dem Unternehmer für seine Tätigkeit ständig zur Verfügung steht. Sie muss dabei auch während seiner Abwesenheit dazu bestimmt sein, der Unternehmenstätigkeit zu dienen. Das bloße Tätigwerden in den Räumlichkeiten des Vertragspartners genügt für sich genommen hingegen selbst dann nicht zur Begründung der erforderlichen Verfügungsmacht, wenn die Tätigkeit über mehrere Jahre hinweg erbracht wird.

Neben der zeitlichen Komponente müssen zusätzliche Umstände auf eine örtliche Verfestigung der Tätigkeit schließen lassen. Denn für die Begründung einer Betriebsstätte ist letztlich entscheidend, ob eine unternehmerische Tätigkeit in einer Geschäftseinrichtung mit fester örtlicher Bindung ausgeübt wird und sich in der Bindung eine gewisse „Verwurzelung“ des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit ausdrückt (vgl. zu alledem: BFH-Urteile vom 14. Juli 2004 I R 106/03, BFH/NV 2005, 154; vom 28. Juni 2006 I R 92/05, BStBl II 2007, 100; vom 4. Juni 2008 I R 30/07, BStBl II 2008, 922; vom 18. März 2009 III R 2/06, BFH/NV 2009, 1457).

Nach diesen Maßstäben unterhält der Kläger -und unterhielt der auch in den Streitjahren-in den Räumen der Taxi-Zentrale die für die Annahme einer Betriebsstätte erforderliche feste Geschäftseinrichtung.

Als Mitglied der Taxi-Genossenschaft hat der Kläger seit 2003 das Recht, das den Taxiunternehmern zur Verfügung gestellte Büro für eigene betriebliche Handlungen zu nutzen. Dazu, dieses Recht auch wahrzunehmen, werden die Genossenschaftsmitglieder in Art. 8 der Statuten der Genossenschaft ausdrücklich ermuntert („Treuepflicht“). Mit Wissen und Wollen der Taxi-Genossenschaft hat der Kläger seine Firma zudem am Sitz der Genossenschaft zum Schweizer Handelsregister angemeldet. Des Weiteren hält die Genossenschaft für den Kläger ein Postfach vor.

Das Büro der Taxiunternehmer steht dem Kläger auch dauerhaft zur Verfügung. Unschädlich ist, dass ihm von den in dem Büroraum der Taxiunternehmer befindlichen drei Schreibtischen keiner zur alleinigen und ausschließlichen Nutzung zugewiesen ist, sondern es theoretisch möglich ist, dass an dem mit einem PC, Bildschirmen und einem Telefon ausgestatteten Schreibtisch, den der Kläger regelmäßig nutzt, während seiner Abwesenheit auch ein anderer der zwei weiteren mit Geschäftsadresse unter der Taxi-Genossenschaft gemeldeten Taxiunternehmer dort seinen administrativen Tätigkeiten nachgehen könnte (wobei dies nach den Schilderungen des Klägers allerdings tatsächlich nicht vorkommt, weil die anderen Taxiunternehmer Schweizer sind und ihre Verwaltungsaufgaben zu Hause erledigen). Denn die hier vorliegende Mitnutzungsmöglichkeit des Arbeitsplatzes begründet im Falle des Klägers deshalb eine ausreichende dauerhafte Verfügungsmacht, weil sie sich durch den ausschließlich dem Kläger überlassenen Standcontainer, der mit dem Firmenschild des Klägers beschriftet ist und zu dem nur der Kläger Schlüsselgewalt hat, besonders manifestiert (vgl. Finanzgericht (FG) Köln, Urteil vom 18. September 2014 4 K 1753/11, EFG 2014, 2115; BFH-Beschluss in BFH/NV 2019, 681 -zu einem Schließfach als feste Einrichtung-). In diesem Standcontainer bewahrt der Kläger betriebliche Unterlagen wie Kundenkarten, Kreditabrechnungen der Großkunden, Tachoscheiben und Kontrollkarten, die der Überprüfung von Fahrtzeiten und Ruhepausen der Fahrer dienen und zunächst im Fahrzeug mitzuführen sind, auf (vgl. FG Sachsen, Urteil vom 8. Oktober 2020 3 K 49/17, juris [Rev. anhängig unter Az I R 47/20] zu einem zur Aufbewahrung privater Gegenstände genutzten Spind).

Insoweit unterscheidet sich der vorliegende Fall von dem vom erkennenden Senat mit Beschluss vom 19. Dezember 2008 3 V 2830/07 (Juris) entschiedenen Fall. Denn dort hatte der Antragsteller einen Büroraum angemietet, der gleichzeitig an mehrere Personen zur Teilnutzung vermietet worden war (sog. Room-Sharing), ohne dass der Antragsteller zugleich über ausschließlich ihm überlassene Einrichtungen verfügen konnte (aA: FG Baden-Württemberg, Urteil vom 30. Juni 2020 5 K 3305/17, Juris).

An dem Schreibtisch erledigt der Kläger regelmäßig ein- bis zweimal pro Woche die Vorarbeiten für die Buchführung und die Steuererklärungen, mit deren Erstellung eine Schweizer Steuerberatungsgesellschaft beauftragt ist, die Bezahlung von Rechnungen, Telefonate und die sonstige Korrespondenz. Damit übt der Kläger die Tätigkeit seines Unternehmens zumindest teilweise in dem den Taxiunternehmern vorbehaltenen Büro in der Taxi-Zentrale aus. Bei diesen Tätigkeiten handelt es sich nicht nur um solche vorbereitender Art oder um Hilfstätigkeiten, die nach Art. 5 Abs. 3 Buchst. e DBA-Schweiz der Annahme einer Betriebsstätte entgegenstünden, sondern um für das Unternehmen regelmäßig anfallende, mit dem Betrieb eines Unternehmens notwendiger Weise einhergehende Tätigkeiten administrativer Art, die allerdings nicht den Schwerpunkt der Tätigkeit eines Taxiunternehmens bilden. Insoweit ist durch die Rechtsprechung geklärt, dass die Nutzung der Einrichtung weder einen größeren Umfang noch für das Unternehmen eine besondere Bedeutung haben muss. Vielmehr können auch untergeordnete betriebliche Vorgänge zum Vorliegen einer festen Einrichtung führen (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2019, 681).

Dass die Geschäftseinrichtung des Klägers auch „fest“ ist, steht außer Zweifel. In räumlicher Hinsicht weist das den Taxiunternehmern vorbehaltene Büro als Teil eines Gebäudes eine feste Verbindung zur Erdoberfläche auf. Auch der von der Rechtsprechung als Anhaltspunkt für eine zeitliche Verfestigung der Geschäftseinrichtung entwickelte Mindestzeitraum der Nutzung von sechs Monaten ist bei dem Kläger, der die Einrichtung seit 2003 als Genossenschaftsmitglied nutzt, ohne weiteres gegeben (dazu vgl. BFH-Urteile in BStBl II 1993, 462, und in BStBl II 2007, 100).

In der Gesamtschau der tatsächlichen und rechtlichen Beziehungen, die der Kläger zu dem fraglichen Büro in der Taxi-Zentrale unterhält, kann nach den Feststellungen des Senats die von der Rechtsprechung verlangte „Verwurzelung“ seines Unternehmens an diesem Ort der Ausübung unternehmerischer Tätigkeit nicht verneint werden.

Aus dem zuvor Gesagten ergibt sich zugleich -und ohne, dass es darauf noch ankäme-, dass der Kläger weder in seinem Taxi noch auf seinem Tiefgaragenstellplatz eine Betriebsstätte begründet hat (vgl. auch BFH, Urteil vom 18. Oktober 1962 IV 319/60 U, BStBl III 1963, 38). Die von dem Finanzamt in den Änderungsbescheiden berücksichtigten Vertreterbetriebsstätten (Art. 5 Abs. 4 DBA-Schweiz) stehen der Annahme einer Betriebsstätte im Sinne von Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz nicht entgegen. Letztere ist vorrangig und erfasst vorliegend sämtliche Unternehmensgewinne im Sinne von Art. 7 Abs. 1 DBA-Schweiz (vgl. Bundesministerium der Finanzen -BMF-, Grundsätze der Verwaltung für die Prüfung der Aufteilung der Einkünfte bei Betriebsstätten international tätiger Unternehmen (Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätze) vom 24. Dezember 1999, BStBl I 1999, 1076, Tz. 1; Görl/Gradl in Vogel/Lehner, DBA, 7. Auflage 2021, Art. 5 OECD-MA, Rn. 257).

Das in dem erfolgten Verständigungsverfahren nach Art. 26 DBA-Schweiz erzielte Ergebnis bindet den Senat nicht. Zudem hat der Kläger der gefundenen Verständigung nicht zugestimmt, was im Übrigen Voraussetzung für eine Änderung der streitigen Bescheide im Sinne des Verständigungsergebnisses gewesen wäre (vgl. dazu BMF, Merkblatt zum internationalen Verständigungs- und Schiedsverfahren auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 13. Juli 2006, BStBl I 2006, 461, Tz. 4).

Nach alledem unterliegen die vom Kläger in den Streitjahren erzielten gewerblichen Einkünfte aus seinem Taxiunternehmen ausschließlich der Besteuerung in der Schweiz, denn sie sind in vollem Umfang einer dort gelegenen Betriebsstätte zuzuordnen. Sie werden gemäß Art. 24 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen, jedoch nach Art. 24 Abs. 1 Satz 2 DBA-Schweiz bei der Festsetzung des Satzes der Steuer auf die Einkünfte, die nicht von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen sind, einbezogen (Progressionsvorbehalt, § 32b EStG).

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Kläger haben beantragt, die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären. Dem Verfahren lag ein Sachverhalt zu Grunde, der in rechtlicher und tatsächlicher Hinsicht nicht von vornherein als einfach zu beurteilen ist. Die Kläger durften sich daher eines Rechtskundigen bedienen, um eine Erfolg versprechende Rechtsverfolgung zu erreichen. Der Senat hält hiernach die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit § 708 Nr. 11, §§ 709, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).

Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Sache zugelassen (§ 115 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 FGO.

Gründe