Urteil vom Finanzgericht Baden-Württemberg - 8 K 385/01

Tatbestand

 
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(Überlassen von Datev)
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Streitig ist, ob der Hinzurechnungsbetrag gemäß § 10 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 des Außensteuergesetzes (AStG) auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags für Zwecke der Gewerbesteuer gemäß § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG zu erhöhen ist, wenn der Steuerpflichtige den Antrag auf Anrechung der nach § 10 Abs. 1 AStG abziehbaren Steuer nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG gestellt hat.
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Die Rechtsvorgängerin (KG) der Klägerin (Klin) war ein so genanntes Holdingunternehmen und als solches Organträger i.S.d. Gewerbesteuerrechts. Zu ihren Organgesellschaften gehörte die Firma K-Holding GmbH mit Sitz in B, welche zu 100 % an der I-Holding AG mit Sitz in Zürich beteiligt war. Die I-Holding AG hielt ihrerseits Anteile i.H.v. mindestens 25 % an verschiedenen ausländischen Gesellschaften der K-Gruppe. Die I-Holding AG war selbst nicht aktiv tätig, sondern bezog überwiegend Dividendenerträge aus Ausschüttungen der ausländischen Gesellschaften.
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Mit Bescheid vom 13. August 1996 traf das Finanzamt ... gegenüber der K-Holding GmbH für die I-Holding AG folgende Feststellungen gemäß § 18 des AStG für das Feststellungsjahr 1994:
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Hinzurechnungszeitpunkt:
1.1.1994
Hinzurechnungsbetrag i.S.d. § 10 AStG
651.475,- DM
Ausschüttungen i.S.d. § 11 Abs. 1 AStG
591.007,- DM
Grundbetrag
60.468,- DM
Steuern der Zwischengesellschaft i.S.d. § 12
591.925,- DM
AStG
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Im Rahmen der Körperschaftsteuerveranlagung beantragte die K-Holding GmbH "die Anrechung der von der Schweizer Zwischengesellschaft bezahlten Steuern nach § 12 AStG im Betrag von 591.925,- DM". Bei der Körperschaftsteuer wurde antragsgemäß verfahren. Mit Bescheid vom 23. Juni 2000 änderte der Beklagte (Bekl) den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Gewerbesteuermessbescheid 1994 nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) und erhöhte den Gewerbeertrag unter anderem um den Betrag von 591.925,- DM. Gegen diesen Bescheid legte die KG am 11. Juli 2000 form- und fristgerecht Einspruch ein. Am 1. August 2000 half der Bekl aus anderen Gründen dem Einspruch teilweise ab und wies ihn im übrigen mit der Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2001 zurück. Am 3. Dezember 2001 erhob die KG Klage beim Finanzgericht Baden-Württemberg (FG).
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Die Klin meint, die Erhöhung des Hinzurechnungsbetrags nach § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG dürfe nicht bei der Gewerbesteuer erfolgen. Dies würde dem Sinn und Zweck der Hinzurechnungsbesteuerung nach §§ 7 ff AStG widersprechen. Danach solle lediglich der steuerliche Zustand hergestellt werden, der ohne die Einschaltung einer ausländische Zwischengesellschaft bestünde. Eine Verschlechterung sei nicht beabsichtigt. Der Wortlaut der Vorschriften lasse eine entsprechende Auslegung zu. Die Klin verweist auf die Gesetzesbegründung in Bundestags(BT)-Drucksache VI 2883 Tz. 32 und auf Wassermeyer in Wassermeyer/Flick/Baumhoff (WFB), Außensteuerrecht, § 12 Rz. 23 a).
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Die Klin beantragt,
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den Gewerbesteuermessbescheid 1994 vom 1. August 2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2001 dahingehend zu ändern, dass der Gewerbeertrag der Organgesellschaften der Klägerin von 42.848.789 DM um 591.925 DM auf 42.256.864 DM herabgesetzt wird.
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Der Bekl beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Der Bekl meint, der Antrag nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG führe nach dem Wortlaut der §§ 12 und 10 AStG zwingend zu einer Erhöhung des Gewerbeertrags bei der Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrags. Er verweist auf Abschnitt 39 Abs. 1 Nr. 4 der Gewerbesteuerrichtlinien und die Anlage 3 des Schreibens des Bundesministers der Finanzen (BdF) vom 2. Dezember 1994 (BStBl I Sonderheft Nr. 1 Seite 75).
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Mit den Beteiligten wurde am 11. August 2004 ein Erörterungstermin durchgeführt. Die Beteiligten haben einvernehmlich auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.
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Am 9. September 2004 teilte der Prozessbevollmächtigte mit, am 28. Mai 2004 habe die D GmbH sämtliche Kommanditanteile der KG sowie alle Geschäftsanteile der Komplementär-GmbH erworben. Dann sei die Komplementär-GmbH auf die D-GmbH verschmolzen worden. Damit sei die D-GmbH einziger Gesellschafter der KG gewesen und kraft Gesetzes sei das Vermögen der KG bei der D-GmbH angewachsen. Diese sei dann umbenannt worden in X-GmbH. Die Eintragung der Beschlüsse ist ausweislich eines Handelsregisterauszugs am 5. Oktober 2004 im Handelsregister erfolgt.

Entscheidungsgründe

 
15 
Der Senat konnte ohne mündliche Verhandlung entscheiden, da die Beteiligten damit einverstanden sind (§ 91 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO)).
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Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid 1994 ist rechtmäßig und verletzt die Klin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 und 2 FGO. Der Bekl hat bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der Organgesellschaft nach § 7 Gewerbesteuergesetz (GewStG) und damit auch bei der Klin, der Organträgerin, zu Recht den Hinzurechnungsbetrag gemäß § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG um die nach § 10 Abs. 1 AStG abziehbaren Steuern erhöht, obwohl eine Anrechung dieser Steuern auf die Gewerbesteuer nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG nicht erfolgt.
17 
Nach § 7 GewStG ist Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge. Gemäß § 10 Abs. 2 Satz 2 AStG ist der nach dem EStG oder KStG ermittelte Gewinn um einen Hinzurechnungsbetrag zu erhöhen, wenn - wie im Streitfall - die Anteile an einer ausländischen Zwischengesellschaft im Sinne der §§ 7 ff AStG zum Betriebsvermögen eines unbeschränkt Steuerpflichtigen gehören. Nach § 10 Abs. 1 Satz 1 AStG sind die nach § 7 Abs. 1 AStG steuerpflichtigen Einkünfte bei dem unbeschränkt Steuerpflichtigen mit dem Betrag, der sich nach Abzug der Steuern ergibt, die zu Lasten der ausländischen Gesellschaft von diesen Einkünften erhoben worden sind, anzusetzen (Hinzurechnungsbetrag). Gemäß § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG werden auf Antrag des Steuerpflichtigen auf seine Einkommen- oder Körperschaftsteuer, die auf den Hinzurechnungsbetrag entfällt, die Steuern angerechnet, die nach § 10 Abs. 1 AStG abziehbar sind. In diesem Fall ist nach § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG der Hinzurechnungsbetrag um diese Steuern zu erhöhen.
18 
Im Streitfall hat die Klin den Antrag auf Anrechnung der ausländischen Steuern nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG gestellt. Damit erhöht sich der Hinzurechnungsbetrag um diese Steuern gemäß § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG, in der Folge hierzu der Gewinn aus Gewerbebetrieb nach § 10 Abs. 2 Satz 2 AStG, mithin der Gewerbeertrag nach § 7 GewStG.
19 
Nach Auffassung des Senats geht § 12 AStG nach seinem Wortlaut von einem einheitlichen Hinzurechnungsbetrag aus. Er folgt nicht der von Wassermeyer vertretenen Auffassung, wonach der Aufstockungseffekt des § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG auf die Einkommen- und Körperschaftsteuer zu beschränken sei (Wassermeyer in Wassermeyer/Flick/Baumhoff, Außensteuerrecht, Kommentar, 1973/2003, § 12 Randziffer 22 ff, ders. in DStR 1975, 543). Aus § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b und Nr. 2 AStG ergibt sich - entgegen der Ansicht von Wassermeyer (a.a.O.) - nichts Gegenteiliges. Aus der Vorschrift folgt vielmehr, dass der Gesetzgeber in den Fällen, in denen der Hinzurechnungsbetrag nicht einheitlich gestaltet sein sollte, dies ausdrücklich geregelt hat. Eine vergleichbare Regelung findet sich in § 12 AStG nicht. Im übrigen verweist § 12 Abs. 2 AStG auf § 34 c Abs. 1 EStG, der für die Anrechnungsmethode ebenfalls davon ausgeht, dass die anrechenbare ausländische Steuer den Gewinn nicht mindert. Dieser Gewinn geht nach § 7 GewStG in den Gewerbeertrag ein. Der Gesetzgeber hat in Kauf genommen, dass der Vorteil der Anrechnung mit einer Verschlechterung bei der Gewerbesteuer "erkauft" wird (ebenso BMF, BStBl I 1995, Sonderheft Nr. 1, Anlage 1, S. 75; Mencke in Blümich, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Loseblattausgabe, Stand April 2004, § 12 AStG Rz. 16; Mössner in Brezing, Außensteuerrecht, Kommentar, 1991, § 12 Rz. 17; Krabbe in Lademann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz und Nebengesetzen, 4. Auflage, 1997, § 12 Rz. 7).
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Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 FGO abzuweisen.
21 
Die Revision war zuzulassen, da - soweit ersichtlich - die Auswirkung der Erhöhung des Hinzurechnungsbetrags nach § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG auf die Gewerbesteuer noch nicht höchstrichterlich entschieden wurde und die Frage in der Fachliteratur umstritten ist.

Gründe

 
15 
Der Senat konnte ohne mündliche Verhandlung entscheiden, da die Beteiligten damit einverstanden sind (§ 91 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO)).
16 
Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid 1994 ist rechtmäßig und verletzt die Klin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 und 2 FGO. Der Bekl hat bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der Organgesellschaft nach § 7 Gewerbesteuergesetz (GewStG) und damit auch bei der Klin, der Organträgerin, zu Recht den Hinzurechnungsbetrag gemäß § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG um die nach § 10 Abs. 1 AStG abziehbaren Steuern erhöht, obwohl eine Anrechung dieser Steuern auf die Gewerbesteuer nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG nicht erfolgt.
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Nach § 7 GewStG ist Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge. Gemäß § 10 Abs. 2 Satz 2 AStG ist der nach dem EStG oder KStG ermittelte Gewinn um einen Hinzurechnungsbetrag zu erhöhen, wenn - wie im Streitfall - die Anteile an einer ausländischen Zwischengesellschaft im Sinne der §§ 7 ff AStG zum Betriebsvermögen eines unbeschränkt Steuerpflichtigen gehören. Nach § 10 Abs. 1 Satz 1 AStG sind die nach § 7 Abs. 1 AStG steuerpflichtigen Einkünfte bei dem unbeschränkt Steuerpflichtigen mit dem Betrag, der sich nach Abzug der Steuern ergibt, die zu Lasten der ausländischen Gesellschaft von diesen Einkünften erhoben worden sind, anzusetzen (Hinzurechnungsbetrag). Gemäß § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG werden auf Antrag des Steuerpflichtigen auf seine Einkommen- oder Körperschaftsteuer, die auf den Hinzurechnungsbetrag entfällt, die Steuern angerechnet, die nach § 10 Abs. 1 AStG abziehbar sind. In diesem Fall ist nach § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG der Hinzurechnungsbetrag um diese Steuern zu erhöhen.
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Im Streitfall hat die Klin den Antrag auf Anrechnung der ausländischen Steuern nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG gestellt. Damit erhöht sich der Hinzurechnungsbetrag um diese Steuern gemäß § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG, in der Folge hierzu der Gewinn aus Gewerbebetrieb nach § 10 Abs. 2 Satz 2 AStG, mithin der Gewerbeertrag nach § 7 GewStG.
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Nach Auffassung des Senats geht § 12 AStG nach seinem Wortlaut von einem einheitlichen Hinzurechnungsbetrag aus. Er folgt nicht der von Wassermeyer vertretenen Auffassung, wonach der Aufstockungseffekt des § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG auf die Einkommen- und Körperschaftsteuer zu beschränken sei (Wassermeyer in Wassermeyer/Flick/Baumhoff, Außensteuerrecht, Kommentar, 1973/2003, § 12 Randziffer 22 ff, ders. in DStR 1975, 543). Aus § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b und Nr. 2 AStG ergibt sich - entgegen der Ansicht von Wassermeyer (a.a.O.) - nichts Gegenteiliges. Aus der Vorschrift folgt vielmehr, dass der Gesetzgeber in den Fällen, in denen der Hinzurechnungsbetrag nicht einheitlich gestaltet sein sollte, dies ausdrücklich geregelt hat. Eine vergleichbare Regelung findet sich in § 12 AStG nicht. Im übrigen verweist § 12 Abs. 2 AStG auf § 34 c Abs. 1 EStG, der für die Anrechnungsmethode ebenfalls davon ausgeht, dass die anrechenbare ausländische Steuer den Gewinn nicht mindert. Dieser Gewinn geht nach § 7 GewStG in den Gewerbeertrag ein. Der Gesetzgeber hat in Kauf genommen, dass der Vorteil der Anrechnung mit einer Verschlechterung bei der Gewerbesteuer "erkauft" wird (ebenso BMF, BStBl I 1995, Sonderheft Nr. 1, Anlage 1, S. 75; Mencke in Blümich, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Loseblattausgabe, Stand April 2004, § 12 AStG Rz. 16; Mössner in Brezing, Außensteuerrecht, Kommentar, 1991, § 12 Rz. 17; Krabbe in Lademann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz und Nebengesetzen, 4. Auflage, 1997, § 12 Rz. 7).
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Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 FGO abzuweisen.
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Die Revision war zuzulassen, da - soweit ersichtlich - die Auswirkung der Erhöhung des Hinzurechnungsbetrags nach § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG auf die Gewerbesteuer noch nicht höchstrichterlich entschieden wurde und die Frage in der Fachliteratur umstritten ist.

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