Urteil vom Verwaltungsgericht Freiburg - 4 K 374/06

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand

Die Klägerin wendet sich gegen die teilweise Rücknahme einer Bescheinigung für Steuervergünstigungen bei Gebäuden in städtebaulichen Sanierungs- und Entwicklungsgebieten nach § 7h Abs. 2 EStG.

Die Klägerin schloss mit der Beklagten am 28.03.2001 einen Kaufvertrag über zukünftiges Teileigentum an einem Grundstück, welches sich innerhalb des förmlich festgelegten Sanierungsgebietes "K./Z.-hof" befindet. In diesem Vertrag heißt es in § 2 Nr. 1: "Der Kaufpreis beträgt für das Sondereigentum und den Miteigentumsanteil 1.400.000,-- DM." In § 2 Nr. 2 Abs. 1 ist geregelt, dass der Kaufpreis "in Höhe von 849.493,-- DM" am Tag der tatsächlichen Übergabe zu zahlen ist. Nach § 2 Nr. 2 Abs. 3 wird "Der Restkaufpreis in Höhe von 550.507,-- DM ... dem Käufer bis zum Eintritt der jeweiligen Fälligkeitstermine ... gem. § 6 der dieser Urkunde als Anlage beigefügten Fördermittelvereinbarung gewährten Fördermittel, in entsprechender Höhe zinslos gestundet. Der dem jeweilig fälligen Teilbetrag der Fördermittel der Höhe nach entsprechende Teilbetrag des Kaufpreises wird jeweils im Zeitpunkt der Fälligkeit des jeweiligen Teilbetrags der Fördermittel mit diesem verrechnet."

Die als Anlage zu diesem Kaufvertrag zuvor geschlossene Vereinbarung zwischen der Klägerin und der Beklagten vom 22.03.2001 über die Durchführung von Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen durch die Klägerin regelt in § 4 u. a., dass die Klägerin die Kosten der Modernisierungsmaßnahmen übernimmt (Abs. 1), dass die Beklagte sich an den Kosten durch Gewährung eines Kostenerstattungsbetrags in Höhe von insgesamt 550.507,-- DM beteiligt und dass dieser Kostenerstattungsbetrag bei Kostenunterschreitung anteilig gekürzt, dieser Zuschuss bei Kostenüberschreitung jedoch nicht erhöht wird (Abs. 2). In § 6 dieser Vereinbarung ist die Fälligkeit der Fördermittel (Kostenerstattungsbetrag) in drei Stufen von 40 %, 40 % und 20 % je nach Fortschritt der baulichen Maßnahmen geregelt.

Am 18.12.2002 schlossen die Parteien einen weiteren als Anlage zur Auflassung genommenen und als "Vertrag zur Abwicklung des notariellen Kaufvertrags" bezeichneten Vergleich. In dessen Präambel heißt es: "Zwischen den Parteien besteht Uneinigkeit ... hinsichtlich im Vertrag vereinbarter Werkleistungen ..., Schäden, welche den Käufern im Zuge der Vertragsabwicklung entstanden sind und über die Kaufpreisfälligkeit und Begleichung. ... Mit der Erfüllung dieses Vergleichs sind alle Forderungen zwischen den Parteien abgegolten, sofern sie bis heute in der Korrespondenz der Parteien geltend gemacht wurden und nicht in dieser Urkunde ausdrücklich vorbehalten sind". § 6 des Vergleichs lautet: "Der Kaufpreis beträgt DM 849.493,00 ... ."

Die Klägerin führte die von ihr vereinbarungsgemäß durchzuführenden Maßnahmen durch. Diese wurden anschließend abgerechnet.

Mit Datum vom 26.03.2003 erteilte die Beklagte der Klägerin eine Bescheinigung im Sinne des § 7h EStG. Darin wurde unter anderem bescheinigt, dass die Klägerin Aufwendungen von 746.553,30 EUR ohne Mehrwertsteuer tätigte, und die Feststellung getroffen, dass das zu sanierende Gebäude in einem durch Sanierungssatzung förmlich festgelegten Sanierungsgebiet belegen ist, die Maßnahmen, die der Erhaltung und Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines Gebäudes dienen, das wegen seiner städtebaulichen Bedeutung erhaltenswert ist, durchgeführt wurden, und dass der Durchführung der Maßnahme eine Vereinbarung zwischen der Klägerin und der Gemeinde zugrunde lag. Ferner wurde darin festgestellt, dass für diese Maßnahmen keine Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln gewährt werden.

Mit Schreiben vom 07.10.2003 wies das Finanzamt K. die Beklagte darauf hin, dass zwischen der Beklagten und der Klägerin ein Kostenerstattungsbetrag (Zuschuss) in Höhe von 550.507,-- DM zugunsten der Klägerin vereinbart worden sei, was im Gegensatz zum Inhalt der Bescheinigung vom 26.03.2003 stehe, wonach kein Zuschuss gewährt worden sei. Die Beklagte wurde um Stellungnahme gebeten.

Mit Schreiben vom 23.10.2003 bekräftigte die Beklagte gegenüber dem Finanzamt K. ihre Auffassung, dass ein Zuschuss nicht gewährt worden und die Bescheinigung mithin korrekt sei. Am 10.12.2003 gab es eine Besprechung, an der jeweils Vertreter der Klägerin, der Beklagten und des Finanzamts K. teilnahmen. Am 17.12.2003 teilte die Beklagte mit, es hätten sich verschiedene Fragen hinsichtlich der Bescheinigung vom 26.03.2003 ergeben, die interner Prüfung bedürften.

Mit Bescheid vom 15.11.2004 hob die Beklagte die Bescheinigung vom 26.03.2003 insoweit auf, als darin bescheinigt wird, dass für die Maßnahmen aus öffentlichen Mitteln keine Zuschüsse gewährt werden. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt: Die Entscheidung beruhe auf § 48 LVwVfG. Für die Baumaßnahme würden Mittel aus dem Landessanierungsprogramm "K./Z.-hof" in Anspruch genommen. Nach dem Kaufvertrag vom 28.03.2001 und der Instandsetzungs- und Modernisierungsvereinbarung vom 22.03.2001 würden diese Mittel auf den Kaufpreis angerechnet und kämen so der Klägerin zugute. Der spätere Vertrag zur Abwicklung des notariellen Kaufvertrags vom 18.12.2002 habe daran nichts geändert. Die Höhe des Kaufpreises sei nicht Gegenstand dieses Vertrags gewesen. Daran ändere auch der § 6 dieses Vertrags nichts. Soweit der Kaufpreis dort mit 849.493,-- DM angegeben sei, sei damit nur der Betrag gemeint, der von der Klägerin noch zu zahlen gewesen sei. Die Jahresfrist des § 48 Abs. 4 LVwVfG sei noch nicht abgelaufen, weil die Frist erst nach Ablauf der rechtlichen Prüfung zu laufen begonnen habe.

Am 02.12.2004 erhob die Klägerin hiergegen Widerspruch. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus: Der Kaufvertrag vom 28.03.2001 sei nichtig. Die Beklagte selbst habe sich auf die Nichtigkeit einer Regelung über die Kaufpreisfinanzierung, mit der jeder Grundstückskaufvertrag stehe oder falle, berufen. Des weiteren seien die Baumaßnahmen vor Eigentumsübergang am 18.12.2002 bereits abgeschlossen gewesen und der Vertrag mit Blick auf seinen § 1 Abs. 4 gegenstandslos. Auch die Voraussetzungen der Städtebauförderungsrichtlinien, die eine Drittförderung voraussetzten, seien nicht erfüllt. Die Beklagte selbst habe früher immer behauptet, es seien nie Fördermittel für die betreffende Baumaßnahme beantragt worden. Später habe man sich in einem Vergleichsvertrag am 18.12.2002 auf einen geringeren Kaufpreis von nur 849.493,-- DM anstelle des ursprünglich vereinbarten Kaufpreises von 1.400.000,-- DM, der dem Wert des Kaufobjekts in keiner Weise entsprochen habe, geeinigt. Die Rücknahme der Bescheinigung vom 26.03.2003 scheitere auch an der Jahresfrist des § 48 Abs. 4 LVwVfG und verletze den Vertrauensschutz gemäß § 48 Abs. 2 LVwVfG sowie die eingegangenen vertraglichen Bindungen. Fürsorglich werde darauf hingewiesen, dass die Rücknahme die Beklagte gemäß § 48 Abs. 3 LVwVfG zu Schadensersatz in Höhe von 150.000,-- DM verpflichte.

Am 08.02.2006 hat die Klägerin unter dem Aktenzeichen 4 K 374/06 (Untätigkeits-)Klage erhoben.

Mit Datum vom 13.03.2006 stellte die Beklagte eine weitere Bescheinigung im Sinne von § 7h Abs. 2 EStG aus, wonach der Klägerin Zuschüsse in Höhe von 281.469,75 EUR (= 550.507,-- DM) im Wege der Verrechnung geleistet worden seien. Am 28.03.2006 erhob die Klägerin dagegen Widerspruch, der mit Widerspruchsbescheid der Beklagten vom 03.05.2006 zurückgewiesen wurde.

Am 15.05.2006 hat die Klägerin hiergegen unter dem Aktenzeichen 4 K 946/06 Klage erhoben.

In der mündlichen Verhandlung hat die Kammer die beiden Verfahren 4 K 374/06 und 4 K 946/06 durch Beschluss zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung unter dem (gemeinsamen) Aktenzeichen 4 K 374/06 verbunden.

Zur Begründung ihrer Klage führt die Klägerin im Wesentlichen aus: Die Teilaufhebung der Bescheinigung vom 26.03.2003 mit Bescheid vom 15.11.2004 sowie die Ausstellung der Bescheinigung vom 13.03.2006 seien rechtswidrig und verletzten sie in ihren Rechten. Tatsächlich habe sie für die ausgeführten Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen keine Zuschüsse erhalten. Angesichts des Wortlautes des § 1 Abs. 4 der Vereinbarung über die Durchführung von Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen vom 22.03.2001 ("diese Vereinbarung wird gültig, wenn die Voraussetzungen für den Eigentumsübergang vorliegen") sei die vertragliche Regelung über die Förderung gegenstandslos, da die Baumaßnahmen zum Zeitpunkt der Auflassung am 18.12.2002 und der Eintragung am 14.03.2003 bereits abgeschlossen gewesen seien. Außerdem sei der Kaufvertrag vom 28.03.2001 nichtig. Darauf habe sich die Beklagte mit Schreiben vom 21.08.2002 selbst berufen. Erst mit dem Vergleichsvertrag vom 18.12.2002 sei eine Rechtsgrundlage geschaffen worden. Jedenfalls sei durch den Vergleichsvertrag der Kaufpreis gegenüber dem Kaufvertrag vom 28.03.2001 von 1.400.000,-- DM auf 849.493,-- DM, also um 550.507,-- DM, vermindert worden. § 6 des Vergleichs, der die Formulierung enthalte "Der Kaufpreis beträgt DM 849.493", sei hinsichtlich der Regelung des Kaufpreises abschließend. Außerdem sei der Präambel des Vergleichs zu entnehmen, dass mit der Vereinbarung "alle Forderungen zwischen den Parteien abgegolten, sofern sie ... in der Korrespondenz der Parteien geltend gemacht ... und nicht ... ausdrücklich vorbehalten" worden seien, worunter auch der Kaufpreis als solcher zu fassen sei. Diese Auffassung werde auch bestätigt durch ein Schreiben der Beklagten vom 03.12.2003, in welchem ihr (der Klägerin) die Entscheidung des Gemeinderats über einen Kaufpreisnachlass mitgeteilt worden sei. Schließlich sei eine Reduzierung des Kaufpreises um 550.507,-- DM auch deshalb plausibel, weil ein Millionenschaden im Raum gestanden habe, den die Beklagte verschuldet habe. Auch die Voraussetzungen für eine Förderung nach den Städtebauförderungsrichtlinien seien nicht erfüllt, weil nicht sichergestellt sei, dass die für den Zuwendungsempfänger maßgebenden Bestimmungen dem Dritten auferlegt würden und die Regelungen über die Rückförderung und Verzinsung anwendbar seien, was nach den Städtebauförderungsrichtlinien (RdNr. 4) vorausgesetzt werde. Die angefochtene Teilaufhebung der Bescheinigung verstoße auch gegen § 48 LVwVfG. Die Jahresfrist des § 48 Abs. 4 LVwVfG sei am 15.11.2004 abgelaufen gewesen. Kenntnis von Tatsachen, welche die Rücknahme rechtfertigten, habe die Beklagte bereits mit dem Schreiben der Finanzbehörde vom 07.10.2003, in welchem diese die relevanten Rechtsinformationen erteilt habe, erhalten. Außerdem sei ein Vertrauenstatbestand im Sinne des § 48 Abs. 2 LVwVfG geschaffen worden hinsichtlich der Tatsache, dass die Beklagte (für sich) keine Fördermittel in Anspruch nehme. Auch § 7h Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG finde keine Anwendung, da nach dessen Wortlaut ein Zuschuss nach Ausstellung der Bescheinigung habe gewährt werden müssen. Zum einen seien schon keine Fördermittel geflossen, zum anderen seien die Fälligkeitstermine für die Fördermittel nach § 6 der Vereinbarung über die Durchführung von Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen vom 22.03.2001 allesamt vor Ausstellung der Bescheinigung gewesen.

Die Klägerin beantragt,

die Bescheide der Beklagten vom 15.11.2004 und vom 13.03.2006 sowie deren Widerspruchsbescheid vom 03.05.2006 aufzuheben.

Die Beklagte beantragt

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung führt die Beklagte im Wesentlichen aus: Bei der Bescheinigung vom 28.03.2003 handele es sich um eine reine Wissensmitteilung ohne Verwaltungsaktsqualität im Sinne des § 35 LVwVfG. Der Inhalt der Bescheinigung sei dahingehend zu interpretieren, dass es sich lediglich um eine Beschreibung der zum Ausstellungszeitpunkt gegebenen Sachlage gehandelt habe, über künftige Zuschüsse aber keine Aussage getroffen worden sei. Nach der Gewährung von Fördermitteln durch die Beklagte sei die Bescheinigung falsch gewesen und habe ohne Weiteres berichtigt werden dürfen. Die Bescheinigung der Gemeinde stelle keinen das Finanzamt bindenden Grundlagenbescheid dar. Selbst wenn es sich bei der Bescheinigung um einen Verwaltungsakt handele, sei dieser aber aufzuheben gewesen, da er rechtswidrig gewesen sei und die Rücknahmevoraussetzungen vorgelegen hätten. Die Klägerin habe tatsächlich von ihr (der Beklagten) Zuschüsse erhalten. Dies sei durch die Bereitstellung von Fördermitteln geschehen, welche sie der Klägerin durch Verrechnung mit dem Kaufpreis gewährt habe. Gemäß § 2 des Kaufvertrags vom 28.03.2001 in Verbindung mit den §§ 4 und 6 der Vereinbarung über die Durchführung von Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen vom 22.03.2001 seien Fördermittel von ihr an die Klägerin zu leisten und mit dem Restkaufpreis zu verrechnen gewesen. Nachdem sie früher gemeint habe, die Förderung der Klägerin sei von der Zuteilung von Fördergeldern des Landes an sie (die Beklagte) abhängig, sei sie nunmehr der Auffassung, die Fördermittel seien allein aufgrund der Vereinbarung über die Durchführung von Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen vom 22.03.2001 von ihr an die Klägerin geleistet worden, unabhängig von einer Mittelgewährung des Landes. Der sich aus den Gesamtkosten der Baumaßnahmen in Höhe von 728.665,87 EUR ergebende Kostenerstattungsbetrag betrage danach 281.469,75 EUR (550.507,-- DM). Diese Förderung sei inzwischen fällig geworden, die Verrechnungswirkung sei damit eingetreten und ein öffentlicher Zuschuss in dieser Höhe erbracht worden. Der Kaufvertrag vom 28.03.2001 sei keinesfalls nichtig. Lediglich hinsichtlich der Vereinbarung in § 3 des Vertrages sei aufgrund § 88 GemO die Unwirksamkeit nur dieser Klausel gegeben. Die Wirksamkeit des Kaufvertrages im Übrigen ergebe sich u. a. aufgrund der salvatorischen Klausel in § 8 des Vertrags. Der im Kaufvertrag vereinbarte Kaufpreis sei auch nicht durch den Vergleich vom 18.12.2002 modifiziert worden. Der Vergleich vom 18.12.2002 regele, wie aus der Überschrift und der Präambel ersichtlich sei, lediglich die Beilegung von Meinungsverschiedenheiten über die "Abwicklung des … Kaufvertrages hinsichtlich in dem Vertrag vereinbarter Werkleistungen und deren mängelfreier Ausführung, der Kaufsache selbst, Schäden, welche im Zuge der Vertragsabwicklung entstanden sind, und über die Kaufpreisfälligkeit und dessen Begleichung". Nicht Gegenstand der Vereinbarung sei die Frage der Höhe des Kaufpreises. Der Wortlaut des § 6 des Vergleichsvertrags, wonach der Kaufpreis 849.493,-- DM betrage, beruhe auf einer Formulierungsungenauigkeit. Gemeint sei insofern lediglich der Teil des Kaufpreises, der nach dem Kaufvertrag von der Klägerin als Käuferin selbst unmittelbar an sie (die Beklagte) als Verkäuferin zu erbringen gewesen sei. Bei Anwendung allgemeiner Auslegungsregeln sei dies unzweifelhaft. Nachdem sie ursprünglich der Auffassung gewesen sei, dass die Bescheinigung vom 26.03.2003 gemäß § 48 LVwVfG aufzuheben sei, stelle sie sich nun auf den Standpunkt, dass die Regelung in § 7 Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG für die Aufhebung einer Bescheinigung nach § 7 Abs. 2 EStG gegenüber § 48 LVwVfG spezieller und deshalb im vorliegenden Fall anzuwenden sei.

Dem Gericht liegen die einschlägigen Akten des Bauamts der Beklagten (1 Heft) vor. Der Inhalt dieser Akten sowie der Gerichtsakten 4 K 374/06 und 4 K 946/06 war Gegenstand der mündlichen Verhandlung; hierauf wird ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zulässig.

1. Der Verwaltungsrechtsweg ist nach § 40 Abs. 1 Satz 1 VwGO gegeben. Insbesondere handelt es sich bei der Klage gegen die Rücknahme einer Bescheinigung nach § 7 Abs. 2 EStG um eine öffentlich-rechtliche Streitigkeit nicht verfassungsrechtlicher Art, die nicht durch Bundesgesetz einem anderen Gericht ausdrücklich zugewiesen ist ( BFH, Urteil vom 21.08.2001 - IX R 20/99 -, BFH/NV 2002, 105 = DB 2001, 2587, und Beschluss vom 20.06.2005 - IX B 146/04 -; vgl. auch BVerwG, Beschluss vom 08.06.2005 - 10 B 31/05 - BFH/NV 2006, Beil. 1, 100; VGH Bad.-Württ., Urteil vom 05.04.2007 - 8 S 2090/06 - ).

2. Die Klage stellt auch eine zulässige Anfechtungsklage dar. Die Bescheinigung nach § 7 Abs. 2 EStG stellt ohne Zweifel einen Verwaltungsakt im Sinne von § 35 LVwVfG dar, wie sich (u. a.) aus den Ausführungen im nachfolgenden Absatz ( I.3. ) über die Bindungswirkung einer solchen Bescheinigung gegenüber den Finanzbehörden ergibt. Damit sind sowohl der Bescheid vom 26.03.2003 als auch der (Änderungs-)Bescheid vom 13.03.2006 (in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 03.05.2006) Verwaltungsakte. Als actus contrarius gilt das auch für den Bescheid vom 15.11.2004, mit dem die Bescheinigung vom 26.03.2003 hinsichtlich des Ausspruchs über die Zuschussgewährung zurückgenommen wurde.

3. Die Klägerin besitzt auch ein Rechtsschutzinteresse für die vorliegende Klage. Dieses könnte zwar fraglich sein, wenn Bescheinigungen nach § 7h Abs. 2 EStG keine Bindungswirkung gegenüber den Finanzbehörden hätten. Denn ohne eine solche Bindungswirkung könnte sich die Frage stellen, was die Klägerin im Fall eines Obsiegens gewonnen hätte. Allerdings ist es in der Rechtsprechung inzwischen geklärt, dass Bescheinigungen nach § 7h Abs. 2 ESTG grundsätzlich Bindungswirkung entfalten und einen Grundlagenbescheid im Sinne der §§ 171 Abs. 10 und 175 Abs. 1 AO darstellen ( vgl. u. a. BFH, Urteil vom 22.09.2005 - IX R 13/04 -, BFH/NV 2006, 284 = DB 2006, 2497, und BVerwG, Beschluss vom 08.06.2005, a.a.O.; Schmidt, Einkommensteuergesetz, 26. Aufl. 2007, § 7h RdNr. 5 ). Nicht abschließend geklärt ist jedoch der Umfang der Bindungswirkung ( vgl. BFH, Urteil vom 21.08.2001 - IX R 20/99 -, BFH/NV 2002, 105 = DB 2001, 2587; FG Sachsen, Urteil vom 07.02.2007 - 6 K 2076/06-; Schmidt, a.a.O. ), insbesondere ist eine Formulierung des Bundesverwaltungsgerichts ( im Beschluss vom 08.06.2005, a.a.O .) geeignet, den Eindruck zu erwecken, als bezöge sich die Bindungswirkung nur auf die Feststellungen nach § 7h Abs. 2 Satz 1 EStG und nicht auch auf die von Satz 2 dieser Vorschrift und damit nicht auf die Angaben über die Zuschüsse und deren Höhe in der Bescheinigung ( i. Ü. auch Schmidt, a.a.O. ). Andererseits gehen die Richtlinien des Bundesministers der Finanzen zum Einkommensteuergesetz - EStR - wohl auch von einer Bindungswirkung hinsichtlich der Angaben über die Zuschussgewährung in einer Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG aus ( vgl. EStR 7h IV; siehe hierzu auch BFH, Urteil vom 22.09.2005, a.a.O. ). Dafür spricht auch das Vorgehen des Finanzamts K. im vorliegenden Fall, das den Weg der ( nach EStR 7h IV ) vorgeschriebenen Remonstration gegenüber der Beklagten gegangen ist.

Letztlich kann die Kammer diese Fragen nach dem Umfang der Bindungswirkung der Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG hier jedoch offen lassen. Denn selbst bei insoweit fehlender Bindungswirkung wäre ein Rechtsschutzinteresse wohl zu bejahen, weil die Bescheinigung immerhin eine erhebliche Indizwirkung (einen Rechtsschein) entfaltet und das Finanzamt K. sich offenbar an die Angaben in der Bescheinigung gebunden fühlt. Das dürfte erst recht gelten, wenn diese Bescheinigung einer Rechtmäßigkeitskontrolle in einem gerichtlichen Verfahren unterzogen worden ist.

4. Die Klage scheitert auch nicht an einem fehlenden Vorverfahren. Das gilt ohne Weiteres für die Klage gegen den Bescheid vom 13.03.2006, dem ein Vorverfahren vorausgegangen ist, das mit einem förmlichen Widerspruchsbescheid endete. Zulässig ist aber auch die Klage gegen den Bescheid vom 15.11.2004. Gegen diesen Bescheid hat die Klägerin form- und fristgemäß Widerspruch erhoben, über den die Beklagte bis heute nicht entschieden hat. Unter diesen Umstände durfte die Klägerin auch ohne ordnungsgemäßen Abschluss des Vorverfahrens nach § 75 Abs. 1 VwGO Klage erheben.

II.

Die Klage ist jedoch nicht begründet. Die Bescheide der Beklagten vom 15.11.2004 und vom 13.03.2006 sowie deren Widerspruchsbescheid vom 03.05.2006 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin daher nicht in ihren Rechten ( § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO ).

1. Bescheid der Beklagten vom 15.11.2004

1.1 Die Teilrücknahme der Bescheinigung vom 26.03.2003 im angefochtenen Bescheid der Beklagten vom 15.11.2004 beruht auf § 48 LVwVfG. Diese (allgemeine) Vorschrift wird hier nicht verdrängt durch die Spezialvorschrift in § 7 Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG. Denn § 7 Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG regelt nach seinem klaren Wortlaut nur den Fall, dass Zuschüsse nach Ausstellung der Bescheinigung gewährt wurden. Die Zuschüsse sind hier aber bereits vor der Ausstellung der Bescheinigung vom 26.03.2003 gewährt worden. Das gilt jedenfalls gemäß § 6 Abs. 1 der Vereinbarung über die Durchführung von Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen vom 22.03.2001 (im Folg.: Modernisierungsvereinbarung vom 22.03.2001) für die ersten 80 % der Kostenbeteiligung der Beklagten an den Baukosten der Klägerin, da die Baumaßnahmen auf der Grundlage des eigenen Vortrags der Klägerin bereits im März 2003 vollendet waren. Das gilt aber im Ergebnis auch für die restlichen 20 %. Denn der Teil des Kaufpreises, der der Höhe der Kostenerstattung von Seiten der Beklagten von 550.507,-- DM entspricht, ist der Klägerin im Rechtssinn bereits mit Abschluss des notariellen Grundstückskaufvertrags vom 28.03.2001 "gewährt" worden, indem dieser Betrag nach § 2 Nr. 2 Abs. 3 des Kaufvertrags zunächst solange gestundet wurde, bis die einzelnen Raten fällig geworden sind, und indem diese Raten im Zeitpunkt ihrer Fälligkeit gleichzeitig mit dem Kaufpreis verrechnet worden sind. Die Lücke, die dadurch entsteht, dass § 7 Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG den Fall der Rücknahme einer von Anfang an (rechtswidrigen) Bescheinigung über die Zuschussgewährung nach § 7h Abs. 2 Satz 2, 1. Halbsatz EStG nicht erfasst, wird (wie in zahlreichen anderen Rechtsgebieten) durch die Anwendung von § 48 LVwVfG geschlossen ( vgl. zu einem solchen Anwendungsfall VGH Bad.-Württ., Urteil vom 05.04.2007, a.a.O.; siehe auch VG Stuttgart, Urteil vom 10.03.2005 - 2 K 1920/03 - ).

1.2 Soweit die Bescheinigung vom 26.03.2003 die Aussage enthält, dass der Klägerin keine Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln für die durchgeführten Baumaßnahmen gewährt wurden, ist sie rechtswidrig, so dass der Anwendungsbereich des § 48 LVwVfG eröffnet ist. Denn die Klägerin hat solche Zuschüsse (aus Sanierungs- und Entwicklungsförderungsmitteln) im Sinne von § 7 Abs. 2 Satz 2 EStG erhalten. Das ergibt sich aus den §§ 4 und 6 der Modernisierungsvereinbarung vom 22.03.2001. Die dort geregelte Kostenbeteiligung der Beklagten wird von den Beteiligten selbst in den verschiedenen Vertragswerken als Zuschuss, Fördermittel oder Zuwendung bezeichnet wird ( vgl. §§ 1 Abs. 3, 4 Abs. 2, Unter-Abs. 3, 6 Abs. 1, 8, 10 Abs. 2 der Modernisierungsvereinbarung vom 22.03.2001 bzw. § 2 Nr. 2 Abs. 3 des notariellen Grundstückskaufvertrags vom 28.03.2001 ). Sie diente auch allein der Instandsetzung und Modernisierung des von der Klägerin erworbenen Eigentums und damit einer Maßnahme im Sinne der §§ 177 BauGB und 7h Abs. 1 EStG. Diese Kostenbeteiligung ist danach ohne Zweifel als Zuschuss im Sinne von § 7h Abs. 2 Satz 2 EStG zu qualifizieren. Dass in dieser Vorschrift die Rede ist von Zuschüssen aus Sanierungs- und Entwicklungsförderungsmitteln, hat - entgegen der Auffassung der Klägerin - nicht die Bedeutung, dass diese Zuschüsse in allen Punkten den Anforderungen der (verwaltungsinternen) Richtlinien über die Städtebauförderung entsprechen müssten und dass die für die Ausstellung der Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG zuständige Gemeinde ihrerseits nachweisen müsste, dass von ihr erbrachte Zuschüsse zu den Kosten von Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen im Sinne von § 7h Abs. 1 EStG nach Maßgabe der Städtebauförderungsrichtlinien aus staatlichen Quellen refinanziert werden (können). Die Einschränkung des Zuschussbegriffs in § 7h Abs. 2 Satz 2 EStG durch die Worte "aus Sanierungs- und Entwicklungsförderungsmitteln" soll lediglich sicherstellen, dass die Zuschüsse - wie im vorliegenden Fall - nicht zu anderen Zwecken geleistet werden als den in § 7h Abs. 1 EStG bezeichneten. Eine andere Auslegung wäre mit dem von § 7h EStG insgesamt verfolgten Sinn und Zweck nicht zu vereinbaren. Dieser Sinn besteht darin, private Investitionen für Maßnahmen nach § 177 BauGB steuerlich zu begünstigen. Es ist nicht Sinn und Zweck von § 7h EStG, auch solche Investitionen zu begünstigen, für die der Private per saldo keine Aufwendungen erbracht hat, weil sie letzten Endes aus dem öffentlichen Haushalt finanziert wurden. Ob die aufgewendeten öffentlichen Mittel letztlich zu Lasten des Staats- oder des Gemeindehaushalts gehen, ist nach diesem Sinn und Zweck von § 7h EStG unbeachtlich. Aus diesem Grund kommt es auf die von der Klägerin erörterte Frage, ob das Regierungspräsidium Freiburg die von der Beklagten erbrachten Zuschüssen zu den Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen der Klägerin als Sanierungsmittel im Sinne der Städtebauförderungsrichtlinien anerkannt und der Beklagten deshalb wieder erstattet hat, hier nicht an.

Die Zuschussgewährung hat (in Bezug auf den Grund, die Höhe und die Fälligkeit) ihre rechtliche Grundlage allein in der Modernisierungsvereinbarung der Beteiligen vom 22.03.2001 und nicht etwa in dem notariellen Grundstückskaufvertrag vom 28.03.2001. Dort (in dem Grundstückskaufvertrag) ist vielmehr nur geregelt, wie die Zuschüsse geleistet werden, nämlich durch Verrechnung auf den Kaufpreis. Deshalb sind alle Überlegungen der Klägerin zur Rechtswirksamkeit bzw. -unwirksamkeit des Grundstückskaufvertrags, seiner angeblichen Modifizierung durch einen zwischen den Beteiligten geschlossenen Vergleich usw., hier ohne Bedeutung. Die Frage, ob die durch die Modernisierungsvereinbarung vom 22.03.2001 bewilligten Zuschüsse der Klägerin auch tatsächlich zugute gekommen sind oder ob die Beklagte sie der Klägerin vorenthalten hat, ist nicht Gegenstand dieses Rechtsstreits (kann angesichts der tatsächlich erfolgten Verrechnung auf den Kaufpreis entsprechend § 2 des notariellen Grundstückskaufvertrags vom 28.03.2001 und der dadurch bewirkten Reduzierung des vereinbarten Kaufpreises von 1.400.000,-- DM um 550.507,-- DM auf den von der Klägerin am Ende noch zu zahlenden Restkaufpreis in Höhe von 849.493,-- DM aber auch nicht wirklich streitig sein). Sollte die Klägerin insoweit noch (bislang nicht erfüllte) Ansprüche gegen die Beklagte aus der Modernisierungsvereinbarung vom 22.03.2001 haben, müsste sie diese selbständig (in einem anderen Verfahren) geltend machen.

1.3 Der im angefochtenen Bescheid vom 15.11.2004 erfolgten (Teil-)Rücknahme der Bescheinigung vom 26.03.2003 steht auch die Regelung in § 48 Abs. 2 LVwVfG über den Vertrauensschutz des (durch den zurückgenommenen Verwaltungsakt) Begünstigten nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift darf ein rechtswidriger Verwaltungsakt, der eine einmalige oder laufende Geldleistung oder teilbare Sachleistung gewährt oder hierfür Voraussetzung ist, nicht zurückgenommen werden, soweit der Begünstigte auf den Bestand des Verwaltungsakts vertraut hat und sein Vertrauen unter Abwägung mit dem öffentlichen Interesse an einer Rücknahme schutzwürdig ist. Die Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG vom 26.03.203 ist als Grundlage für eine bezifferbare Steuervergünstigung Voraussetzung für Geldleistungen im Sinne des § 48 Abs. 2 Satz LVwVfG gewesen ( VGH Bad.-Württ., Urteil vom 05.04.2007, a.a.O. ). Das Vertrauen der Klägerin in den Fortbestand dieser Bescheinigung war aber bereits deshalb nicht schutzwürdig, weil sie - nach ihrem eigenen Vortrag - nach ihrem Erlass keine relevanten Investitionen im Vertrauen auf die hierdurch erlangte Rechtsposition (mehr) vorgenommen hat. Soweit die Klägerin Investitionen (in die Instandsetzung und Modernisierung des erworbenen Objekts) getätigt hat, für die ein Vertrauensschutz in Anspruch genommen werden könnte, erfolgten diese vor Erteilung der Bescheinigung vom 26.03.2003. Darüber hinaus verhinderte auch das Verhalten der Finanzverwaltung, die Bescheinigung der Beklagten vom 26.03.2003 nicht uneingeschränkt anzuerkennen, gegen die ihr innewohnende (Teil-)Rechtswidrigkeit vielmehr zu remonstrieren und der Klägerin die damit verbundene Steuervergünstigung, die erst den relevanten Geldvorteil bewirkt hätte, bis zur Klärung der Rechtmäßigkeit dieser Bescheinigung vorzuenthalten, dass die Klägerin ein schutzwürdiges Vertrauen in den Bestand und die (positiven) Folgen der Bescheinigung vom 26.03.2003 entwickeln konnte. Ohne dass ein Vertrauen in einen begünstigenden Verwaltungsakt jedoch betätigt wurde bzw. ohne dass im Vertrauen auf den rechtswidrigen Verwaltungsakt Dispositionen getätigt wurden, kommt ein Vertrauensschutz nach § 48 Abs. 2 LVwVfG nicht Betracht ( vgl. Kopp/Ramsauer, VwVfG, 9. Aufl. 2005, § 48 RdNrn. 94 und 96 f. m.w.N. ).

Ob daneben ein Vertrauensschutz, wenn er denn anzunehmen wäre, auch deshalb nach § 48 Abs. 2 Satz 3 Nr. 3 LVwVfG entfallen ist, weil die (im gesamten Verfahren rechtskundig vertretene) Klägerin die (Teil-)Rechtswidrigkeit der Bescheinigung vom 26.03.2003 kannte oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht kannte, kann damit hier dahingestellt bleiben.

1.4 Eine (Teil-)Rücknahme der Bescheinigung vom 26.03.2003 war hier auch noch nicht wegen des Ablaufs der Frist nach § 48 Abs. 4 LVwVfG ausgeschlossen. Nach dieser Vorschrift ist die Rücknahme (abgesehen von dem hier offensichtlich nicht vorliegenden Fall des § 48 Abs. 2 Satz 3 Nr. 1 LVwVfG) nur innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt zulässig, in dem die zuständige Behörde von den Tatsachen, welche die Rücknahme rechtfertigen, Kenntnis erlangt hat. Nach Sinn und Zweck der Regelung handelt es sich um eine Entscheidungsfrist, die (erst) mit dem Zeitpunkt der Entscheidungsreife, das heißt mit dem Zeitpunkt, in dem die Behörde die volle (positive) (Er-)Kenntnis der Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts erlangt hat, und nicht bereits mit Bekanntwerden aller Tatsachen, die für Beurteilung der Rechtswidrigkeit erforderlich sind, zu laufen beginnt; ein Rechtsirrtum der Behörde in Bezug auf die Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts hindert den Fristbeginn ( BVerwG, Beschluss vom 19.12.1984, NVwZ 1985, 335; VGH Bad.-Württ., Urteil vom 05.04.2007, a.a.O., der insoweit zwischen der [hier maßgeblichen] Kenntnis der Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts und der Kenntnis der übrigen Rücknahmevoraussetzungen des § 48 LVwVfG trennt; Kopp/Ramsauer, a.a.O., § 48 RdNrn. 152 ff. m.w.N.; Stelkens/Bonk/Sachs, VwVfG, 6. Aufl. 2001, § 48 RdNrn. 225 ff. m.w.N. ).

Danach war die Jahresfrist am 15.11.2004, dem Tag der Rücknahmeentscheidung, noch nicht abgelaufen. Nach Eingang des Schreibens des Finanzamts K. vom 07.10.2003 hat die Beklagte die Rechtsauffassung des Finanzamts zunächst (im Schreiben vom 23.10.2003) bestritten, weil sie bis dahin offensichtlich davon ausgegangen ist, dass die Gewährung eines Zuschusses an die Klägerin nur bejaht werden könne, wenn sie (die Beklagte) selbst eine Förderung von staatlicher Seite erhalte. Später, nach einer persönlichen Besprechung mit Mitarbeitern des Finanzamts K. am 10.12.2003, teilt die Beklagte mit, sie werde die Angelegenheit intern prüfen. Diese interne Prüfung führte dann schließlich zu einer Änderung der Auffassung bei der Beklagten in dem Sinne, dass man die Rechtsauffassung des Finanzamts teilte. Wann genau die Beklagte die Rechtsauffassung gebildet hatte, dass die ursprüngliche Bescheinigung vom 26.03.2003 in Bezug auf die Verneinung einer Zuschussgewährung falsch war, lässt sich gegenwärtig nicht mehr feststellen. Jedenfalls lag dieser Zeitpunkt nicht vor dem 10.12.2003, dem Tag der Besprechung zwischen Mitarbeitern des Finanzamts und der Beklagten, und damit kein volles Jahr vor der Rücknahmeentscheidung vom 15.11.2004.

1.5 Allerdings ist weder aus den Gründen des Rücknahmebescheids vom 15.11.2004 noch im weiteren Verlauf des Verwaltungsverfahrens erkennbar, ob die Beklagte das ihr nach § 48 Abs. 1 LVwVfG zustehende Ermessen ausgeübt und eine Abwägung zwischen dem öffentlichem Interesse an der Beseitigung nicht gerechtfertigter Steuerbegünstigungen und dem privaten Interesse der Klägerin am Fortbestand der rechtswidrigen Bescheinigung vom 26.03.2003 vorgenommen hat. Immerhin spricht Einiges dafür, dass sie zumindest erkannt hat, dass sie verpflichtet war, Ermessen auszuüben, da sie die (Teil-)Rücknahme im Bescheid vom 15.11.2004 immerhin ausdrücklich auf § 48 LVwVfG, einer vom Wortlaut her eindeutigen Ermessensnorm, gestützt hat. Allerdings hat die Beklagte auch später nirgends Ermessenserwägungen ausdrücklich (schriftlich) festgehalten. Das gilt vor allem für das Klageverfahren, in dem die Beklagte sich im Unterschied zu ihrer ursprünglichen Auffassung auf den Standpunkt gestellt hat, nicht die Ermessensnorm des § 48 LVwVfG, sondern die zwingende (Spezial-)Vorschrift des § 7h Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG sei Rechtsgrundlage für ihren Rücknahmebescheid vom 15.11.2004 gewesen.

Die hiernach fehlende Darlegung von Ermessenserwägungen führt jedoch nicht zur Rechtswidrigkeit des Bescheids vom 15.11.2004. Denn es liegt eine Reduzierung des Ermessens auf Null vor. Aufgrund der besonderen Umstände des vorliegenden Falls wäre jede andere Entscheidung, das heißt eine Entscheidung, in der die Beklagte von einer Rücknahme des Ausspruchs über die Zuschussgewährung im Bescheid vom 26.03.2003 abgesehen hätte, mit einer pflichtgemäßen Ermessensausübung nicht zu vereinbaren gewesen ( vgl. hierzu Kopp/Ramsauer, a.a.O., § 40 RdNrn. 30 und 35 sowie § 48 RdNr. 83 m.w.N. ). Das ergibt sich zum einen daraus, dass die Klägerin, wie zuvor dargestellt ( II.1.3 ), bis zum Zeitpunkt des Erlasses des Rücknahmebescheids am 15.11.2004 (noch) kein schutzwürdiges Vertrauen in den Bestand der Bescheinigung vom 26.03.2003 investiert hatte, und zum anderen daraus, dass ein Festhalten an der Bescheinigung vom 26.03.2003 zur Folge gehabt hätte, dass die Klägerin in den Genuss einer steuerlichen Abschreibungsmöglichkeit für Aufwendungen gekommen wäre, die letztlich nicht aus ihrem (privaten) Vermögen, sondern aus öffentlichen Mitteln stammen, und dies für die Klägerin eine ungerechtfertigte Steuervergünstigung in Höhe von insgesamt etwa 150.000,-- EUR und damit für den Fiskus einen Schaden in dieser Höhe bedeutet hätte. Bei einer solchen Ermessensreduzierung auf Null ist das Fehlen von Ermessenserwägungen unschädlich.

Die fehlende Darlegung von Ermessenserwägungen auf Seiten der Beklagten ist aber auch deshalb unschädlich, weil - unabhängig von einer Ermessensreduzierung auf Null - hier auch ein Fall vorliegt, in dem die Rechtsprechung ein sogenanntes intendiertes Ermessen anerkannt hat, bei dem im Regelfall durch den Gesetzgeber oder durch besondere Umstände des jeweiligen Falls ein ganz bestimmtes Ergebnis vorgegeben ist ( vgl. zu dieser Rechtsfigur Kopp/Ramsauer, a.a.O., § 40 RdNrn. 38, 45 f. und 59 sowie § 48 RdNrn. 77, 79 und 127 ). Dass der Gesetzgeber in Fällen der vorliegenden Art ein solches Ergebnis gewollt hat, lässt sich u. a. aus § 7h Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG entnehmen. Dort kommt zum Ausdruck, dass die Bescheinigung geändert werden muss , wenn später, das heißt nach Ausstellung der Bescheinigung, Zuschüsse gewährt werden. Die Interessenlage der Betroffenen ist aber im Fall des § 7h Abs. 2 Satz 2, 2. Halbsatz EStG nicht wesentlich anders als im Fall des § 48 LVwVfG, wenn sie sich - wie die Klägerin im vorliegenden Fall - (noch) nicht auf ein schutzwürdiges Vertrauen in den Bestand einer rechtswidrigen Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG berufen können. Aber nicht nur der Wille des Gesetzgebers, sondern auch sonstige besondere Umstände des Einzelfalls sprechen hier für ein intendiertes Ermessen. Als solch ein Grund für die Annahme eines intendierten Ermessens sind die Grundsätze der Wirtschaftlichkeit und Sparsamkeit, die in den Haushaltsordnungen des Bundes, der Länder und in der Gemeindeordnung ( vgl. § 77 Abs. 2 GemO ) niedergelegt sind und die das allgemeine (fiskalische) Interesse an der Vermeidung ungerechtfertigter öffentlicher Ausgaben dokumentieren, anerkannt. Diese Grundsätze überwiegen in der Regel die (privaten) Interessen der von einer rechtswidrigen (geldwerten) Leistung Begünstigten ( vgl. BVerwG, Urteil vom 16.06.1997, NJW 1998, 2233; Nds. OVG, Urteil vom 20.08.2002 - 11 LB 19/02 - m.w.N.; Kopp/Ramsauer, a.a.O., § 48 RdNr. 99 sowie § 49 RdNrn. 29 und 73 m.w.N. ) und bewirken auch im vorliegenden Fall, dass sich die Beklagte von dem hiernach intendierten Ermessen leiten und, da für das Vorliegen einer Ausnahme vom Regelfall nichts ersichtlich ist, ohne ausdrückliche Ermessenserwägungen für die (Teil-)Rücknahme der Bescheinigung vom 26.03.2003 entscheiden durfte.

An diesem Ergebnis, dass nämlich die fehlenden Ermessenserwägungen der Beklagten nicht zu Rechtswidrigkeit des Rücknahmebescheids vom 15.11.2004 führen, ändert auch das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg vom 05.04.2007 - 8 S 2090/06 - nichts. Zwar hat der Verwaltungsgerichtshof dort ausgeführt, dass der Nichtgebrauch des Ermessens mit § 48 LVwVfG nicht vereinbar sei. Doch beruht diese Aussage darauf, dass der Verwaltungsgerichtshof in dem dieser Entscheidung zugrunde liegenden Fall einen besonderer Anlass sah, "den konkreten Sachverhalt im Rahmen der Ermessensausübung zu würdigen". Dieser besondere Anlass bestand darin, dass in jenem Fall die Rechtswidrigkeit der Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG allein auf dem formalen Mangel des fehlenden Abschlusses einer Modernisierungsvereinbarung beruhte, die tatsächlich getätigten Aufwendungen des Klägers aber der Sache nach steuerlich förderungswürdig waren, und dass Mitarbeiter der beklagten Gemeinde in jenem Verfahren dem Kläger die Erteilung einer Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG zugesichert hatten. Solche Umstände liegen in dem vorliegenden Fall der Klägerin nicht vor. Insbesondere waren die Aufwendungen der Klägerin, soweit sie dafür einen öffentlichen Zuschuss erhielt, gerade nicht steuerlich förderungswürdig ( siehe oben II.1.2 ).

2. Bescheid (Bescheinigung) der Beklagten vom 13.03.2006

Aus den vorstehenden Ausführungen über die Rechtmäßigkeit des Rücknahmebescheids vom 15.11.2004 ( II.1.2 ) folgt unmittelbar auch die Rechtmäßigkeit des Bescheids der Beklagten vom 13.03.2006 und ihres Widerspruchsbescheids vom 03.05.2006. Das gilt ohne Weiteres für die dort getroffene Feststellung, dass der Klägerin Zuschüsse gewährt wurden. Das gilt aber auch für die Feststellung über die Höhe dieser Zuschüsse, die sich aus den Regelungen in § 4 Abs. 2 der Modernisierungsvereinbarung vom 22.03.2001 und § 2 Nr. 2 Abs. 3 des notariellen Grundstückskaufvertrags vom 28.03.2001 ergibt. Die Klägerin selbst hat den Bescheid vom 13.03.2006 dementsprechend der Höhe nach auch nicht angegriffen.

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 154 Abs. 1 VwGO. Die Kammer hat keinen Anlass, diese nach § 167 Abs. 2 VwGO für vorläufig vollstreckbar zu erklären.

Gründe des § 124 Abs. 2 Nr. 3 oder 4 VwGO, aus denen die Berufung vom Verwaltungsgericht zuzulassen wäre, sind nicht gegeben.

Gründe