Urteil vom Finanzgericht Baden-Württemberg - 3 K 239/00

Tatbestand

Streitig ist die Besteuerung von Einkünften aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 des Einkommensteuergesetzes.

Die Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger - ein selbständiger Steuerberater - schloss am 14. Oktober 1993 mit dem … mit Sitz in (im folgenden: Firma E) ein so genanntes "Investment Financing Agreement" in englischer Sprache. Repräsentiert wurde die E von Herrn H (im folgenden: H).

Nach der von dem Kläger vorgelegten deutschen Übersetzung hatte das "Investment Financing Agreement" folgenden Inhalt:

"Kapitalanlagevertrag

zwischen:

E, "INVESTIERENDES INSTITUT"

und

Herrn … (Kläger), "KLIENT"

Artikel 1 - Gegenstand dieser Vereinbarung

Der KLIENT hat sich entschieden, ein Kapital von DM 1.300.000,00 (eine Million dreihunderttausend Deutsche Mark) … für Immobilienprojekte zu investieren (Gegenstand dieser Vereinbarung).

Der KLIENT hat sich weiterhin entschieden, eine Finanzierungsvereinbarung mit dem INVESTIERENDEN INSTITUT über sein Anlagekapital in … DM … (Währung) einzugehen.

Das INVESTIERENDE INSTITUT erklärt sich bereit, 100 % dieses Anlagekapitals von … DM … (Währung) ohne Zinsgebühren zu verlangen, zu finanzieren, nachdem der KLIENT eine Anzahlung von 10 %, z.B. DM 130.000,00 (einhundertunddreißigtausend Deutsche Mark) (Summe in Zahlen und Worten) im voraus über SWIFT geleistet hat. Diese Finanzierung und der Gegenstand dieser Vereinbarung wird später beschrieben.

Artikel 2 - Aufstellung der Übergabe der Gelder des Investierenden Institutes

Der KLIENT und das INVESTIERENDE INSTITUT haben eine 15monatige Aufstellung für ein progressives Vorhandensein des Geldes, transferiert via SWIFT auf das Konto des KLIENTEN, wie unten in Artikel 7 vereinbart. Diese vereinbarte Aufstellung der Geldtransfers geschieht wie folgt, vom Tag der Wertstellung der Bezahlung des erforderlichen Betrages von 10 %, z.B. 130.000,00 DM (Summe der Anzahlung in Zahlen) an gerechnet, an dem der KLIENT dem Konto des INVESTIERENDEN INSTITUTES die Zahlung geleistet hat.

nach 3 Kalendermonaten

Januar 1994

260.000,00 DM

3 Kalendermonate später

April 1994

260.000,00 DM

3 Kalendermonate später

Juli 1994

260.000,00 DM

3 Kalendermonate später

Oktober 1994

260.000,00 DM

3 Kalendermonate später

Januar 1995

260.000,00 DM plus Rückzahlung der Anzahlung in Höhe von 130.000 DM

Gesamtsumme 1.300.000 DM plus Höhe der Anzahlung

Es ist zwischen beiden Parteien weiterhin vereinbart, dass die letzte Zahlungsperiode von drei Kalendermonaten auch dazu dient, die Anzahlung abzudecken.

Artikel 3 - Sicherheiten für das INVESTIERENDE INSTITUT

Die Parteien haben vereinbart, dass der KLIENT die 10 % Anzahlung auf das Konto des INVESTIERENDEN INSTITUTS innerhalb von zwei Wochen nach Unterzeichnung dieses Vertrages zu leisten hat, jedoch nicht später als bis zum 22. Oktober 1993.

Artikel 4 - Rücktrittsvorbehalt des INVESTIERENDEN INSTITUTES

Weiterhin ist vereinbart, dass im Falle von Ereignissen auf dem internationalen Finanzmarkt, die es dem INVESTIERENDEN INSTITUT unmöglich machen, die oben genannten Verpflichtungen zu erfüllen, das INVESTIERENDE INSTITUT von dieser Vereinbarung innerhalb von zwei Monaten nach jedem Quartal zurücktreten kann.

Gelder, die bereits ausgezahlt sind, bevor das INVESTIERENDE INSTITUT von dieser Vereinbarung zurücktritt, müssen vom KLIENTEN an das INVESTIERENDE INSTITUT nicht zurückgezahlt werden. In diesem Fall wird die Anzahlung mit marktüblichen Zinsen innerhalb einer Periode von zwei Kalenderwochen an den KLIENTEN zurückgezahlt.

ARTIKEL 5 - Sicherheiten für den KLIENTEN

Die Vorgehensweise und die Details bezüglich der Abwicklung dieser Transaktion sind in der Anlage "A" beschrieben, diese ist verbindlicher Teil dieser Vereinbarung.…

ARTIKEL 8 - Gültigkeit dieser Vereinbarung

Diese Vereinbarung tritt am Tage der Unterschrift der beiden Parteien in Kraft. Der KLIENT ist daran gebunden, seine Vertragsverpflichtung zu erfüllen, sobald diese Finanzierungsvereinbarung von beiden Parteien unterschrieben ist. Das INVESTIERENDE INSTITUT ist an seine Vertragsverpflichtungen gebunden gemäß der vorstehenden Vereinbarung, sobald die 10 %ige Anzahlung via SWIFT auf dem Konto des INVESTIERENDEN INSTITUTES gutgeschrieben wurde, wie oben angeführt.

Beide Parteien sind sich darüber einig, dass dann, sollte die 10 %ige Anzahlung nicht auf das Konto des INVESTIERENDEN INSTITUTES bis 22. Oktober 1993 eingegangen sein, diese Finanzierungsvereinbarung mit sofortiger Wirkung ungültig wird, und ggf. neue Bedingungen auszuhandeln sein werden.

…

ARTIKEL 10 - Steuerliche Situation

Beide Parteien sind sich darüber einig, dass die steuerliche Behandlung dieser Vereinbarung nicht bei dem INVESTIERENDEN INSTITUT liegt. Die steuerlichen Verpflichtungen in dem jeweiligen betroffenen Land muss vom KLIENTEN selbständig überprüft und beachtet werden, möglicherweise mit Unterstützung eines Steuerberaters.

ARTIKEL 11 - Geltendes Recht

Für diese Vereinbarung gilt Schweizerisches Recht.

ANLAGE A

MODIFIZIERUNG DER FINANZIERUNGSVEREINBARUNG IN ARTIKEL 5

Beide Parteien haben vereinbart, dass nachfolgende Vorgehensweise für die Erfüllung dieser Vereinbarung Bedingung und fester Bestandteil dieser Vereinbarung ist:

Das angezahlte Geld des KLIENTEN muss via SWIFT auf das Konto des INVESTIERENDEN INSTITUTES transferiert werden, welches der einzige Begünstigte des Geldes ist und mit allen Vollmachten für die Administration und Anlage und freie Verwendung des o.g. Geldes versehen ist.

Sobald das angezahlte Geld des KLIENTEN auf dem Konto des INVESTIERENDEN INSTITUTES gutgeschrieben ist, eröffnet das INVESTIERENDE INSTITUT ein Unterkonto im Namen des INVESTIERENDEN INSTITUTES; das INVESTIERENDE INSTITUT ist gleichfalls Besitzer und Administrator dieses Unterkontos für die Zeit dieser Vereinbarung. Dieses Unterkonto des INVESTIERENDEN INSTITUTES wird für den KLIENTEN geführt und verwaltet auf die Dauer dieser Vereinbarung.

Das INVESTIERENDE INSTITUT wird den Betrag diesem o.g. Unterkonto bei der Bank fest anlegen für die Dauer von drei Kalendermonaten mit einer Verlängerung von drei weiteren Kalendermonaten, um den maximalen Marktzins zu erzielen.

Das INVESTIERENDE INSTITUT hat die Möglichkeit über die Bank, eine gleiche Summe von 80 % des Festgeld-Unterkontos für das Festgeld-Unterkonto zu bekommen. Mit diesem Äquivalent könnte der Gewinn und die Auszahlung wie in dieser Vereinbarung festgelegt durch das INVESTIERENDE INSTITUT realisiert werden.

Es ist weiterhin vereinbart, dass diese Anlage "A" verbindlicher Teil dieser Vereinbarung ist und nicht alleine gilt. Diese Anlage "A" ersetzt Artikel 5 der unterschriebenen Vereinbarung."

Nachdem der Kläger gemäß der getroffenen Vereinbarung vom 14. Oktober 1993 die "Anzahlung" in Höhe von 130.000 DM an die E geleistet hatte, die in Höhe von 100.000 DM durch die Aufnahme eines Bankkredits durch die Klägerin und in Höhe der restlichen 30.000 DM von "Familienmitgliedern" aufgebracht worden war, überwies die E am 20. April 1994 die vereinbarte erste Rate in Höhe von 260.000 DM an den Kläger.

Zuvor hatte sie mit Schreiben vom 11. April 1994 die Auszahlung der "ersten Tranche" angekündigt und den Kläger um die Mitteilung seiner Bankverbindung gebeten.

Bezüglich der Auszahlung der zweiten "Tranche" teilte Herr H im Namen der E dem Kläger mit Schreiben vom 25. Juli 1994 und 31. August 1994 mit, dass sich die "Freigabe der erwirtschafteten Gelder" verzögern würde, da die "speziellen Geschäfte, die die Erwirtschaftung der" dem Kläger "versprochenen Gewinne" ermöglichten, gegenüber der Bank "erklärungsbedürftig" seien.

Mit Schreiben vom 14. September 1994 kündigte H im Namen der E eine weitere Verzögerung der Auszahlung der zweiten und der dritten Rate an und stellte den Klägern frei, von dem Kapitalanlagevertrag zurückzutreten. Die E würde in jedem Fall die von den Klägern gefällte Entscheidung akzeptieren, hoffe jedoch, "dass durch die Verzögerung das in E gesetzte Vertrauen, mit einem relativ geringen Kapitaleinsatz in einem kurzen Zeitraum relativ hohe Gewinne zu erzielen, weiterhin bestehe". Weitere Auszahlungen an die Kläger erfolgten trotz ihrer Ankündigung nicht.

In dem strafrechtlichen Ermittlungsverfahren gegen den Repräsentanten der E, H, wegen des Verdachts der Untreue und des Betrugs, wurde der Kläger am 16. Februar 1995 als Zeuge vernommen. Gemäß dem Protokoll über die Zeugenvernehmung erklärte er auf die Frage der Kriminalpolizei, um was für eine Art der Kapitalanlage es sich bei der Vereinbarung mit der E konkret gehandelt habe, ihm sei nicht bekannt gewesen, mit welchen Geschäften die Renditen hätten erzielt werden sollen. Er habe lediglich erfahren, dass die E Transaktionen durchführe, die erwarten ließen, dass die versprochenen Gewinne erwirtschaftet würden. Für ihn sei die vereinbarte Rendite unrealistisch gewesen. Er habe das Geschäft dennoch getätigt, da ihn die "horrenden Gewinne" gereizt hätten und angeblich kein Risiko für sein Kapital bestanden habe. Er fühle sich durch das Geschäft mit der E nicht geschädigt, da die erste Teilzahlung in Höhe von 260.000 DM geleistet worden sei. Er habe lediglich Vorhaben zurückstellen müssen, die durch die gesamte Investitionssumme hätten finanziert werden sollen. Weiter erklärte er auf Nachfrage, er habe den überwiegenden Teil "der Kapitalanlage" bei der Bank aufgenommen und habe sich bei Herrn B erkundigt, wie es mit der Auszahlung seiner "Kapitalanlage bei der E" aussehe.

Der Repräsentant der E, Herr H, wurde Anfang 1995 verhaftet und von der Großen Strafkammer des Landgerichts mit Urteil vom wegen Betrugs zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von 5 Jahren verurteilt. Bezüglich der Aktivitäten des H im Namen der E stellte das Landgericht in seinem Urteil vom 22. März 1996 u.a. Folgendes fest: Bei den von H beabsichtigten Geschäften habe es sich um den Handel mit abstrakten Zahlungsversprechen großer Banken gehandelt, die zu einem unter dem Nennwert liegenden Kurs ausgegeben und frei gehandelt werden sollten. Tatsächlich habe ein solcher Handel nicht existiert. H habe Mitte September 1993 klar gewesen sein müssen, dass die von ihm zugesagten Renditen oder auch nur eine Rückzahlung der an ihn überwiesenen Beträge fraglich gewesen sei. Dennoch habe H ab September 1993 fortlaufend weitere Kunden für eine Geldanlage bei E im Bereich des angeblichen Handels mit Bankgarantien geworben und von diesen Gelder in Höhe von 8,7 Mio. DM, 5 Mio FF und 1,5 Mio USD zur angeblichen Geldanlage angenommen. Den jeweiligen Kunden habe H in den von ihm als Verantwortlichen der E unterzeichneten Kapitalanlageverträgen zugesichert, das investierte Kapital, das im Bereich des Handels mit Bankgarantien investiert habe werden sollen, werde durch die E unverzüglich nach Eingang der Gelder auf den freien Märkten ohne Risiko für den Investor platziert. H habe jedoch seine Verpflichtung, die an ihn überwiesenen Beträge unverzüglich in Kapitalanlagegeschäfte zu investieren, nicht eingehalten. Vielmehr habe er die neu eingegangenen Kundengelder zur Rückführung älterer Kapitalanlagen nebst angeblich erwirtschafteter Renditen an Altkunden - u.a. an den Kläger des vorliegenden Verfahrens - ausgezahlt oder diese für eigene Zwecke verbraucht.

Auf die weiteren Ausführungen des Landgerichts in seinem Urteil vom 22. März 1996 (Az. III AK 13/95) wird ergänzend Bezug genommen.

In ihrer Einkommensteuererklärung für das Jahr 1994 erklärten die Kläger keine Einkünfte aus Kapitalvermögen. Das beklagte Finanzamt (-FA-) erließ erklärungsgemäß einen Einkommensteuerbescheid für 1994 vom 10. November 1995. Nachdem das FA bei einer Außenprüfung bei dem Kläger auf die Auszahlung einer "Tranche" in Höhe von 260.000 DM aufmerksam geworden war, legte es in einem gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1994 vom 13. November 1998 einen Betrag in Höhe von 130.000 DM abzgl. der Zinsen für den Kredit der Ehefrau und abzgl. des Sparerfreibetrages (= 114.713 DM) als Einkünfte aus Kapitalvermögen der Besteuerung zugrunde.

Mit Schreiben vom 15. Dezember 1998 legten die Kläger gegen den Steuerbescheid für das Jahr 1994 vom 13. November 1998 Einspruch ein. Nachdem das FA die Kläger mit Schreiben vom 15. Februar 1999 darauf hingewiesen hatte, dass es beabsichtige, der Besteuerung als Einkünfte aus Kapitalvermögen einen Betrag in Höhe von 260.000 DM zugrunde zulegen, wies das FA den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2000 ab, und setzte die Einkommensteuer abweichend von dem angefochtenen Bescheid unter Zugrundelegung von Einkünften aus Kapitalvermögen in Höhe von 244.713 DM (260.000 DM ./. 3.287 DM Werbungskosten ./. 12.000 DM Sparerfreibetrag) auf 114.472 DM herauf.

Hiergegen richtet sich die am 24. November 2000 erhobene Klage, zu deren Begründung die Kläger Folgendes vortragen lassen:

Der Kläger habe keine "Scheinrenditen" erzielt, da er kein Kapital habe anlegen wollen. Er habe einen "Investor" gesucht, der ihm Geld zur Verfügung stellte, da seine Kinder dieses für private Immobilienerwerbe benötigt hätten. Er und seine Ehefrau hätten einen Bankkredit in Höhe von 100.000 DM aufgenommen, um eine Anzahlung leisten zu können, um dann von der E als Kredit eine Auszahlung in Höhe von 1,3 Mio. DM zu erhalten. Das FA verkenne die wirtschaftliche Situation grundlegend, wenn es das wirtschaftliche Bemühen, zum Hausbau einen Kredit zu erhalten, nunmehr in eine steuerpflichtige Kapitalanlage und einen irrelevanten privaten Kredit aufzuspalten versuche.

Darin liege ersichtlich der grundlegende Unterschied zu den Ambros-Fällen, in denen jemand, der Geld hat, dieses einem Dritten zur Verfügung stelle, um daraus Renditen zu erzielen. Diese Fallkonstellation habe mit der vorliegenden überhaupt nichts gemein.

Der Umstand, dass der Kläger einen Teil dieses Darlehens erhalten habe und der Betrag wegen bisher nicht näher geklärter Umstände nicht zurückgefordert worden sei, führe nicht dazu, dass die "Nichtrückzahlung eines Darlehens" nunmehr zu einer neuen Form der Einkunftserzielung im Rahmen der Einkunftsart "Kapitaleinkünfte" werde. Dies habe mit den Fällen, in denen Scheinrenditen im Rahmen von Schneeballsystemen gezahlt würden, nichts zu tun.

Der vorliegende Fall weise Eigentümlichkeiten auf, weil das "wirtschaftliche Funktionieren" des Geschäfts nicht nachvollziehbar erscheine. Auch die Kläger seien ersichtlich einem Betrüger aufgesessen. Das ändere jedoch nichts an der steuerlichen Beurteilung.

Es ergebe sich aus dem Vertrag explizit zwar nicht, dass der Betrag in Höhe von 1,3 Mio. DM als Darlehen dem Kläger gegeben werden sollte. Der Hinweis, dass die Hingabe erfolge, "ohne Zinsgebühren zu verlangen", lasse sich aber nur als unverzinsliches Darlehen verstehen. Alle anderen überhaupt nur denkbaren Gestaltungen seien zudem auszuschließen. Der Kläger habe Geld benötigt. Er habe nicht ernstlich davon ausgehen können, es könne sich insoweit um eine Schenkung handeln.

Es gebe andererseits auch keine Anhaltspunkte dafür, dass es sich um ein Darlehen des Klägers in Höhe von 130.000 DM gehandelt haben könnte, das mit der horrenden Rendite von 260.000 DM vierteljährlich hätte ausgestattet sein sollen. Eine Verzinsung dieser Anzahlung sei vielmehr ausdrücklich nicht vorgesehen gewesen. Dass der Kläger für die einmalige Hingabe von 130.000 DM als Rendite vierteljährlich 260.000 DM habe erhalten sollen, sei ebenfalls ausgeschlossen. Dies hätte einer Rendite von 800 % jährlich entsprochen. Dass eine solche Rendite nicht erwirtschaftet werden könne, läge auch für jemanden, der sich über den Inhalt des Geschäftes keine genaueren Vorstellungen gemacht habe, auf der Hand.

Es sei zwar erstaunlich, dass über die Rückzahlung der in fünf Raten von 260.000 DM auszuzahlenden Darlehenssumme nichts näheres geregelt worden sei. Der Vertrag sei jedoch dilettantisch verfasst. Das Gutachten des Steuerinstituts der Steuerberater e.V. vom 6. Januar 1999, das der Kläger dem FA mit Schreiben vom 30. Januar 1999 vorgelegt habe, weise darauf zu Recht mehrfach hin. Dadurch werde jedoch ein Vorgang, der keine Einkunftserzielung nach § 2 EStG darstelle, nicht zu einem steuerpflichtigen Vorgang. "Seltsame Geschäfte" seien keine Einkunftsart. Dass irgendwelche inkorrekten Vorgänge auf der Seite des Klägers vorgelegen hätten, habe man nicht feststellen können. Denn der Kläger habe sich vielleicht ungewöhnlich und blauäugig, jedoch korrekt verhalten.

Nach dem Vertragswillen der Parteien hätte der Kläger ein Darlehen in Höhe von 1.300.000 DM, für das keine Zinsen zu zahlen sein sollten, in fünf Raten erhalten sollen. Diese Darlehenshingabe der Valuta werde nicht dadurch zu einem Kapitalertrag, dass die weiteren vier Raten und die Kapitalrückzahlung von 130.000 DM später nicht mehr erfolgten und Herr H von Anfang an davon ausging, diese Zahlungen würden ihm nicht möglich sein. Sie blieben, was sie von Anfang an gewesen seien, nämlich Raten zur Auszahlung eines Darlehens.

Ein grundlegender Unterschied zu den Ambros Fällen liege auch darin, dass dort Gelder an jemanden geflossen seien, der damit Geschäfte habe machen wollen und der Geldgeber am Erfolg dieser Geschäfte habe beteiligt werden sollen. Im vorliegenden Fall sei die ausbedungene Zinsfreiheit des Darlehens nicht vom Erfolg der Geschäfte der E abhängig gewesen. Der Kläger habe nie mehr als die Zinsfreiheit erhalten sollen, gleich ob die Geschäfte der E gut oder schlecht gingen.

Stelle man einen Zusammenhang zwischen unentgeltlicher Hingabe von 130.000 DM und der unentgeltlichen (Gegen)Hingabe von 260.000 DM her, so könne auch dann die Hingabe von Kapital durch die E wirtschaftlich nicht die Vereinnahmung eines Ertrages durch die Kläger sein. Vielmehr wäre dann wohl die Vorschrift des § 42 AO heranzuziehen, d.h. der Vorgang wäre so zu besteuern, wie er bei wirtschaftlich angemessener Handhabung hätte besteuert werden müssen. Dann hätte der Kläger für die unentgeltlich hingegebenen 130.000 DM fiktive marktübliche Zinsen erzielt und zu versteuern.

Die an ihn gezahlte Summe von 260.000 DM bliebe hingegen ein (glücklicherweise bisher nicht zurückgefordertes) Darlehen, und es lägen keine Einkünfte vor. Zinsen, die der Kläger hätte zahlen müssen, wenn er ein Darlehen in dieser Höhe aufgenommen hätte, die er aber tatsächlich nicht hat zahlen müssen, seien unter keinem denkbaren Gesichtspunkt steuerpflichtig. Die Auszahlung der Darlehensrate von 260.000 DM sei auch keine verdeckte Rückzahlung des Kapitals in Höhe von 130.000 DM. Jedoch sei die Zahlung der 260.000 DM unabhängig von dieser Frage steuerfrei.

Wie man die sehr seltsame Situation auch wende: höchstens könne der Beklagte, wenn § 42 AO anwendbar wäre, für die 130.000 DM marktübliche Zinsen von der Einzahlung dieser Summe am 18. Oktober an durch den Kläger und die Zahlung von 260.000 DM an den Kläger am 22. April 1994 als Einkünfte aus Kapitalvermögen besteuern.

Im Übrigen werde darauf hingewiesen, dass eine Besteuerung von "Scheinrenditen" zumindest dann nicht möglich sei, wenn sie aus dem Vermögen des Anlegers selbst stammten.

Die Kläger beantragen,

den geänderten Einkommensteuerbescheid für 1994 vom 13. November 1998 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2000 aufzuheben.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist es auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2000:

Der dem Kläger aus dem Vertrag vom 14. Oktober 1993 zugeflossene Geldbetrag gehöre, abzüglich der Werbungskosten und des Sparerfreibetrages, zu den Einkünften aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG und sei dem Kläger zuzurechnen. Dies gelte, abweichend vom angefochtenen Bescheid, nicht nur für den den Kapitaleinsatz übersteigenden Betrag, sondern für den gesamten Zufluss i.H.v. 260.000 DM.

Gem. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG i.d.F. des Missbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes vom 21.12.1993 (StMBG) seien als Auffangtatbestand steuerpflichtig: "Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung zugesagt oder gewährt worden ist, … Dies gilt unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage."

Im Streitfall liege in der Hingabe des Betrages von 130.000 DM durch den Kläger zweifellos eine Kapitalanlage vor. Dies gelte auch dann, wenn man als Gegenleistung lediglich ein zinsloses Darlehen annehmen würde. Denn entscheidend sei, dass die Rückzahlung des Kapitals ausdrücklich festgeschrieben worden sei. Auch habe der Kläger in seiner polizeilichen Vernehmung vom 16. Februar 1995 durchgängig von Kapitalanlage bzw. "dem Abschluss meines Kapitalanlagevertrages …" (S. 5) gesprochen. Wer einen Kreditvertrag gegen Sicherheit abschließe, würde diese Bezeichnung nicht verwenden.

Zu den Erträgen gehöre nach der Rechtsprechung alles, was der Kläger für die Gestattung der Kapitalnutzung erhalten habe. Entgegen der Auffassung des Klägers habe dieser das Kapital der E zur Nutzung überlassen. Wie er selbst einräume, habe er keine Kontrolle darüber gehabt, wie die E sein Kapital nutzte. Nach Artikel 5 i.V. mit der Anlage A des Kapitalanlagevertrages sollte das Kapital der E zur freien Nutzung zur Verfügung stehen. Dies sollte ausdrücklich auch nach der Eröffnung eines Unterkontos für den Kläger gelten. Angesichts dieser weitgehenden Freiheiten könne nicht davon gesprochen werden, dass der Kläger das Kapital lediglich zu Sicherungszwecken hingegeben habe. Die Erklärung, E wolle (nicht: müsse) den Betrag als Festgeld auf dem Unterkonto festlegen, könne dem zu Folge nur als reine Absichtserklärung gewertet werden.

Unabhängig davon sei auch die Anlage als Festgeld bereits eine Kapitalnutzung. Dass die Erträge aus dieser Nutzung auch ausreichten, das Nutzungsentgelt zu decken, sei nach den sog. Ambros-Urteilen kein Tatbestandsmerkmal. Im übrigen dürfte auch eine mittelbare Nutzung, wie bei den vom Bevollmächtigten beschriebenen Bankgarantiegeschäften, ausreichen. Auch wenn E bzw. H die Gelder vertragsgemäß als Sicherheit festgelegt und mit den dadurch erlangten Bankkrediten die beabsichtigten Geschäfte getätigt hätten, wäre darin eine Kapitalnutzung gegen Entgelt zu sehen gewesen.

Zwar sei richtig, dass im Streitfall mangels quotaler Beteiligung an diesen mittelbaren Erträgen und mangels irgendwelcher Kontrollrechte keine stille Gesellschaft i.S. der Ambros-Urteile vorgelegen habe. Wie oben dargestellt, sei das Kapital aber sowohl zur unmittelbaren als auch zur mittelbaren Nutzung überlassen worden.

Erträge aus der Kapitalforderung seien im Streitfall zugesagt und gewährt worden. Durch den Vertrag vom 14. Oktober 1993 sei eine unmittelbare Abhängigkeit zwischen der Überlassung des Einlagekapitals und den Auszahlungen durch E hergestellt worden. Die Zahlungen seien durch diese Überlassung veranlasst worden. Nach § 41 Abs. 2 AO seien der Besteuerung Rechtsgeschäfte nicht nach ihrer Formulierung, sondern nach ihrem tatsächlichen wirtschaftlichen Gehalt zu Grunde zu legen. Wie der Bevollmächtigte richtig ausführe, sei der Vertrag insoweit auslegungsbedürftig, als aus dem Wortlaut nicht hervorgehe, welche Rechtsqualität die Auszahlungen nach dem Willen der Beteiligten haben sollten. So sei zwar davon die Rede, dass die E die Mittel zur "Finanzierung" von Immobilienprojekten zur Verfügung stellen wollte, es sei aber nicht ausgesagt, ob es sich hierbei um eine Eigenkapital- oder Fremdkapitalfinanzierung handeln sollte.

Da es sich um die Auslegung eines zivilrechtlichen Vertragsverhältnisses handele, sei entscheidend, was die Parteien bei Vertragsschluss übereinstimmend gewollt hätten. Welche Vorstellungen und Intentionen die Vertragspartner jeweils für sich von der Sache gehabt hätten, sei nicht maßgeblich. So sei unbedeutend, welche Vorstellungen der Kläger darüber gehabt habe, auf welche Weise H die Mittel für die zugesagten Auszahlungen beschaffen wollte und konnte. Genauso unmaßgeblich sei für den Vertragsschluss aber auch, welche Vorstellungen und Absichten H hierzu hatte. Entscheidend sei nur, welche Absichten beide Beteiligte übereinstimmend mit dem Vertrag verfolgten. Dies sei an Hand der objektiv feststellbaren Umstände zu ermitteln.

Danach sei festzustellen, dass der Kläger bei seiner Vernehmung (S. 5 des Protokolls), erwähnte, dass "… Renditen erzielt …" und "… die versprochenen Gewinne erwirtschaftet werden …" sollten, sowie auf S. 6, dass "… die vereinbarten Renditen unrealistisch …" seien, ihn aber trotzdem "… die horrenden Gewinne …" gereizt hätten.

Damit übereinstimmend spreche die E im Schreiben an den Kläger vom 25. Juli 1994 von der "… Freigabe der erwirtschafteten Gelder …" und im Schreiben vom 31. August 1994 von "… speziellen Geschäfte, die die Erwirtschaftung der Ihnen versprochenen Gewinne ermöglichen, …", sowie im Schreiben vom 14. September 1994 vom Vertrauen des Klägers, "… mit einem relativ geringen Kapitaleinsatz in einem kurzen Zeitraum relativ hohe Gewinne zu erzielen."

Zu keinem Zeitpunkt hätten Anzeichen bestanden oder hätte einer der Beteiligten sich dahin geäußert, dass die Auszahlungen an die Anleger tatsächlich als rückzahlbares Darlehen gewährt worden wären. H habe in dem gegen ihn geführten Strafverfahren stets davon gesprochen, dass er den Anlegern die Rückzahlung des Kapitals und die versprochenen Renditen schulde. Er habe zu seiner Entlastung nicht eingeführt, dass ihm gegen einige der Anleger Darlehensrückzahlungsansprüche zustünden, was bei einer Vertragsauslegung i.S. der Einspruchsbegründung doch nahe gelegen hätte.

Es erscheine nach dem Gesamtbild unwahrscheinlich, dass zwischen dem Kläger und H bzw. E hierüber unterschiedliche Auffassungen bestanden haben könnten. Aus all diesen Indizien ergebe sich eindeutig, dass von beiden Seiten von Anfang an gewollt gewesen sei, dass der Kläger die an ihn auf Grund des Vertrages geleisteten Zahlungen nicht zurück zu zahlen hatte. Die Bezeichnung "Finanzierung" und die scheinbare Bindung an Immobilienprojekte sei offensichtlich nur vorgeschoben worden, um andere "spezielle" Geschäfte zu verdecken. Der Kläger sei davon ausgegangen und H habe zumindest vorgetäuscht, dass die an den Kläger zu leistenden Zahlungen durch solche Geschäfte erwirtschaftet werden sollten. Ob der Kläger hierbei angenommen habe, diese Geschäfte könnten unseriös, sittenwidrig oder gar verboten sein, sei nicht von Belang. Entscheidend sei, dass die nicht rückzahlbaren Auszahlungen für beide Seiten als Gegenleistung für das zeitlich begrenzte zur Verfügung stellen des Einlagekapitals angesehen worden sei. Die Annahme, beide Seiten seien davon ausgegangen, die "horrenden Gewinne" seien in der Zinslosigkeit des Darlehens zu sehen, erscheine abwegig.

Eindeutig sei der Vertrag dagegen hinsichtlich der Zahlungsmodalitäten. Danach habe die an den Kläger tatsächlich geleistete einmalige Zahlung von 260.000 DM keine Rückzahlung des Einlagekapitals enthalten. Die Rückzahlung sollte erst mit der nie realisierten fünften Rate erfolgen. Die Auszahlung sei daher in vollem Umfang Ertrag.

Da eine stille Gesellschaft, wie oben dargelegt, im Streitfall nicht vorliege, sei der endgültige Ausfall des eingesetzten Kapitals ein steuerlich nicht relevanter, privater Vermögensverlust.

Am 9. Dezember 2004 hat eine mündliche Verhandlung stattgefunden. Auf die Niederschrift wird ergänzend Bezug genommen.

Dem Gericht lagen bei seiner Entscheidung ein Band Einkommensteuerakten, ein Band Betriebsprüfungsakten des FA für die Kläger, ein Band Steuerstrafakten des FA für den Kläger sowie die Akten in der Strafsache gegen Herrn H (Az: 72 Js

1418/96) der Staatsanwaltschaft vor.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist unbegründet.

Das FA hat in dem angefochtenen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1994 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2000 zutreffend die von dem Kläger aufgrund des Kapitalanlagevertrags vom 14. Oktober 1993 vereinnahmten Erträge - abzüglich der Werbungskosten in Höhe von 3.287 DM und des Sparerfreibetrages in Höhe von 12.000 DM - in Höhe von 244.713 DM der Einkommensbesteuerung zugrunde gelegt.

1. Die E gewährte dem Kläger den strittigen Betrag in Höhe von 260.000 DM als Entgelt für die Überlassung eines Kapitalvermögens in Höhe von 130.000 DM zu ihrer Nutzung. Dass die Auszahlung der 260.000 DM als "finanziertes Anlagekapital" der E bezeichnet wurde, spielt für deren rechtliche Qualifikation - wie § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 2 EStG klarstellt - keine Rolle.

Nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG in der im Veranlagungszeitraum (VZ) 1994 geltenden Fassung gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder gewährt worden ist, auch wenn die Höhe des Entgelts von einem Ungewissen Ereignis abhängt. Dies gilt nach Satz 2 der Vorschrift unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage.

Nach diesen Grundsätzen überließ der Kläger einen Betrag in Höhe von 130.000 DM der E zeitweise zur Nutzung, um von dieser einen Betrag in Höhe von insgesamt 1.300.000 DM zu erhalten:

a) Gemäß der von dem Kläger mit der E getroffenen Vereinbarung vom 14. Oktober 1993 war die Überlassung eines Kapitals in Höhe von 130.000 DM durch den Kläger an die E ab dem 22. Oktober 1993 bis Januar 1995 zwingende Voraussetzung für die gewinn- und umsatzunabhängige, laufzeitabhängige, ratenweise Auszahlung eines Betrages in Höhe von 1.300.000 DM durch die E. Nach Art. 2 der Vereinbarung sollte die Auszahlung von fünf Raten à 260.000 DM durch die E erst nach dem Eingang der "Anzahlung" des Klägers in Höhe von 130.000 DM erfolgen. Die Anzahlung war spätestens bis zum 22. Oktober 1993 zu leisten (Art. 3), andernfalls sollte die Finanzierungsvereinbarung mit sofortiger Wirkung ungültig sein (Art. 9). Die Rückzahlung der Anzahlung sollte gemäß Art. 2 mit der Rückzahlung der fünften "Tranche" im Januar 1995 erfolgen, bzw. bei einer vorzeitigen Vertragsauflösung durch Rücktritt der E innerhalb einer Periode von zwei Kalenderwochen (Art. 4 Abs. 2).

Auch wenn es in dem Vertrag weitgehend unklar bleibt, welche Investitionen die E mit dem ihr überlassenen Kapital des Klägers vornehmen sollte, ist es doch offensichtlich, dass dieses zur Erzielung des versprochenen Auszahlungsbetrages in Höhe von 1.300.000 DM eingesetzt werden sollte. So wurde der E gemäß Abs. 4 der Anlage A zu Art. 5 der Vereinbarung die Möglichkeit eingeräumt, mit dem Äquivalent von 80 %, das sie von der Bank für die auf einem Festgeldkonto angelegte "Anzahlung" des Klägers erhalten sollte, "den Gewinn und die Auszahlung wie in der Vereinbarung festgelegt, zu realisieren". Auch weist die E in ihrem Schreiben an den Kläger vom 14. September 1994 darauf hin, sie hoffe, dass durch die Verzögerung der Auszahlung der zweiten Rate das in sie gesetzte Vertrauen, "mit einem relativ geringen Kapitaleinsatz in einem kurzen Zeitraum relativ hohe Gewinne zu erzielen", weiterhin bestehe. Der Kläger selbst ließ sich in dem strafrechtlichen Ermittlungsverfahren gegen den als Repräsentanten der E auftretenden H dahingehend ein, dass mit dem von den Anlegern bei der E angelegten Geldern "horrende Gewinne" hätten erzielt werden sollen. Dass der H als Repräsentant der E das Kapital der Anleger gemäß den Feststellungen des Landgerichts in seinem Urteil vom letztlich vertragswidrig zur Auszahlung von "Renditen" an andere Kapitalanleger und für private Zwecke verwandte, ist unerheblich (Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 16. März 1995 VIII B 158/94 , Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV-1995, 680 (681) m.w.N.).

Für die Behauptung des Klägers, es habe sich bei der von der E an ihn zu leistenden Zahlung in Höhe von insgesamt 1.300.000 DM um ein Darlehen der E gehandelt, bestehen keine Anhaltspunkte. Eine Rückzahlungsverpflichtung des Klägers bezüglich der von E geleisteten Zahlungen bestand nach dem "Kapitalanlagevertrag" nicht. Die Regelung in Artikel 1 der Vereinbarung, wonach für die Auszahlung der E keine "Zinsgebühren" verlangt werden sollten, und in Artikel 4 Abs. 2, wonach bei einem Rücktritt der E die bereits an den Kläger ausgezahlten Gelder nicht zurückgezahlt werden mussten, jedoch das von dem Kläger der E überlassene Kapital mit marktüblichen Zinsen innerhalb einer Periode von zwei Kalenderwochen zurückgezahlt werden sollte, lassen vielmehr den Schluss zu, dass keine Pflicht zur Rückzahlung der "Investitionssumme" von 1.300.000 DM bestehen sollte. Denn andernfalls hätten die Parteien auch diesen - wesentlichen - Punkt vertraglich fixiert und gerade nicht offen gelassen. Ein weiteres Indiz dafür, dass es sich vorliegend nicht um ein Darlehen der E an den Kläger handelte, ist auch in der Überschrift des Vertrages als "Kapitalanlagevertrag" zu sehen.

b) Der von der E auf das Konto des Klägers ausgezahlte Betrag in Höhe von 260.000 DM ist dem Kläger auch zugeflossen. Der Zufluss von Einnahmen i.S. der §§ 8 Abs. 1 und 11 Abs. 1 Satz 1 EStG setzt voraus, dass beim Steuerpflichtigen eine Vermögensmehrung, d.h. eine objektive Bereicherung, eintritt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21. Juli 1987 VIII R 211/82 , BFH/NV 1988, 224, 225, m.w.N.).

Dabei ist für die Zurechnung der zugeflossenen Beträge zu den steuerpflichtigen Einkünften zunächst unerheblich, ob der Kapitalanlagevertrag sittenwidrig ist. Entscheidend ist allein die wirtschaftliche Gestaltung, wie sie die Beteiligten unter sich gelten lassen. Hat danach die E das Kapital des Klägers zur Nutzung tatsächlich empfangen und zahlt sie diesem ein Entgelt für den Gebrauch des Kapitals, so sind dem Kläger Einnahmen im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen zugeflossen (BFH Urteil vom 10. Juni 1975 VIII R 71/71 , Bundessteuerblatt -BStBl- II 1975, 847).

Dem Zufluss stand vorliegend auch nicht entgegen, dass die E die Auszahlung der 260.000 DM mit Mitteln bestritt, die ihr von anderen Anlegern oder gar vom Kläger selbst zur Verfügung gestellt worden waren. Woher die vom Schuldner zur Begleichung seiner (vermeintlichen) Verbindlichkeiten verwendeten, in seinem wirtschaftlichen Eigentum stehenden Geldmittel stammten, ob sie z.B. aus selbst erwirtschafteten Umsätzen oder Erträgen, Krediten, Schenkungen oder strafbaren Handlungen erlangt wurden, ist für die durch die Zahlung oder bei einem vergleichbaren Vorgang beim Empfänger eintretende objektive Bereicherung i. S. von § 8 Abs. 1 EStG grundsätzlich ohne Belang (BFH Urteil vom 10. Juli 2001 VIII R 35/00 , BStBl II 2001, 646 ).

Da der Kläger seine "Anzahlung" in Höhe von 130.000 DM an die E mit der Maßgabe geleistet hatte, dass die entsprechenden Geldbeträge nicht nur in das zivilrechtliche, sondern auch in das wirtschaftliche Eigentum der E übergehen sollten, rührten die an den Kläger ausbezahlten Gelder zudem nicht aus seinem eigenen - ihm i.S. von § 39 der Abgabenordnung -AO- zuzurechnenden - Vermögen (BFH Urteil vom 10. Juli VIII R 35/00 , a.a.O.).

c) Zu Recht hat das FA in seiner verbösernden Einspruchsentscheidung die dem Kläger im Streitjahr zugeflossene Zahlung der E in voller Höhe als Einnahme aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG der Besteuerung zugrunde gelegt.

Gemäß Art. 2 des Kapitalanlagevertrags vom 14. Oktober 1993 schuldete die E dem Kläger sowohl die Auszahlung einer Summe in Höhe von 1.300.000 DM in fünf Raten, davon die ersten vier Raten zahlbar im Jahr 1994, als auch die Rückzahlung der von dem Kläger geleisteten "Anzahlung" gemeinsam mit der letzten Rate im Januar 1995. Ob die E die Zahlung von 260.000 DM im Jahr 1994 aus dem Rechtsgrund der Kapitalrückzahlungsverpflichtung oder demjenigen der Entgeltzahlungsverpflichtung geleistet hat, hängt davon ab, bei welcher der beiden Verpflichtungen der Leistungserfolg eingetreten ist. Diese Frage regelt das Steuerrecht nicht unmittelbar. Insoweit ist das bürgerliche Recht ergänzend heranzuziehen. Danach stand der E das Leistungsbestimmungsrecht zu (§ 366 Abs. 1 BGB, s. BFH Urteil vom 10. Juni 1975 VIII R 71/71 , BStBl II 1975, 847 ). Dieses Bestimmungsrecht hat sie mit Schreiben an den Kläger vom 11. April 1994 ausgeübt, in dem sie die Zahlung der "ersten Tranche" ankündigte, die sie dann in Höhe von 260.000 DM auf das vom Kläger genannte Konto überwies. Damit hat die E bei der Zahlung des der ersten "Tranche" genau entsprechenden Betrages ausdrücklich zu erkennen gegeben, dass sie diese Leistung auf die gemäß Art. 2 des Kapitalanlagevertrages im Januar 1994 geschuldete 1. "Tranche" verrechnen wollte und nicht auf die erst im Januar 1995 fällige Verpflichtung zur Rückzahlung der "Anzahlung".

Ein evtl. geheimer Vorbehalt (Täuschungswille) der E ist unbeachtlich (§ 116 BGB). Die bei der Leistung vorzunehmende Zuordnung zu einem bestimmten Schuldverhältnis erfolgt zwar allein nach dem Willen des Leistenden. Dieser Wille muss aber dem Empfänger gegenüber erklärt werden. Für diese Erklärung gelten die für die Auslegung von empfangsbedürftigen Willenserklärungen maßgeblichen Grundsätze der §§ 133, 157 BGB. Denn diese sind bei geschäftsähnlichen Erklärungen entsprechend anwendbar. Es kommt deshalb allein auf den nach außen erkennbar gewordenen Willen an (vgl. auch BGH-Urteil vom 31. Oktober 1963 VIII ZR 285/61, Amtliche Sammlung von Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen - BGHZ - 40, 272 (278)).

100

d) Weder die Hingabe der "Anzahlung" in Höhe von 130.000 DM durch den Kläger noch deren wirtschaftlicher Verlust durch den Vertrags- und treuwidrigen Umgang des Repräsentanten der E, H, mit den ihm anvertrauten Kundengeldern können zu einer Steuerminderung führen. Denn der Verlust des hingegebenen Geldes kann nicht als Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 S. 1 EStG) im Rahmen von Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG) geltend gemacht werden.

101

Nach allgemeinen Grundsätzen sind bei der hier allein in Betracht kommenden Überschusseinkunftsart (§ 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 EStG) "Einkünfte aus Kapitalvermögen" Aufwendungen auf das Vermögen - von wenigen Ausnahmen (z.B. § 23 Abs. 3 EStG) abgesehen - schon deshalb nicht als Werbungskosten abzugsfähig, weil - anders als bei den Gewinneinkünften - kein Vermögensvergleich stattfindet. Daher sind Vermögensänderungen in Form des Vermögenszugangs, des Vermögensabgangs oder einer bloßen Wertminderung im Rahmen der Überschusseinkünfte grundsätzlich unbeachtlich (vgl. Schmidt/Drenseck, EStG, 22. Auflage, § 9 Rz. 24 m.w.N.). Daher kann auch der Verlust eines Vermögensgegenstands, zu dem auch eine Forderung - hier: die von der E zurückzuzahlende Anzahlung - gehören kann, grundsätzlich nicht zum Werbungskostenabzug führen.

102

2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-.

103

3. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht gegeben sind.

Gründe

Die zulässige Klage ist unbegründet.

Nach diesen Grundsätzen überließ der Kläger einen Betrag in Höhe von 130.000 DM der E zeitweise zur Nutzung, um von dieser einen Betrag in Höhe von insgesamt 1.300.000 DM zu erhalten:

100

101

102

2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-.

103

3. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht gegeben sind.

Referenzen

EStG § 2 Umfang der Besteuerung, Begriffsbestimmungen 3x
EStG § 20 10x
EStG § 11 2x
EStG § 23 Private Veräußerungsgeschäfte 2x
VIII B 158/94 2x (nicht zugeordnet)
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1x (nicht zugeordnet)
VIII R 71/71 4x (nicht zugeordnet)
VIII R 211/82 2x (nicht zugeordnet)
EStG § 8 Einnahmen 4x
BGB § 133 Auslegung einer Willenserklärung 2x
III AK 13/95 1x (nicht zugeordnet)
BGB § 116 Geheimer Vorbehalt 2x
§ 42 AO 2x (nicht zugeordnet)
FGO § 115 2x
§ 41 Abs. 2 AO 1x (nicht zugeordnet)
EStG § 9 Werbungskosten 2x
BGB § 366 Anrechnung der Leistung auf mehrere Forderungen 2x
BGB § 157 Auslegung von Verträgen 2x
1963 VIII ZR 285/61 2x (nicht zugeordnet)
VIII R 35/00 4x (nicht zugeordnet)