Urteil vom Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (1. Senat) - 1 K 739/04

Tatbestand

1

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob bei der Berechnung einer Tantieme nach dem Jahresüberschuss die Tantieme und der Solidaritätszuschlag (SolZ) die Bemessungsgrundlage mindern oder nicht.

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Die Klägerin wurde mit dem Gesellschaftsvertrag vom 27. Juni 1990 gegründet. Der Unternehmensgegenstand ist die Bausanierung und der Hoch- und Tiefbau. Alleiniger Geschäftsführer ist seit dem 01. Juli 1990 Herr W. P..

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Dieser war bis zum 18. August 1996 und nach der Kapitalerhöhung vom selben Tag auf 100.000,00 DM mit 67 v. H. am Stammkapital von 50.000,00 DM bzw. 100.000,00 DM beteiligt. Nach der Kapitalerhöhung vom 15. August 1997 auf 200.000,00 DM entfielen auf den Gesellschafter-Geschäftsführer Stammeinlagen von zusammen 167.000,00 DM (= 83,5 v. H.). Die weiteren Stammeinlagen wurden von den Gesellschaftern U. V. (5 v. H.) und R. P. (11,5 v. H.) gehalten.

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In dem mit Herrn W. P. am 13. Dezember 1991 abgeschlossenen Geschäftsführervertrag ist u. a. folgendes geregelt:

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"§ 4 Bezüge des Geschäftsführers

        

Der Geschäftsführer erhält:

        

eine monatliche Vergütung in Höhe von DM ...

eine besondere Vergütung in Höhe von DM ...

einen Dienstwagen, der auch für private Fahrten genutzt werden darf,

eine Direktversicherung in Höhe von jährlich DM ...

        

Im Krankheitsfalle oder bei sonstiger unverschuldeter Verhinderung bleibt der Gehaltsanspruch auf die Dauer von sechs Wochen in voller Höhe bestehen."

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Am 19. Februar 1997 beschloss die Gesellschafterversammlung eine Neufassung des § 4 des Geschäftsführervertrages mit Herrn W. P.. Danach erhielt der Geschäftsführer

7

"eine monatliche Vergütung von DM ...

eine besondere Vergütung von DM ...

einen Dienstwagen, der auch für die unbeschränkte private Nutzung genutzt werden kann;

eine Direktversicherung in Höhe von DM ...

eine Sondervergütung (= Tantieme) in Höhe von 30 % des Jahresüberschusses zuzüglich Körperschaftsteueraufwand;

 

Die Tantieme wird innerhalb eines Monats nach Feststellung des Jahresabschlusses ausgezahlt. Endet die Geschäftsführertätigkeit innerhalb eines Wirtschaftsjahres, wird die Tantieme gezwölftelt."

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Am 12. Dezember 1997 schlossen die Klägerin und der Gesellschafter-Geschäftsführer W. P. eine neue Tantieme-Vereinbarung ab. Danach galt Folgendes:

9

"§ 2

        

Die Tantieme beträgt 30 % des nach § 3 dieser Vereinbarung korrigierten Jahresüberschusses der Handelsbilanz der Gesellschaft, jedoch höchstens 25 % aller im Wirtschaftsjahr im Rahmen seiner Geschäftsführertätigkeit als zugeflossen geltenden Bezüge.

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§ 3

        

Maßgeblich für die Bemessungsgrundlage der Tantieme ist der Überschuß zum Ende eines Geschäftsjahres ohne Berücksichtigung der Steuern vom Vermögen und Ertrag. Soweit sie bei der Ermittlung des Jahresüberschusses abgezogen wurden, sind diese wieder hinzuzurechnen.

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§ 4

        

Sollte wegen der Ausnutzung steuerlicher Sonderabschreibungsmöglichkeiten und ähnlicher Rückstellungen (z. B. Ansparabschreibungen) im Jahresabschluss der Jahresüberschuß gemindert oder ein Jahresfehlbetrag entstanden sein, hat der Betrag der steuerlichen Sonderabschreibungen oder ähnlicher Rückstellungen (z. B. Ansparabschreibungen) bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage außer Betracht zu bleiben. Für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Tantieme sind nur die Abschreibungen nach Maßgabe des § 253 II und III HGB in Ansatz zu bringen."

12

Vom 22. Mai 2002 bis 24. Juni 2004 führte der Beklagte mit Unterbrechungen eine Außenprüfung bei der Klägerin für die Jahre 1996 bis 1998 durch. In Tz. 1.01 des Prüfungsberichts vom 28. November 2002 stellte der Prüfer fest, dass wegen eines Verstoßes gegen die 75:25 v. H.-Regel von der gezahlten variablen Vergütung i. H. v. 65.665,00 DM ein Anteil von 43.001,00 DM als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) zu behandeln sei.

13

Unter Berücksichtigung einer vGA i. H. v. 43.001,00 DM setzte der Beklagte mit dem Bescheid vom 16. Dezember 2002 eine Körperschaftsteuer von ... € fest.

14

Dagegen legte die Klägerin am 15. Januar 2003 Einspruch ein.

15

Mit seiner Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2004 setzte der Beklagte die Körperschaftsteuer auf ... € und den SolZ auf ... € herab. Im übrigen wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Der Beklagte gab zwar seine Auffassung eines unangemessenen Verhältnisses zwischen fester und variabler Vergütung auf. Jedoch vertrat er nunmehr die Meinung, dass die Klägerin im Jahr 1997 eine höhere Tantieme ausgezahlt habe als tatsächlich vereinbart worden sei. Nach dem Wortlaut der Tantiemevereinbarung sei von dem Jahresüberschuss nach Abzug der Tantieme und der Steuern auszugehen und sodann der Körperschaftsteueraufwand wieder hinzuzurechnen. Der die vereinbarte Tantieme übersteigende Betrag von 21.813,00 DM sei als vGA zu berücksichtigen.

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Die Klägerin hat am 19. November 2004 Klage erhoben.

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Zur Begründung trägt die Klägerin im Wesentlichen vor, dass der Begriff Tantieme-Bemessungsgrundlage früher allgemein als handelsrechtlicher Jahresüberschuss vor Abzug der Gewinntantieme und der ertragsabhängigen Steuern definiert worden sei. Demnach ergebe sich folgende Berechnung der Tantieme:

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Jahresüberschuss vor Tantieme

117.944,00 DM

zuzügl. Vorauszahlung KSt. inkl. SolZ

100.939,00 DM

Bemessungsgrundlage

   218.883,00 DM

davon 30 v. H.

65.665,00 DM

19

Nach der üblichen praktischen Anwendung sei die Tantiemeermittlung klar formuliert und von vornherein vereinbart gewesen. Gemäß dem BMF-Schreiben vom 05. Januar 1998 (Az.: IV B 7-S2742-1/98) definiere der Gesetzgeber eindeutig, was er als Bemessungsgrundlage verstehe, nämlich den handelsrechtlichen Jahresüberschuss vor Abzug der Gewinntantieme und der ertragsabhängigen Steuern. Der SolZ werde nach üblicher praktischer Anwendung immer im Zusammenhang mit der Körperschaftsteuer bzw. Einkommensteuer verstanden.

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Die Klägerin beantragt,

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abweichend von dem geänderten Bescheid für 1997 über Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag vom 17. Januar 2005 die Körperschaftsteuer und den Solidaritätszuschlag ohne Berücksichtigung einer vGA i. H. v. 16.776,00 DM festzusetzen

22

und

23

die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.

24

Der Beklagte beantragt,

25

die Klage abzuweisen.

26

Zur Begründung trägt der Beklagte unter Bezugnahme auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung ergänzend im Wesentlichen vor, dass bei der Tantiemeberechnung von dem Jahresüberschuss nach Abzug der Tantieme auszugehen sei. Der Begriff "Jahresüberschuss" sei klar. Darunter sei nach § 275 HGB das sich nach Saldierung sämtlicher betrieblicher Erträge und Aufwendungen (einschl. Tantieme) ergebende Jahresergebnis zu verstehen. Für die Hinzurechnung des Tantiemeaufwandes zum Jahresüberschuss sei kein Raum. Demnach sei die Tantieme wie folgt zu berechnen:

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Jahresüberschuss lt. Handelsbilanz

52.279,00 DM

zuzügl. Tantiemeaufwand lt. Klägerin

 65.665,00 DM

zuzügl. Körperschaftsteueraufwand

 93.897,00 DM

Zwischensumme:

211.841,00 DM

abzügl. Tantiemeaufwand lt. Finanzamt

 48.886,38 DM

BMG für Tantiemeberechnung

   162.964,62 DM

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Die Tantieme betrage 30/130 von 211.841,00 DM = 48.886,38 DM. Die Differenz von 16.778,00 DM zum ausgezahlten Tantiemebetrag von 65.665,00 DM sei als vGA zu erfassen. Der Beklagte hat diese vGA in seinem geänderten Bescheid vom 17. Januar 2005 berücksichtigt. Soweit er im Schreiben vom 31. März 2005 eingeräumt hat, dass auch der SolZ die Bemessungsgrundlage erhöhe, hat er diese Auffassung in der mündlichen Verhandlung zurückgenommen.

29

Die Beteiligten haben in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt, soweit der Körperschaftsteuerfestsetzung bis zum geänderten Bescheid vom 17. Januar 2005 eine höhere vGA als 16.776,00 DM zugrunde gelegt worden ist.

30

Dem Gericht lagen je 1 Bd. Dauerbelegakten, Betriebsprüfungsakten, Betriebsprüfungs- und Bilanzakten, Bilanz-, Gewinn- und Verlustrechnungsakten, Körperschaftsteuerakten, gesonderte Feststellung des verwendbaren Eigenkapitals, Gewerbesteuerakten, Betriebsprüfungshandakte und Betriebsprüfungsberichtsakte vor.

Entscheidungsgründe

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Die Klage ist unbegründet.

32

Der Beklagte hat zu Recht eine vGA i. H. v. 16.776,00 DM der Besteuerung zugrunde gelegt.

33

Die Klägerin ist durch den geänderten Bescheid für 1997 über Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag nicht in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

34

Unter einer vGA i. S. d. § 8 Abs. 3 S. 2 Körperschaftsteuergesetz (KStG) ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i. V. m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahestehenden Person einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte (ständige Rechtsprechung seit dem Urteil vom 16. März 1967 - I 261/63, BFHE 89, 208, BStBl III 1967, 626). Ist der begünstigte Gesellschafter ein beherrschender, so kann eine vGA auch dann anzunehmen sein, wenn die Kapitalgesellschaft eine Leistung an ihn oder an eine ihm nahestehende Person erbringt, für die es an einer klaren und eindeutigen, im voraus getroffenen zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 23. Februar 2005 - I R 70/04, BFHE 209, 252, BStBl II 2005, 882, m. w. N.). In diesen Fällen indiziert das vom Fremdvergleich abweichende Verhalten der Kapitalgesellschaft und ihres Gesellschafters oder der diesem nahestehenden Person die Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis.

35

Der durch die streitige Tantiemevereinbarung vom 19. Februar 1997 begünstigte Gesellschafter-Geschäftsführer Herr W. P., war zum Zeitpunkt dieser Vereinbarung beherrschender Gesellschafter der Klägerin. Er war am Stammkapital von 100.000,00 DM mit 67 v. H. beteiligt. Da aufgrund der am 02. April 1992 beschlossenen Änderung des Gesellschaftsvertrages in § 6 Ziff. 8 Beschlüsse der Gesellschafterversammlung zu ihrer Wirksamkeit der einfachen Mehrheit der abgegebenen Stimmen bedurften und im Falle der Tantiemevereinbarung kein Ausnahmefall vorlag, der eine 3/4-Mehrheit der abgegebenen Stimmen erfordert hätte, war Herr W. P. in der Lage, seinen Willen bei dem entsprechenden Beschluss vom 19. Februar 1997 durchzusetzen.

36

Soweit die Tantieme i. H. v. 65.665,00 DM ungekürzt auch für den Zeitraum vom 01. Januar 1997 bis 18. Februar 1997 zunächst als Rückstellung berücksichtigt und später gezahlt worden ist, liegt eine vGA i. H. v. 8.755,34 DM (= 4.476,53 €) vor. Wird eine Tantieme nicht vor Beginn des Geschäftsjahres zugesagt, auf welches sie sich bezieht, so muss eine zeitanteilige Kürzung vereinbart werden. Die Zahlung einer ungekürzten Jahrestantieme hält dem Fremdvergleich nicht stand (vgl. BFH-Urteil vom 17. Dezember 1997 - I R 70/97, BStBl II 1998, 545; Lange/Janssen, Verdeckte Gewinnausschüttungen, 9. Aufl. Rdnr. 802; Gosch, KStG, § 8 Rdnr. 1242). Ausgehend von 360 Zinstagen im Jahre 1997 ist deshalb eine Kürzung von 48 Zinstagen bei einer Jahrestantieme von 65.665,00 DM vorzunehmen und ein Betrag von 4.476,53 € als vGA zu behandeln.

37

Die Tantiemevereinbarung vom 19. Februar 1997 ist eine klare und eindeutige Vereinbarung.

38

Eine Tantiemevereinbarung genügt regelmäßig nur dann dem Klarheitsgebot, wenn nach ihr der Tantiemebetrag allein durch einen Rechenvorgang bestimmt werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 01. April 2003 - I R 78, 79/02, BFH/NV 2004, 86, m. w. N.). Das setzt u. a. voraus, dass die Bemessungsgrundlage für die Tantieme durch die Vereinbarung eindeutig festgelegt wird. Die Tantiemeregelung vom 19. Februar 1997 stellt mit der Formulierung "eine Sondervergütung (= Tantieme) i. H. v. 30 % des Jahresüberschusses zuzügl. Körperschaftsteueraufwand" eine ausreichend klare Grundlage für die Errechnung der Tantieme dar.

39

Der Begriff "Jahresüberschuss" bezieht sich auf das gemäß § 266 Abs. 3 A. V. HGB in der Handelsbilanz auszuweisende Ergebnis des einzelnen Jahres. Er stimmt mit dem Begriff des "Jahresüberschusses" nach § 275 Abs. 2 Nr. 20 und Abs. 3 Nr. 19 HGB überein.

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Der hier auszuweisende Betrag ist der Saldo aus sämtlichen betrieblichen Erträgen und Aufwendungen - einschl. der Personalaufwendungen i. S. v. § 275 Abs. 2 Nr. 6 HGB, z. B. Tantiemen (Niedner in HK-HGB, 5. Aufl., § 275 Rdnr. 19) und der Steuern vom Einkommen und vom Ertrag (§ 275 Abs. 2 Nr. 18 HGB). Insoweit besteht zwischen den Beteiligten auch Übereinstimmung. Insbesondere ist die Klägerin bei ihrer Tantiemeberechnung im Schreiben vom 18. November 2004 vom in der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Jahresüberschuss von 52.279,30 DM und nicht von dem in der Körperschaftsteuererklärung angegebenen Jahresüberschuss von ... DM ausgegangen.

41

Entgegen der Auffassung der Klägerin mindert die Tantieme aufgrund des klaren Wortlautes der getroffenen Vereinbarung ihre eigene Bemessungsgrundlage, da ausschließlich der Körperschaftsteueraufwand dem oben definierten Jahresüberschuss hinzuzurechnen ist.

42

Auch durch eine Auslegung der Vereinbarung kann der Auffassung der Klägerin, zur Bemessungsgrundlage gehöre der Jahresüberschuss vor Abzug der Tantieme bzw. die Tantieme sei dem Jahresüberschuss wieder hinzuzurechnen, nicht zum Erfolg verholfen werden. Zwar hat der BFH wiederholt entschieden, dass auch Verträge zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem Gesellschafter auszulegen sind und ggf. sogar Beweis über den Inhalt der getroffenen Vereinbarung zu erheben ist. Erst wenn sich auf diese Weise der Inhalt einer Vereinbarung nicht zweifelsfrei feststellen lässt, ist für die Annahme einer vGA aufgrund beherrschender Gesellschaftsverhältnisse Raum (vgl. BFH-Urteil vom 24. März 1999 - I R 20/98, GmbHR 1999, 987). Bei der Auslegung einer Willenserklärung ist der wirkliche Wille zu erforschen und nicht am buchstäblichen Sinn eines Ausdrucks zu haften (§ 133 BGB).

43

Verträge sind so auszulegen, wie Treu und Glauben mit Rücksicht auf die Verkehrssitte dies erfordern (§ 157 BGB). Geboten ist danach insbesondere die Berücksichtigung des sprachlichen Zusammenhangs der abgegebenen Willenserklärungen, der Stellung der auslegungsbedürftigen Formulierungen im Gesamtzusammenhang des Texts und sämtlicher Begleitumstände.

44

Die Klägerin hat über die Behauptung hinaus nichts vorgetragen und nachgewiesen, was dafür sprechen könnte, dass die an der Vereinbarung Beteiligten von Anfang an gewollt haben könnten, die Tantieme aus der Bemessungsgrundlage herauszulassen bzw. vor Berechnung dem Jahresüberschuss wieder hinzuzurechnen. Anders als in dem vom FG Niedersachsen entschiedenen Fall (Urteil vom 10. Oktober 2000 - 6 K 259/98, GmbHR 2001, 585) gab es keine dieses Verständnis nach außen dokumentierende, über 5 Jahre einheitlich handhabende Tantiemeberechnung. Ein von der schriftlichen Vereinbarung hinsichtlich der Bemessungsgrundlage abweichender Vertragswille kann nur dann der Besteuerung zugrunde gelegt werden, wenn überzeugende Beweisanzeichen für das angeblich Gewollte vorliegen (BFH-Urteil vom 01. Juli 1992 - I R 78/91, BStBl II 1992, 975). Das ist hier nicht der Fall. Die Klägerin hat ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer im Februar 1997 erstmalig eine Tantieme zugesagt und diese Vereinbarung am 12. Dezember 1997 bereits wieder neu gefasst. Die Neufassung stellt auf den Jahresüberschuss der Handelsbilanz ab und korrigiert diesen nur insoweit, als die Steuern vom Vermögen und Ertrag nicht zu berücksichtigen und dem Jahresüberschuss wieder hinzuzurechnen sind (§ 3).

45

Ebenfalls anders als in dem vom FG Hamburg entschiedenen Fall (Urteil vom 13. Februar 2001 - VI 156/00, DStRE 2001, 654) liegen auch keine Rechenbeispiele im Zusammenhang mit der Tantiemevereinbarung vor, in denen die Gesellschafter und ihr Steuerberater bezüglich der anstehenden Vereinbarung davon ausgingen, dass die Bemessungsgrundlage ein Überschuss ohne den vorherigen Abzug der Tantieme sein sollte.

46

Auch wenn es im Gesellschaftsrecht ganz herrschende Meinung ist, dass die Gewinnbeteiligung selbst die Bemessungsgrundlage nicht mindert, ist es Vereinbarungssache, ob die Tantieme ihrerseits die Bemessungsgrundlage schmälern soll (vgl. Gosch, KStG, § 8 Rdnr. 1238). Auch im Gesellschaftsrecht wird die Auffassung vertreten, dass ein Jahresüberschuss ohne Abzug der Tantieme und der Rücklagen nur dann zu berechnen ist, soweit die Parteien nichts anderes vereinbart haben (Emmerich in Scholz, GmbHG, 10. Aufl., § 29 Rdnr. 52). Hier haben die Parteien auf der Grundlage des eindeutig zu bestimmenden Begriffes "Jahresüberschuss" geregelt, dass nur der Köperschaftsteueraufwand hinzuzurechnen ist. Aus dieser klaren Hinzurechnungsbestimmung ergibt sich auch, dass der SolZ - ebenso wie die ertragsabhängige Gewerbesteuer - nicht dem Jahresüberschuss hinzuzurechnen ist. Der SolZ nach dem Solidaritätszuschlaggesetz 1995 (SolZG 1995) vom 23. Juni 1993 (BGBl. I 1993, 944, 975 f.) in der im Streitjahr geltenden Fassung gemäß JStErgG 1996 vom 18. Dezember 1995 (BGBl. I 1995, 1959) wurde zeitlich nicht beschränkt eingeführt und erhoben.

47

Es handelt sich hierbei um eine selbständige Steuer, die allerdings an die Einkommen- und die Körperschaftsteuer anknüpft. Zum Wesen des SolZ als Ergänzungsabgabe (§ 1 Abs. 1 SolZG 1995) gehört nicht die zeitliche Befristung (vgl. BFH-Beschluss vom 28. Juni 2006 - VII B 324/05, BStBl II 2006, 693). Die klägerische Behauptung, die Erhebung des SolZ sei eigentlich bei Einführung vom Gesetzgeber als befristet vorgesehen gewesen, hat offenkundig bei Verabschiedung des SolZG 1995 keinen Eingang in das Gesetz gefunden. Diese Rechtslage ist am 19. Februar 1997 ohne erkennbare Hindernisse für die Klägerin feststellbar gewesen. Der Vortrag ist darüber hinaus nicht näher substantiiert worden. Die Notwendigkeit einer ständigen Vertragsanpassung stellt sich - sofern es dem tatsächlichen Willen der Beteiligten entspricht, den SolZ nicht von der Bemessungsgrundlage abzuziehen - nicht, da die Berücksichtigung stets voraussetzt, dass überhaupt ein SolZ festgesetzt worden ist. Da es sich um eine in einem selbständigen Verwaltungsakt festgesetzte Steuer handelt, führt die von der Klägerin behauptete und nicht substantiierte übliche praktische Anwendung nicht dazu, dass die Hinzurechnung des Körperschaftsteueraufwandes immer den SolZ mit umfasst.

48

Zusammenfassend hat der Beklagte grundsätzlich nach der Nettogewinnmethode zutreffend die Tantieme aus dem Jahresüberschuss vor Abzug der Tantiemeaufwendungen, die die Klägerin ermittelt hat, und zuzüglich des von der Klägerin ermittelten Körperschaftsteueraufwandes mit 30/130 von 211.841,00 DM = 48.886,38 DM ermittelt (vgl. Urteil des FG Baden-Württemberg vom 27. November 1992, 3 K 332/89, juris). Soweit die Klägerin demnach dem Gesellschafter-Geschäftsführer eine über 48.886,38 DM hinausgehende Tantieme von 16.776,00 DM gewährt hat, fehlt es an einer im Voraus getroffenen Regelung. Sollte die vom Beklagten ermittelte Tantieme nach Abzug vom vorläufigen Jahresüberschuss im Hinblick auf die Änderungen bei den nicht hinzugerechneten Steuern (SolZ, GewSt) dazu führen, dass die Tantieme nicht 30 v. H. des endgültigen Jahresüberschusses zuzügl. Körperschaftsteueraufwand beträgt, kann ein sich daraus ergebender körperschaftsteuerrechtlicher Nachteil durch die unzutreffende Annahme einer vGA mit der nach Auffassung des erkennenden Senats insoweit betragsmäßig ausreichenden vGA aus der unterbliebenen Kürzung (4.476,53 €) saldiert werden. Wegen des Verböserungsverbotes kann die Klägerin nicht schlechter gestellt werden, als in dem angefochtenen Bescheid (vgl. BFH-Urteil, BStBl II 1992, 975 am Ende).

49

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 2 und 138 Abs. 1 FGO.

50

Soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, entspricht es billigem Ermessen, dem Beklagten die Kosten aufzuerlegen, da er seine Rechtsauffassung insoweit zugunsten der Klägerin geändert hat.

51

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151, 155 FGO i. V. m. der entsprechenden Anwendung von §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

52

Die Revision war nicht zuzulassen. Insbesondere liegen die Voraussetzungen des §§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO nicht vor.

53

Den Streitwert hat der erkennende Senat nach § 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz (GKG) bestimmt.

54

Hinsichtlich der vGA ergibt er sich aus 3/7 von 21.813,00 DM = 9.348,42 DM = 4.779,78 €. Hinsichtlich des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrags hat der Senat 300,00 € (Mindeststreitwert gemäß § 34 Abs. 1 GKG) zugrunde gelegt.

55

Wegen der Schwierigkeit der in dem Verfahren zu entscheidenden Tat- und Rechtsfragen hat der erkennende Senat die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig erklärt (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

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